Paušální výdaje u zemědělského podnikatele

Vydáno: 16 minut čtení

Paušální výdaje (výdaje stanovené procentem z dosažených zdanitelných příjmů) může poplatník daně z příjmů fyzických osob uplatnit u příjmů zdaňovaných podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 , podle § 9 a podle § 10 odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Rozhodnutí o uplatnění paušálních výdajů může poplatník provést nejen počátkem příslušného zdaňovacího období, ale i po skončení zdaňovacího období v rámci přípravy daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob, pokud to bude pro něho výhodnější než uplatnění výdajů prokazatelným způsobem.

Paušální výdaje u zemědělského podnikatele
Ing.
Ivan
Macháček
Při přechodu z uplatnění skutečných výdajů na paušální výdaje platí povinnost úpravy rozdílu příjmů a výdajů dle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP.
Pokud poplatník hodlá uplatnit paušální výdaje procentem z příjmů u jednoho druhu z příjmů dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP, musí podle pokynu GFŘ č. D-6 k § 7 odst. 7 ZDP uplatnit paušální výdaje ke všem druhům příjmů, které má podle § 7 odst. 1 písm. a) až písm. c) a odst. 2 ZDP, které tvoří jeden dílčí základ daně, s výjimkou uvedenou v § 11 nebo § 12 ZDP, kdy musí uplatnit daňové výdaje ze všech druhů příjmů ve skutečné výši.
Uplatní-li poplatník v roce 2013 paušální výdaje, pak se ho dotýkají tři negativní skutečnosti vyplývající ze zákona č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků veřejných rozpočtů, s účinností od 1.1.2013, které se poprvé promítají v daňovém přiznání za zdaňovací období roku 2013. Jedná se o:
a)
omezení výše paušálních výdajů u druhů příjmů s procentem paušálních výdajů 40% a 30% zdanitelných příjmů,
b)
nemožnost uplatnit slevu na dani na manželku při uplatnění paušálních výdajů,
c)
nemožnost uplatnit daňové zvýhodnění na vyživované dítě při uplatnění paušálních výdajů.
 
Omezení výše paušálních výdajů v roce 2013
Jedná se o zavedení absolutního stropu výše paušálních výdajů:
1.
U příjmů podle § 7 odst. 1 písm. c) a u příjmů dle § 7 odst. 2 písm. a) až d) ZDP s procentem paušálních výdajů 40% lze uplatnit paušální výdaje nejvýše do částky 800 000 Kč (výši 40% je možno uplatnit pouze z příjmů do 2 mil. Kč).
2.
U příjmů podle § 7 odst. 2 písm. e) a u příjmů z pronájmu podle § 9 odst. 4 ZDP s procentem paušálních výdajů 30% lze uplatnit paušální výdaje nejvýše do částky 600 000 Kč (výši 30% je možno uplatnit pouze z příjmů do 2 mil. Kč).
Pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob dosáhne za zdaňovací období roku 2013 příjmy dle § 7 odst. 1 písm. c), nebo příjmy dle § 7 odst. 2 anebo příjmy dle § 9 ZDP vyšší než 2 mil. Kč a k těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje, bude moci uplatnit limitní výši paušálních výdajů 800 000 Kč, resp. 600 000 Kč, a to bez ohledu na výši příjmů přesahující 2 mil. Kč.
Procentní sazba paušálních výdajů v roce 2013 dle druhu příjmů:
 I-----------------------------------------------I----------------------------I I                Druh příjmů                    I Procento paušálních výdajů I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy zemědělského podnikatele ze zemědělské I            80%             I I výroby, lesního a vodního hospodářství dle    I                            I I § 7 odst. 1 písm. a) ZDP                      I                            I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z řemeslných živností dle              I            80%             I I § 7 odst. 1 písm. b) ZDP                      I                            I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z ostatních živností dle               I            60%             I I § 7 odst. 1 písm. b) ZDP                      I                            I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z jiného podnikání podle zvláštních    I           40% ,            I I předpisů dle § 7 odst. 1 písm. c) ZDP (např.  I    maximálně 800 000 Kč    I I 
auditor
, advokát, daňový poradce, lékař, I I I notář, právník) I I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z užití nebo poskytnutí práv z I 40% , I I průmyslového nebo jiného duševního I maximálně 800 000 Kč I I vlastnictví, autorských práv včetně práv I I I příbuzných právu autorskému, a to včetně I I I příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování I I I literárních a jiných děl vlastním nákladem I I I dle § 7 odst. 2 písm. a) ZDP I I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z výkonu nezávislého povolání, které I 40% , I I není živností ani podnikáním dle I maximálně 800 000 Kč I I § 7 odst. 2 písm. b) ZDP (např. architekt) I I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy osob z činností dle I 40% , I I § 7 odst. 2 písm. c) a písm. d) ZDP I maximálně 800 000 Kč I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z pronájmu majetku zařazeného v I 30% , I I obchodním majetku dle I maximálně 600 000 Kč I I § 7 odst. 2 písm. e) ZDP I I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy z pronájmu dle § 9 ZDP I 30% , I I I maximálně 600 000 Kč I I-----------------------------------------------I----------------------------I I Příjmy ze zemědělské výroby, která není I 80% I I provozována zemědělským podnikatelem dle I I I § 10 odst. 1 písm. a) ZDP I I I-----------------------------------------------I----------------------------I
Upozornění:
Z výše uvedeného vyplývá, že omezení absolutní výše paušálních výdajů se nevztahuje na zemědělského podnikatele s příjmy ze zemědělské výroby zdaňované dle § 7 odst. 1 písm. a) ZDP. Pokud však zemědělský podnikatel pronajímá majetek zahrnutý v obchodním majetku, pak tento příjem zdaňuje podle § 7 odst. 2 písm. e) ZDP, a v tomto případě se limitní výše paušálních výdajů uplatněných k příjmům z pronájmu na zemědělského podnikatele vztahuje.
příklad 1
Zemědělský podnikatel z důvodu nevyužití veškerých objektů zahrnutých v obchodním majetku pro své podnikání část těchto objektů pronajímá. Za rok 2013 dosáhne z podnikání v zemědělské výrobě příjmy 6 100 000 Kč a příjmy z pronájmu ve výši 2 400 000 Kč, přičemž skutečné výdaje k příjmům z pronájmu činí 710 000 Kč (odpisy, opravy). Poplatník uplatňuje paušální výdaje k příjmům ze zemědělské výroby ve výši 80% z příjmů.
Vzhledem k tomu, že příjmy z podnikání a z pronájmu majetku zahrnutého do obchodního majetku jsou součástí jednoho dílčího základu daně dle § 7 ZDP, je nutno u obou druhů příjmů použít stejný způsob uplatnění výdajů. Protože pro poplatníka je výhodné k příjmům ze zemědělské výroby uplatnit paušální výdaj ve výši 80% příjmů, je nutno použít uplatnění paušálních výdajů i pro příjmy z pronájmu dle § 7 odst. 2 písm. e) ZDP ve výši 30%. Počínaje zdaňovacím obdobím roku 2013 dochází však u těchto příjmů z pronájmu ke stanovení limitní výše paušálních výdajů 600 000 Kč, což se promítá na náš případ.
Poplatník tedy uplatní v roce 2013 následující paušální výdaje:
 I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Druh příjmů                    I Příjmy v Kč I          Výdaje v Kč        I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Příjmy ze zemědělské výroby    I  6 100 000  I 6 100 000 x 0,8 = 4 880 000 I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Příjmy z pronájmu              I   2 400 000 I           600 000           I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I 
Dílčí základ daně dle § 7 ZDP činí u poplatníka za rok 2013 výši 3 020 000 Kč. Poplatník nesmí zapomenout na zvýšení vypočtené daně z příjmů v daňovém přiznání za rok 2013 o solidární zvýšení daně dle § 16a ZDP, které uvede na řádku 59 daňového přiznání.
 
Nemožnost uplatnit slevu na manželku a na dítě při uplatnění paušálních výdajů
Pokud poplatník v roce 2013 uplatňuje paušální výdaje, platí pro něho omezení pro uplatnění slevy na manželku a daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem v domácnosti. Podle nového ustanovení § 35ca ZDP platí, že pokud uplatní poplatník u dílčího základu daně podle § 7 výdaje podle § 7 odst. 7 nebo u dílčího základu daně podle § 9 výdaje podle § 9 odst. 4 ZDP a součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50% celkového základu daně, nemůže poplatník snížit vypočtenou daň o slevu na manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP a rovněž nemůže uplatnit daňové zvýhodnění na dítě podle § 35c a § 35d ZDP.
příklad 2
Zemědělský podnikatel současně pronajímá byty ve třech činžovních domech získaných v restituci, které poplatník nemá zařazeny v obchodním majetku. K příjmům ze zemědělské výroby uplatňuje paušální výdaje ve výši 80% zdanitelných příjmů, k příjmům z pronájmu zdaňované dle § 9 ZDP uplatňuje prokazatelné výdaje. Manželka nemá zdanitelné příjmy a stará se o dvě nezletilé děti.
Přehled příjmů a výdajů za rok 2013:
 I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Druh činnosti                  I Příjmy v Kč I     Daňové výdaje v Kč      I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Podnikání                      I  2 020 000  I 2 020 000 x 0,8 = 1 616 000 I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I I Pronájem                       I   720 000   I           310 000           I I--------------------------------I-------------I-----------------------------I 
Celkový základ daně poplatníka za rok 2013 = 404 000 Kč + 410 000 Kč = 814 000 Kč.
Podíl dílčího základu daně podle § 7, u kterého poplatník uplatňuje paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP, není vyšší než 50% celkového základu daně (činí 49,63%), a proto poplatník může v daňovém přiznání za rok 2013 uplatnit slevu na dani na manželku dle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP a daňové zvýhodnění na dvě děti žijící s poplatníkem v domácnosti. Pokud by však tento podíl byl vyšší než 50% celkového základu daně a manželka by neměla žádné zdanitelné příjmy, zemědělský podnikatel by za rok 2013 nemohl uplatnit slevu na manželku ani na děti, takže by přišel o částku (24 840 Kč + 2 x 13 404 Kč) = 51 648 Kč.
Jak
eliminovat
v daňovém přiznání 2013 negativní důsledky vyplývající z paušálních výdajů?
 
1. Přechod z paušálních výdajů na skutečné výdaje
příklad 3
Zemědělský podnikatel uplatňuje paušální výdaje. Manželka je bez zdanitelných příjmů, je v domácnosti. V domácnosti s poplatníkem žije jedno studující dítě. Podnikatel dosáhne za rok 2013 zdanitelné příjmy ze zemědělské výroby ve výši 2 450 000 Kč. Sleduje si své výdaje a dle této evidence dosáhne za rok 2013 daňově uznatelné výdaje ve výši 1 880 000 Kč. K 31.12.2012 evidoval zásoby krmiva nakoupené v roce 2012 ve výši 58 500 Kč.
Pokud by poplatník uplatňoval i nadále v roce 2013 paušální výdaje (80% zdanitelných příjmů), nemůže si za rok 2013 uplatnit slevu na dani na manželku, ani daňové zvýhodnění na dítě. Jeho zdanění by bylo následující:
(2 450 000 Kč - 0,8 x 2 450 000 Kč) x 0,15 - 24 840 Kč = 48 660 Kč.
V případě, že by poplatník přešel v roce 2013 z paušálních výdajů na prokazatelné výdaje, mohl by si uplatnit slevu na manželku i slevu na dítě a jeho zdanění by bylo následující:
 I-------------------------------------------------------I-----------------I I Výpočet daně za rok 2013                              I        Kč       I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Zdanitelné příjmy                                     I       2 450 000 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Skutečné výdaje                                       I       1 880 000 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Základ daně                                           I         570 000 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Vypočtená daň                                         I          85 500 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Sleva na dani na poplatníka                           I          24 840 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Sleva na dani na manželku                             I          24 840 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Sleva na dani na dítě                                 I          13 404 I I-------------------------------------------------------I-----------------I I Daňová povinnost                                      I          22 416 I I-------------------------------------------------------I-----------------I 
Poplatník však musí podat dodatečné daňové přiznání za rok 2012, ve kterém zvýší základ daně z příjmů dle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP. V našem případě zvýší základ daně za rok 2012 o částku nespotřebovaných zásob ve výši 58 500 Kč, tedy zvýší svou daňovou povinnost za rok 2012 o částku 8 775 Kč. Podá-li poplatník toto dodatečné daňové přiznání za rok 2012 z důvodu změny způsobu uplatňování daňových výdajů, a to na daňovou povinnost vyšší a tento rozdíl daně uhradí do termínu pro podání daňového přiznání za rok 2013, pak dle znění § 23 odst. 8 ZDP není poplatník v prodlení a nevzniká mu žádná sankce dle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“).
Závěr:
V daném případě je pro poplatníka výhodné učinit při přípravě daňového přiznání za rok 2013 rozhodnutí o změně ve způsobu uplatnění výdajů a přejít v roce 2013 z paušálních výdajů na skutečné výdaje. Zatímco při uplatnění paušálních výdajů by činila jeho daňová povinnost za rok 2013 částku 48 660 Kč, pak při přechodu na skutečné výdaje činí daňová povinnost včetně doplacení daně za rok 2012 částku 31 191 Kč.
 
2. Převedení daňového zvýhodnění na vyživované dítě
Další možností, jak nepřijít v roce 2013 o daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem v domácnosti (formou slevy na dani, resp. formou daňovou bonusu), je převedení uplatnění daňového zvýhodnění na dítě z poplatníka, který uplatňuje paušální výdaje, na manželku, přítelkyni, družku. Pochopitelnou podmínkou je, že manželka, přítelkyně, družka má zdanitelné příjmy a je u ní prováděno roční zúčtování daně zaměstnavatelem, nebo podává za sebe daňové přiznání k dani z příjmů a jedná se o vyživované dítě ve smyslu § 35c odst. 6 ZDP žijící s tímto poplatníkem v domácnosti.
příklad 4
Zemědělský podnikatel uplatňuje i v roce 2013 paušální výdaje ve výši 80% z dosažených příjmů ze zemědělské výroby. Žije s přítelkyní a dvěma dětmi (tyto děti má s přítelkyní) ve společné domácnosti. Přítelkyně má příjmy ze závislé činnosti. Dosud uplatňoval daňové zvýhodnění na děti podnikatel.
Protože podnikatel uplatňuje paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP, nemůže dle § 35ca ZDP uplatnit za rok 2013 v daňovém přiznání daňové zvýhodnění na vyživované děti. V daném případě je výhodnější, aby přítelkyně s příjmy ze závislé činnosti uplatnila u svého zaměstnavatele daňové zvýhodnění na obě děti, přičemž tuto změnu ve smyslu § 38k odst. 8 ZDP oznámí svému plátci (zaměstnavateli). Pokud by nebyla zaměstnána a měla příjmy dle § 7 až 10 ZDP, přičemž k příjmům dle § 7 a k příjmům dle § 9 neuplatňuje paušální výdaje, resp. se při uplatnění paušálních výdajů na ni nevztahuje znění § 35ca ZDP, může rovněž přítelkyně uplatnit v roce 2013 daňové zvýhodnění na děti. Tím zůstane sleva na vyživované děti zachována i v roce 2013.
3. Využití institutu spolupráce osob dle § 13 ZDP
Při využití institutu spolupracující manželky, si manželka jakožto samostatný daňový subjekt může uplatnit slevu na dani na poplatníka i v případě, že manžel – podnikatel uplatňuje paušální výdaje. Ve smyslu závěrů z Koordinačního výboru 392/20.02.13 a stanoviska GFŘ k tomuto jednání se restrikce v možnosti uplatnit daňové zvýhodnění na děti dle § 35ca ZDP vztahuje pouze na OSVČ s paušálními výdaji a nikoliv na spolupracující manželku. Na spolupracující osobu se pouze rozdělují příjmy a výdaje. Z textu pokynu GFŘ D-6 k § 13 ZDP je zřejmé, že spolupracující osoba může uplatnit z vlastní činnosti skutečné výdaje a od osoby, se kterou spolupracuje, převzít podíl na jejich příjmech a výdajích uplatněných podle § 7 odst. 7 ZDP.
Využití institutu spolupráce osob však neovlivní negativní důsledky zavedení absolutního stropu výše paušálních výdajů pro procentní skupiny paušálních výdajů 30% a 40%. Je tomu tak proto, že při uplatnění institutu spolupracujících osob se dle § 13 ZDP na spolupracující osobu převádějí příjmy a výdaje, tedy výdaje po jejich provedeném omezení při uplatnění paušálních výdajů poplatníka s příjmy dle § 7 ZDP. Spolupracující osoba jakožto samostatný daňový subjekt podává přiznání k dani z příjmů fyzických osob v termínech stanovených zákonem. Při zahájení spolupráce, se vztahuje na spolupracující osobu registrační povinnost k dani z příjmů, a to v souladu se zněním § 125 až 127 DŘ (obecné povinnosti v rámci registračního řízení) a dle § 39 odst. 1 ZDP (konkrétní registrační povinnosti vztahující se k dani z příjmů).
Podle § 48 odst. 1 písm. a) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, je spolupracující osoba povinna oznámit příslušné OSSZ den zahájení spolupráce při výkonu samostatné výdělečné činnosti a současně je povinna oznámit též jméno a příjmení, trvalý pobyt a rodné číslo OSVČ, s níž spolupracuje, a to nejpozději do osmého dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž nastala skutečnost zakládající takovou povinnost.
Podle znění § 5 písm. b) bod 8 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů, se za OSVČ považují spolupracující osoby osob samostatně výdělečně činných, pokud podle ZDP lze na ně rozdělovat příjmy dosažené výkonem spolupráce a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Podle znění § 10 odst. 3 téhož zákona je pojištěnec, který je osobou samostatně výdělečně činnou, povinen oznámit příslušné zdravotní pojišťovně zahájení a ukončení samostatné výdělečně činnosti nejpozději do osmi dnů ode dne, kdy tuto činnost zahájil nebo ukončil.
příklad 5
Zemědělský podnikatel má za rok 2013 příjmy ze živočišné výroby ve výši 3 680 000 Kč a uplatňuje paušální výdaje ve výši 80%. S podnikatelem spolupracuje jeho manželka, na kterou podnikatel převádí 50% příjmů a výdajů. Podnikatel dosud uplatňoval daňové zvýhodnění na dvě vyživované děti žijící s poplatníkem v domácnosti. Protože podnikatel má pouze základ daně z příjmů dle § 7 ZDP a uplatňuje paušální výdaje, nemůže dle § 35ca ZDP uplatnit v rok 2013 daňové zvýhodnění na děti. Daňové zvýhodnění na dvě vyživované děti si může v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2013 uplatnit spolupracující manželka, na kterou manžel převádí 1 840 000 Kč svých příjmů a 1 472 000 Kč svých výdajů.