DPH na konci roku 2017

Vydáno: 24 minut čtení

V daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku vznikají řadě plátců povinnosti související s uplatňováním nároku na odpočet daně podle zákona o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH ). V tomto posledním zdaňovacím období je již dlouhodobě uloženo plátcům daně, kteří mají povinnost krátit nárok na odpočet daně podle § 76, vypočítat v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku roční koeficient a s jeho využitím provést roční vypořádání nároku na odpočet daně u krácených plnění. V daňovém přiznání je třeba provést také případnou opravu odpočtu daně, který plátce uplatnil v průběhu kalendářního roku v poměrné výši podle § 75 ZDPH .

DPH na konci roku 2017
Ing.
Václav
Benda
je odborníkem na DPH
V posledním zdaňovacím období vzniká plátci také povinnost provést úpravu odpočtu daně podle § 78. Úprava odpočtu se vztahuje k odpočtu daně, který byl uplatněn při pořízení dlouhodobého majetku, pokud v průběhu kalendářního roku dojde ke změně v rozsahu použití tohoto majetku pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně. Novelou zákona o DPH, která byla provedena zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní, byly s účinností od 1. 7. 2017 provedeny v pravidlech pro uplatňování odpočtu dílčí změny, ale pravidla pro aplikaci výše uvedených postupů, které plátci provádějí v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, se nezměnila.
V následujícím článku jsou nejprve stručně aktuálně platná základní pravidla pro uplatňování nároku na odpočet daně. Návazně jsou s využitím příkladů vysvětleny postupy plátců při uplatňování nároku na odpočet daně ve zkrácené výši a výpočet ročního koeficientu včetně ročního vypořádání na konci roku 2017, pravidla pro opravu odpočtu daně podle § 75 a úpravu odpočtu daně podle § 78 ZDPH v posledním zdaňovacím období roku 2017.
 
Základní pravidla pro uplatňování nároku na odpočet daně
Novelou zákona o DPH, která nabyla účinnosti od 1. 7. 2017, se základní pravidla pro uplatňování odpočtu daně stanovená v § 72 ZDPH nezměnila. Podle § 72 odst. 1 je oprávněn uplatnit odpočet daně pouze plátce, a to u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro vyjmenované účely, tj. zejména pro uskutečňování svých zdanitelných plnění, osvobozených plnění s nárokem na odpočet daně, pro plnění s místem plnění mimo tuzemsko, u nichž by měl plátce nárok na odpočet, pokud by se uskutečnila v tuzemsku a pro další vyjmenované účely. Z § 72 odst. 2 prakticky vyplývá obecná zásada, podle níž chybně uvedená daň na dokladu nezakládá nárok na odpočet daně, protože daní na vstupu se podle tohoto odstavce chápe výhradně daň, která byla stanovena podle ZDPH. V návaznosti na to je v § 73 odst. 6 potvrzeno, že převýší-li částka daně uvedená na přijatém daňovém dokladu výši daně, která má být uplatněna podle zákona, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani, která má být uplatněna podle zákona.
Z § 72 odst. 3 vyplývá, že nárok na odpočet daně vzniká plátci okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. V případě zdanitelného plnění v tuzemsku, které uskutečnil jiný plátce daně ve standardním režimu, je tímto okamžikem den, kdy vzniká plátci, který toto zdanitelné plnění uskutečnil, povinnost přiznat daň na výstupu.
Z § 72 odst. 5 vyplývá zásada, podle níž má plátce nárok na odpočet daně v plné výši u přijatého zdanitelného plnění, které použije výhradně pro vyjmenovaná plnění, která jsou uvedena v § 72 odst. 1, tj. zejména pro uskutečňování zdanitelných plnění, plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně a pro další vyjmenované účely. Z toho lze dovozovat, že použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění byť v rámci ekonomické činnosti výhradně pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně uvedená v § 51 ZDPH, nárok na odpočet daně u těchto přijatých zdanitelných plnění nemá. Podle navazujícího § 72 odst. 6 použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně, tak pro jiné účely, je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen v částečné výši.
Prakticky to znamená, že pojem „odpočet daně v částečné výši“ zahrnuje jak „poměrný nárok na odpočet daně“ podle § 75 ZDPH, tak i „zkrácený nárok na odpočet daně“ podle § 76 ZDPH, jak je podrobněji vysvětleno v dalším textu. Pravidla pro prokazování nároku na odpočet daně a jeho uplatnění z časového hlediska jsou uvedena v § 73 ZDPH, podle něhož je plátce daně oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně až za zdaňovací období, ve kterém jsou splněny stanovené podmínky pro uplatnění odpočtu daně. Prakticky to znamená, že v případě tuzemských zdanitelných plnění, tj. plnění poskytnutých jiným plátcem ve standardním režimu, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně až v okamžiku, kdy má k dispozici příslušný daňový doklad.
V § 73 odst. 3 je stanovena lhůta pro uplatnění nároku na odpočet daně, která činí 3 roky. Začátek lhůty pro uplatnění nároku na uplatnění odpočtu však začíná běžet už od prvního dne měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet daně fakticky vznikl. Nárok na odpočet daně vznikne plátci u přijatého tuzemského zdanitelného plnění v okamžiku jeho uskutečnění. I když se faktické uplatnění nároku na odpočet daně může posunout na pozdější dobu, např. až na obdržení daňového dokladu v pozdějším období, tříletá lhůta pro uplatnění odpočtu by měla běžet už od prvního dne měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém se zdanitelné plnění uskutečnilo.
Z § 73 odst. 4 vyplývá povinnost plátce uplatnit nárok na odpočet daně v částečné výši vždy v příslušném kalendářním roce, ve kterém byl oprávněn tento nárok uplatnit. Toto pravidlo prakticky platí i pro odpočty daně u plnění použitých částečně pro ekonomické činnosti plátce a částečně pro jiné účely. Důvodem tohoto postupu je, aby nárok na odpočet daně byl uplatněn s poměrným či krátícím koeficientem platným v roce, kdy mohl být nárok uplatněn nejdříve, aby nedocházelo ke spekulativním přesunům uplatnění nároku na odpočet daně do jiného kalendářního roku, kdy bude mít plátce výhodnější koeficient. Novelou zákona o DPH s účinností od 1. 7. 2017 bylo doplněno, že plátce nemusí uplatňovat nárok na odpočet daně vzniklý v předchozím kalendářním roce pouze v dodatečném daňovém přiznání v případech, kdy má u přijatého zdanitelného plnění nárok na odpočet daně v krácené výši a příslušný vypořádací koeficient pro krácení nároku se podle § 76 odst. 5 ZDPH považuje za roven 100 %, tj. činí 95 % nebo více.
 
Roční vypořádání kráceného nároku na odpočet daně
Postup při krácení nároku na odpočet daně a jeho ročním vypořádání vyplývá z § 76 ZDPH, který se novelou zákona o DPH s účinností od 1. 7. 2016 nezměnil. Pokud plátce podle § 76 odst. 1 použije přijatá zdanitelná plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro svá plnění, u kterých má nárok na odpočet daně, např. pro zdanitelná plnění, tak i pro svá osvobozená plnění, u kterých nemá nárok na odpočet daně, má nárok na odpočet daně pouze v krácené výši odpovídající rozsahu jejich použití pro plnění s nárokem na odpočet. Výše odpočtu daně v krácené výši se podle § 76 odst. 2 vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v krácené výši, a koeficientu.
V případě, že dojde k souběhu nároku na odpočet daně v krácené výši podle § 76 a nároku na odpočet daně v poměrné výši podle § 75, se podle § 76 odst. 2 použije pro výpočet výše odpočtu daně v krácené výši prakticky součin obou příslušných koeficientů, tj. při výpočtu kráceného nároku na odpočet daně se vychází již z částky daně v poměrné výši stanovené podle § 75 ZDPH. Podle § 76 odst. 3 se koeficient pro krácení nároku na odpočet daně stanoví jako procentní podíl, v jehož čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění uskutečněných plátcem s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli celkový součet hodnot v čitateli a navíc součet hodnoty uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do čitatele i jmenovatele se započítávají i přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň nebo je přiznat jako uskutečněná plnění v daňovém přiznání.
Koeficient se počítá a zaokrouhluje na celá procenta nahoru a počítá se pouze jednou za kalendářní rok, a to v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku. V procentních bodech se také vykazuje v ř. 52 a 53 daňového přiznání.
Příklad: Výpočet ročního koeficientu za rok 2017
Obchodní společnost, která je plátcem daně, vykázala v daňových přiznáních za jednotlivá zdaňovací období roku 2017 tyto údaje:
 - základ daně u zdanitelných plnění v 21 % (řádek 1)         7 660 000 Kč,  - základ daně u zdanitelných plnění v 15 % (řádek 2)           350 000 Kč,  - dodání zboží do jiného členského státu (řádek 20)          2 150 000 Kč,  - vývoz zboží (řádek 22)                                     1 600 000 Kč,  - osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně (řádek 50)    1 850 000 Kč.
Celková částka uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně bude jako součet řádků 1 + 2 + 20 + 22 činit 11 760 000 Kč. Vypořádací koeficient za rok 2017 se vypočte v posledním daňovém přiznání za rok 2015 jako podíl, v jehož čitateli bude součet výše uvedených řádků (11 760 000 Kč) a ve jmenovateli stejná částka + řádek 50 (13 610 000 Kč). Koeficient tedy bude činit v celých procentech po zaokrouhlení nahoru 11 760 000: 13 610 000 x 100 = 87 %. Tento koeficient bude zároveň pro plátce zálohovým koeficientem pro rok 2018.
Do výpočtu koeficientu se podle § 76 odst. 4 nezahrnují některá příležitostná plnění, která by mohla zkreslit jeho výši. Jedná se o prodej dlouhodobého majetku, který plátce využíval pro svou ekonomickou činnost. Do výpočtu koeficientu se neuvádějí ani finanční služby včetně finančních činností podle § 54 ZDPH, dodání a nájem nemovité věci v případě, že jsou doplňkovou činností plátce uskutečňovanou příležitostně. Prakticky by se mělo jednat o plnění ve smyslu příslušné judikatury Soudního dvora EU, která nejsou prováděna pravidelně, neexistuje ani předpoklad jejich soustavnosti, který je vyjádřen záměrnou opakovaností, na jejich uskutečňování není vyčleněný personál, náklady a úplata přijatá za takovou činnost je v porovnání s celkovým obratem minimální. Plnění, která se neuvádějí podle tohoto odstavce do výpočtu koeficientu, se uvádějí v daňovém přiznání v řádku 51, a to v levém sloupci plnění s nárokem na odpočet daně (např. prodej dlouhodobého majetku) a v pravém sloupci plnění bez nároku (např. finanční činnosti).
Z § 76 odst. 5 vyplývá, že je-li hodnota ve jmenovateli podílu vypočteného podle předchozího odstavce 3 kladné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo záporné číslo, je koeficient 0 %. Je-li naopak hodnota ve jmenovateli tohoto podílu nula nebo záporné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo kladné číslo, je koeficient 100 %. Uplatňuje se přitom zásada, podle níž se vypočtený koeficient považuje za roven 100 %, pokud je roven nebo vyšší než 95 %.
Podle § 76 odst. 6 plátce použije pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši v jednotlivých zdaňovacích obdobích běžného kalendářního roku zálohový koeficient vypočtený z údajů za zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku při ročním vypořádání odpočtu daně. Pokud plnění pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví výši tohoto koeficientu plátce kvalifikovaným odhadem. Z tohoto obecného pravidla tedy vyplývá, že pro krácení nároku na odpočet daně v jednotlivých zdaňovacích obdobích roku 2017 používal plátce jako zálohový koeficient roční koeficient za rok 2016, který byl plátcem vypočten v posledním zdaňovacím období roku 2016.
Po skončení běžného kalendářního roku plátce provede podle § 76 odst. 7 vypořádání odpočtu daně v krácené výši za všechna zdaňovací období tohoto roku, tj. tzv. vypořádávané období. Vypořádání se vypočte jako rozdíl mezi celkovým nárokem na odpočet daně v krácené výši vypočteným z údajů za vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně v krácené výši v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání. Vypořádání odpočtu daně plátce uvede do daňového přiznání za poslední zdaňovací období vypořádávaného období. Postup při ročním vypořádání nároku na odpočet daně v posledním zdaňovacím období roku 2017 je vysvětlen v následujícím příkladu.
Příklad: Roční vypořádání nároku na odpočet daně za rok 2017
Plátce daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, který uskutečňuje v návaznosti na předchozí příklad jak zdanitelná, tak i osvobozená plnění, vypočetl při ročním vypořádání, které prováděl v daňovém přiznání za prosinec 2016, roční koeficient ve výši 82 %. V průběhu roku 2017 používal tento koeficient jako zálohový koeficient. V daňovém přiznání za měsíc prosinec 2017 vypočetl tento plátce daně roční koeficient za rok 2017 ve výši 87 %, jak vyplývá z předchozího příkladu. Tento koeficient uvede plátce do levého sloupce ř. 53 daňového přiznání a v pravém sloupci tohoto řádku uvede změnu odpočtu v souvislosti s ročním vypořádáním. Vzhledem k tomu, že koeficient vypočtený z údajů o uskutečněných plněních v roce 2017 (87 %) je o 5 procentních bodů vyšší než koeficient zálohový (82 %), bude plátce při ročním vypořádání obecně zvyšovat nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění, která podléhají krácení koeficientem. Rozdíl mezi vypočteným nárokem na odpočet daně u krácených plnění z údajů za celé vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně u krácených plnění v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání uvede plátce do pravého sloupce ř. 53 daňového přiznání za poslední zdaňovací období roku 2017. Bude to prakticky znamenat, že si plátce zvýší dříve uplatněný nárok na odpočet daně u krácených plnění o částku odpovídající navýšení nároku na odpočet daně o 5 procentních bodů.
 
Oprava odpočtu v poměrné výši
Pravidla pro uplatňování nároku na odpočet daně v poměrné výši, tj. v případech, kdy plátce přijaté zdanitelné plnění použije jak pro svou ekonomickou činnost, tak i pro účely s ní nesouvisející, jsou po doplnění novelou s účinností od 1. 7. 2017 stanovena v § 75 ZDPH. Z tohoto ustanovení vyplývá obecné pravidlo, podle něhož, použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro své ekonomické činnosti. Účely nesouvisejícími s ekonomickou činností se prakticky rozumí zejména osobní potřeba plátce nebo jeho zaměstnanců, v případě veřejnoprávních subjektů se účely nesouvisejícími s ekonomickou činností rozumí výkony veřejné správy a v případě příspěvkových organizací činnosti prováděné pro zřizovatele.
Podle § 75 odst. 3 si může plátce zvolit, že uplatní nárok na odpočet daně v plné výši a bude přiznávat daň na výstupu při využití zdanitelného plnění pro účely nesouvisející s ekonomickou činností podle § 13 odst. 4 písm. a) nebo podle § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH. Tento postup však není možný u dlouhodobého majetku, jak je vymezen pro účely DPH v § 4 odst. 3 písm. d). U dlouhodobého majetku, např. při pořízení automobilu, který bude plátce využívat jak pro služební, tak i osobní potřebu, je plátce povinen vždy uplatnit nárok na odpočet daně v poměrné výši podle stanovených pravidel, jak je vysvětleno v dalším textu. Podle § 75 odst. 4 se příslušná výše odpočtu daně v poměrné výši vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši, a podílu použití tohoto plnění pro ekonomické činnosti plátce, který je chápán jako tzv. poměrný koeficient. Tento poměrný koeficient se vypočítá jako procentní podíl zaokrouhlený na celé procento nahoru. V zákoně o DPH není výslovně uvedeno, jak by měl plátce tento podíl stanovit. Z metodické informace Ministerstva financí z roku 2011 vyplývá, že by se při stanovení tohoto podílu mělo vycházet např. z evidence jízd, evidence časového rozsahu použití stroje nebo z podílu podlahových ploch apod.
Z § 75 odst. 5 vyplývá, že není-li možno v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití, stanoví ji plátce kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku, ve kterém byl po uskutečnění zdanitelného plnění plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet a tento nárok uplatnil, plátce stanoví poměrný koeficient podle skutečného rozsahu použití příslušného plnění pro ekonomickou činnost. Bude-li se takto stanovený poměrný koeficient lišit od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 procentních bodů, výše uplatněného odpočtu daně se v posledním zdaňovacím období kalendářního roku opraví. Je-li vypočtená částka opravy kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit, je-li záporná, je plátce povinen výši uplatněného odpočtu daně opravit. Opravu plátce uvede v daňovém přiznání v ř. 45, a to za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém po uskutečnění zdanitelného plnění je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, jehož se oprava týká.
Pokud plátce pořídil v roce 2017 osobní automobil, který bude jakou dlouhodobý majetek součástí jeho obchodního majetku a bude jej využívat zčásti pro služební účely a zčásti pro osobní potřebu, je povinen uplatnit nárok na odpočet daně v poměrné výši a v posledním zdaňovacím období roku 2017 provést případnou opravu tohoto odpočtu, jak je vysvětleno v následujícím příkladu.
Příklad: Poměrný nárok na odpočet daně u automobilu a jeho oprava na konci roku 2017
Obchodní společnost, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, pořídila do obchodního majetku v dubnu 2017 na základě kupní smlouvy osobní automobil, který bude zčásti používat pro ekonomickou činnost, která je výhradně zdanitelným plněním, a zčásti pro osobní potřebu jednatele společnosti. Automobil byl pořízen za cenu 500 000 Kč bez daně a daň uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy činila při sazbě 21 % částku 105 000 Kč. V daňovém přiznání za měsíc duben 2017 uplatnila obchodní společnost nárok na odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanovila kvalifikovaným odhadem ve výši 70 %. Nárok na odpočet daně uplatněný tímto způsobem v poměrné výši v daňovém přiznání za měsíc duben 2017 tedy činil 73 500 Kč (70 % z 105 000 Kč). Ve zbývajícím období roku 2017 jednatel společnosti evidoval jízdy pro služební účely a osobní potřebu a po skončení roku zjistí, že skutečný rozsah využití automobilu pro ekonomickou činnost byl pouze 55 %. Z toho vyplývá, že v daňovém přiznání za měsíc prosinec 2017 bude obchodní společnost povinna původně uplatněný nárok na odpočet daně ve výši 73 500 Kč snížit o 15 750 Kč na úroveň skutečného rozsahu využití automobilu pro ekonomickou činnost (55 %). Částku 15 750 Kč uvede společnost se záporným znaménkem do ř. 45 přiznání k DPH za prosinec 2017, v němž se uvádí tzv. korekce odpočtů. Obdobným způsobem bude společnost povinna uplatnit poměrný nárok na odpočet a provést případnou opravu odpočtu daně v posledním zdaňovacím období kalendářního roku u oprav, údržby a dalších nákladů spojených s provozem tohoto automobilu využívaného jak pro služební, tak i osobní potřebu. U těchto přijatých zdanitelných plnění, která nejsou dlouhodobým majetkem, může plátce postupovat také podle § 75 odst. 3 ZDPH, tj. uplatnit při jejich pořízení plný nárok na odpočet daně v souvislosti s jejich částečným využitím pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, a přiznat daň na výstupu.
 
Úpravu odpočtu daně při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku
Úprava odpočtu je korekčním mechanismem, který se vztahuje k původnímu odpočtu daně uplatněnému u dlouhodobého majetku. Dlouhodobým majetkem se přitom pro účely DPH podle § 4 odst. 4 písm. d) ZDPH rozumí obchodní majetek, který je hmotným majetkem či odpisovaným nehmotným majetkem podle zákona o daních z příjmů, případně pozemkem, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle účetních předpisů. Dlouhodobým majetkem pro účely DPH je také technické zhodnocení ve smyslu zákona o daních z příjmů.
Pravidla pro úpravu odpočtu jsou od 1. 7. 2017 upravena v § 78 až § 78e. V § 78 jsou vymezena základní pravidla pro úpravu odpočtu daně, podle nichž původní odpočet daně uplatněný u pořízeného dlouhodobého majetku podléhá úpravě, pokud v některém z kalendářních roků následujících po roce, ve kterém byl původní odpočet uplatněn, dojde ke změně v rozsahu použití tohoto majetku pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně. Úprava odpočtu daně se prakticky vztahuje na změnu účelu použití v rámci ekonomické činnosti a také na změnu rozsahu použití dlouhodobého majetku částečně pro ekonomické činnosti plátce a částečně pro účely s ní nesouvisející. Používá-li tedy plátce daně ve lhůtě pro úpravu odpočtu daně dlouhodobý majetek zčásti pro své ekonomické činnosti a zčásti pro osobní potřebu, a dojde ke změně rozsahu tohoto použití ve vztahu k nároku na odpočet daně, podléhají tyto změny za splnění stanovených podmínek úpravě odpočtu daně. Úpravu odpočtu daně plátce provádí také u dlouhodobého majetku, u něhož dojde v rámci ekonomické činnosti ke změně rozsahu použití pro účely, kdy má plátce nárok na odpočet daně a kdy plátce nárok na odpočet nemá nebo ho musí krátit koeficientem podle § 76, tj. např. v souvislosti s osvobozeným nájmem nemovité věci.
Změny v rozsahu použití dlouhodobého majetku se podle § 78 odst. 2 ZDPH posuzují samostatně za každý kalendářní rok v rámci lhůty pro úpravu odpočtu daně. Prakticky to tedy znamená, že úprava odpočtu daně se provádí pouze za příslušný kalendářní rok v rámci této lhůty. Lhůta pro úpravu odpočtu činí obecně 5 let, ale v případě staveb, jednotek a jejich technického zhodnocení a také v případě pozemků byla tato lhůta prodloužena na 10 let.
Úpravu odpočtu daně při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku plátce uvádí v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, a to v ř. 60. Je-li při úpravě snižován nárok na odpočet daně, uvede se příslušná částka se záporným znaménkem. Je-li při úpravě odpočtu naopak zvyšován nárok na odpočet daně, uvede se příslušná částka s kladným znaménkem. Případnou úpravu odpočtu při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku za rok 2017 tedy plátce uvede do daňového přiznání za prosinec 2017 nebo IV. čtvrtletí 2017.
V § 78a je upraven způsob výpočtu úpravy odpočtu daně, včetně algoritmu jeho výpočtu. Částka úpravy odpočtu daně za příslušný kalendářní rok se vypočte ve výši jedné pětiny, případně jedné desetiny v případě pozemků, staveb, jednotek a jejich technického zhodnocení, a to ze součinu částky daně na vstupu u příslušného majetku, a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně k okamžiku provedení úpravy odpočtu daně a ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž byl původní odpočet daně uplatněn, nebo ke kalendářnímu roku, v němž byl majetek pořízen, pokud plátce nárok na odpočet daně neměl. Úprava odpočtu daně se provádí pouze v případě, že rozdíl mezi ukazatelem nároku na odpočet daně v příslušném roce a v roce, kdy byl uplatněn původní odpočet, je větší než 10 procentních bodů, jak je vysvětleno v následujícím příkladu.
Příklad: Úprava odpočtu daně při změně v užívání osobního automobilu
Plátce daně s měsíčním zdaňovacím obdobím pořídil do obchodního majetku v říjnu 2014 na základě kupní smlouvy osobní automobil, který zčásti používá pro ekonomickou činnost, která je výhradně zdanitelným plněním, a zčásti pro svou osobní potřebu. Automobil byl pořízen za cenu 1 000 000 Kč bez daně a daň uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy činila při sazbě 21 % platné v roce 2014 částku 210 000 Kč. V daňovém přiznání za měsíc říjen 2014 uplatnil plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanovil kvalifikovaným odhadem, a to ve výši 80 %. Nárok na odpočet daně uplatněný tímto způsobem v poměrné výši v květnu 2015 tedy činil 168 000 Kč (80 % z 210 000 Kč). V období do konce roku 2014 plátce evidoval jízdy pro služební účely a osobní potřebu a po skončení roku zjistil, že automobil využíval ze 72 % služebně, a proto nemusel provádět po skončení roku 2014 opravu odpočtu daně podle § 75 ZDPH. V roce 2015 využíval plátce uvedený automobil podle knihy jízd pro služební potřebu ze 71 % a v roce 2016 ze 73 %, a proto nemusel po skončení roků 2015 a 2016 úpravu odpočtu daně, jak vyplývá z § 78a odst. 3, provádět. V roce 2017 bude plátce využívat uvedený automobil podle knihy jízd pro služební potřebu pouze z 65 %, a proto mu vznikne po skončení roku 2017 povinnost provést úpravu odpočtu daně, při které dojde v posledním zdaňovacím období roku 2017 ke snížení původně uplatněného nároku na odpočet daně v roce 2014 ve výši 80 % na úroveň 65 %, a to pouze ve vztahu k nároku na odpočet daně za tento kalendářní rok, tj. ve vztahu k 1/5 daně na vstupu. Částka úpravy odpočtu, která se uvede do ř. 60 daňového přiznání za poslední zdaňovací období roku 2017, bude činit:
Částka úpravy = 210 000 x (65 % - 80 %) / 5 = - 6 300 Kč