Daň z příjmů veřejně prospěšného poplatníka za rok 2014 - případová
studie
Ing.
Miroslava
Nebuželská,
22HLAV s.r.o.
V případové studii jsou použity následující zkratky/pojmy:
-
ZDP = zákon č.
586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších
předpisů
-
přiznání = přiznání k dani z příjmů právnických osob
Veřejně prospěšný poplatník se širokým základem daně, který není
poskytovatelem zdravotních služeb
V následujícím příkladu je řešeno zdanění příjmů neziskové
organizace,
veřejně prospěšného poplatníka, který má široký základ daně a není poskytovatelem zdravotních
služeb.
Jde tedy o obecně prospěšné společnosti, ústavy, veřejné vysoké školy a veřejně výzkumné instituce.
V případové studii vystupuje obecně prospěšná společnost. Příklad ukazuje, jak organizace daňově
klasifikuje příjmy (výnosy) a související výdaje (náklady), jak zjistí základ daně, kam promítne
úpravy výsledku hospodaření do přiznání k dani z příjmů právnických osob a jak zjistí konečnou
daňovou povinnost.Zadání
Posláním obecně prospěšné společnosti (dále jen o.p.s.) je pomoc
handicapovaným dětem ve věku do 18 let. Za tímto účelem organizace vede mateřské centrum, kam mají
volný vstup rodiny klientů o.p.s. a kde o.p.s. organizuje kroužky a kluby pro handicapované děti a
také pořádá vzdělávací semináře pro rodiče handicapovaných dětí. Provoz mateřského centra vede
organizace jako jednu hlavní činnost. Klienti platí za služby mateřského centra roční příspěvek,
vstup a účast na všech akcích centra pak mají v průběhu roku zdarma. Organizace většinu nákladů této
činnosti hradí z dotací, darů a z výnosů vlastní činnosti.
O.p.s. dále organizuje víkendové pobyty, výlety a jiné obdobné akce pro
handicapované děti a jejich rodiny. Tyto akce jsou převážně hrazeny klienty, přičemž cena je
kalkulována tak, aby pokryla náklady, nikoliv za účelem zisku. Organizace vede tyto akce jako svou
druhou hlavní činnost.
O.p.s. se snaží získat finanční prostředky i vlastní činností. V mateřském
centru nabízí též kroužky pro děti určené široké veřejnosti a hlídání dětí. Ceny jsou stanoveny tak,
aby pokryly náklady a přinesly navíc zisk, který organizace může použít pro úhradu nákladů ve své
hlavní činnosti. Organizace vede tuto činnost jako vedlejší činnost.
Kromě výše uvedeného organizace poskytuje několika obchodním společnostem
reklamu formou zveřejnění jejich loga a stručného popisu produktů na webových stránkách
organizace.
O.p.s. vede klub přátel organizace, od kterých vybírá příspěvek za členství
v klubu, v rámci kterého je pořádané jednou ročně setkání členů klubu.
O.p.s. vykázala ve výkazu zisku a ztráty výsledek hospodaření za rok 2014
ve výši 36 995 Kč (zisk, rozdíl mezi výnosy a náklady).
O.p.s. vykázala náklady v celkové výši 3 898 435 Kč. Jejich struktura je
následující:
1.
V hlavní činnosti provoz mateřského centra (dále jen „HČ1“) vykázala
o.p.s. náklady ve výši 2 453 520 Kč.
2.
V hlavní činnosti akce (dále jen „HČ2“), vykázala o.p.s. náklady ve
výši 825 345 Kč.
3.
Ve vedlejší činnosti kroužků a hlídání dětí pro veřejnost (dále jen
„VČ1“) vykázala o.p.s. náklady ve výši 530 050 Kč.
4.
O.p.s. alokovala náklady ve výši 45 000 Kč k výnosům z
reklamy.
5.
O.p.s. alokovala náklady ve výši 34 520 Kč k vybraným příspěvků za
členství v klubu.
O.p.s. vykázala výnosy v celkové výši 3 935 430 Kč. Jejich struktura je
následující:
6.
Na HČ1 přijala o.p.s. dotaci od obce ve výši 1 200 000 Kč. Tuto dotaci
v roce 2014 celou využila a řádně vyúčtovala.
7.
Na HČ2 přijala o.p.s. původně neplánovanou dotaci od kraje ve výši 50
000 Kč. Tuto dotaci v roce 2014 celou využila a řádně vyúčtovala.
8.
Na HČ2 přijala o.p.s. účelový dar ve výši 20 000 Kč, který celý
zaúčtovala do výnosů roku 2014, ale využila z něj (utratila) pouze 10 000 Kč.
9.
Příspěvky členů klubu činily 50 000 Kč.
10.
Výnosy z reklamy činily 250 000 Kč.
11.
V rámci VČ1 vyúčtovala o.p.s. služby ve výši 920 000
Kč.
12.
V rámci HČ2 vyúčtovala o.p.s. účastníkům akcí příspěvky ve výši 820 000
Kč.
13.
Náklady HČ1 hradila o.p.s. částečně z
dotace
(viz bod 6.), částečně z
darů z roku 2013 i 2014, a to v celkové výši 410 000 Kč. Zbylé výnosy tvořené ročními příspěvky
klientů činily 215 330 Kč.14.
Úroky z běžného účtu činily celkem 100 Kč.
Další informace:
15.
Ve VČ1 vykazuje organizace náklady na občerstvení (pohoštění
zaměstnanců na interních schůzkách) ve výši 28 680 Kč.
16.
V HČ2 vykazuje organizace v nákladech odpisy nakoupeného autobusu ve
výši 55 000 Kč. Jde o roční účetní odpis. Roční daňový odpis v souladu
se zákonem o daních z příjmů činí 80 000
Kč.
17.
V HČ1 vykazuje organizace náklady na občerstvení vlastních zaměstnanců
hrazené mimo dotaci a dary ve výši 18 330 Kč.
Řešení
Tabulka č. 1I----------I-----------I-----------I--------------------------------I----------------------------I---------I---------I----------I I zdroj I CELKEM I příspěvky I HČ1 I HČ2 I VČ1 I REKLAMA I Úroky BU I I I I členů I I I I I I I I I klubu I I I I I I I I I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I I I ostatní IdotaceI dary I ostatní IdotaceI dary I ostatní I ostatní I ostatní I ostatní I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I výnosy I 3 935 430 I 50 000 I 1 200 000 I 410 000 I 215 330 I 50 000 I 20 000 I 820 000 I 920 000 I 250 000 I 100 I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I náklady I 3 898 435 I 34 520 I 1 200 000 I 410 000 I 843 520 I 50 000 I 10 000 I 775 345 I 530 050 I 45 000 I 0 I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I výsledek I 36 995 I 15 480 I 0 I 0 I -628 190 I 0 I 10 000 I 44 655 I 389 950 I 205 000 I 100 I I hospod. I I I I I I I I I I I I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I daňové posouzení I I I I § 25 I I § 19b I § 30 I § 25 I I I I výnosů a I I I I odst. 1 I I odst. 2 I I odst. 1 I I I I nákladů, pokud I I I I t) I I b) I I t) I I I I je nutná korekce I I I I I I I I I I I I výsledku I I I I I I I I I I I I hospodaření na I I I I I I I I I I I I základ daně dle I I I I I I I I I I I I ZDP I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I řádek přiznání I I I I I I 109 I I I I I I pro úpravu I I I I I I I I I I I I výnosů I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I částka daňově I I I I 18 330 I I 10 000 I I 28 680 I I I I neuznatelných I I I I I I I I I I I I nákladů - I I I I I I I I I I I I přiznání řádek I I I I I I I I I I I I 40 I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I úprava odpisů - I I I I I I I 25 000 I I I I I přiznání řádek I I I I I I I I I I I I 150 I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I dílčí základ I 15 480 I 0 I 0 I -609 860 I 0 I 0 I 19 655 I 418 630 I 205 000 I 100 I I daně I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I---------I---------I---------I---------I----------I I--------------------------------------------------------------------I I základ daně celkem (přiznání řádek 250) 49 005 I I--------------------------------------------------------------------I I snížení ZD dle § 20 odst. 7 (přiznání řádek 251) 48 006 I I--------------------------------------------------------------------I I základ daně po úpravách zaokrouhlený (přiznání řádek 270) 0 I I--------------------------------------------------------------------I I daň (řádek přiznání 290) 0 I I--------------------------------------------------------------------I
Komentář k úpravám výsledku hospodaření na základ daně
-
V souladu s § 18a odst. 5
ZDP
jsou u obecně prospěšné společnosti předmětem daně všechny příjmy s výjimkou příjmů z investičních
dotací.
-
Příspěvky členů klubu dle bodu 9. jsou příjmem za poskytnutou službu.
Organizace k nim alokovala náklady vynaložené na získání příspěvku, tj. na provoz klubu. Rozdíl
vstupuje do základu daně stejně jako do výsledku hospodaření.
-
V hlavní činnosti HČ1 organizace plně utratila dotaci ve výši 1 200 000
Kč a dary ve výši 410 000 Kč. Do výsledku hospodaření i základu daně tedy vstupuje
nula.
-
V hlavní činnosti HČ1 organizace dále ve výsledku hospodaření vykázala
ztrátu ve výši 628 190 Kč, který však obsahuje daňově neuznatelné náklady na občerstvení (viz bod
17.). Ty je třeba vyloučit a do základu daně vstupuje částka 609 860 Kč.
-
V hlavní činnosti HČ2 organizace plně utratila dotaci ve výši 50 000
Kč. Do výsledku hospodaření i základu daně vstupuje nula.
-
V hlavní činnosti HČ2 organizace získala účelový dar na tuto činnost
ve výši 20 000 Kč, ze kterého utratila pouze 10 000 Kč. Organizace se rozhodla použít osvobození dle
§ 19b odst. 2b) ZDP a příjem z titulu
neutraceného daru ve výši 10 000 Kč sice zahrnula do předmětu daně z příjmu, ale osvobodila ho v
souladu s § 19b ZDP. Celý dar ve výši 20 000 Kč
organizace vykáže jako osvobozený na řádku 109 a náklad ve výši 10 000 Kč organizace vykáže jako
nedaňový na řádku 40. Do výsledku hospodaření tak vstupuje 10 000 Kč, do základu daně nula. V
příštím účetním období, kdy organizace utratí zbytek daru ve výši 10 000 Kč a do výsledku
hospodaření tedy vstoupí náklad ve výši 10 000 Kč, bude tento náklad nedaňovým nákladem a do základu
daně bude opět vstupovat nula. V závislosti na interní metodice účtování přijatých darů organizace
může i dopad do výsledku hospodaření být nulový, a to v případě že organizace dary časově a věcně
rozlišuje do období jejich použití. Ideálně pro to používá fondy, které slouží v souladu s předpisy
pro účelové finanční zdroje. Dary určené výhradně na hlavní činnost účelovým zdrojem jsou, fondy
jsou tedy pro ně vhodným účetním řešením.
-
V hlavní činnosti HČ2 organizace dále vykázala výsledek hospodaření ve
výši 44 655 Kč (viz bod 16.). Tento výsledek hospodaření obsahuje náklady z titulu účetních odpisů
ve výši 55 000 Kč. Jako náklad lze však proti příjmům použít pouze náklady z titulu odpisů
zjištěných dle ZDP. Ty dle zadání činí 80 000 Kč.
Výsledek hospodaření je proto třeba upravit o 25 000 Kč. Do základu daně vstupuje částka 19 655
Kč.
-
Ve vedlejší činnosti VČ1 organizace vykázala výsledek hospodaření ve
výši 389 950 Kč. Ten však obsahuje daňově neuznatelné náklady na občerstvení (viz bod 15.). Ty je
třeba vyloučit a do základu daně vstupuje částka 418 630 Kč.
-
Organizace dále vykázala výnosy z reklamy ve výši 250 000 Kč, ke který
alokovala náklady ve výši 45 000 Kč. Vykázala tedy výsledek hospodaření ve výši 205 000 Kč. Ten
vstupu bez úprav do základu daně.
-
Úroky z běžného účtu činily 100 Kč. Vstupují jako výnos do výsledku
hospodaření i do základu daně.
Následující tabulka ukazuje vyplnění řádku přiznání.
Tabulka č. 2I----------------I-----------------I I Řádek přiznání I Částka I I----------------I-----------------I I 10 I 36 995 I I----------------I-----------------I I 40 I 57 010 I I----------------I-----------------I I 70 I 57 010 I I----------------I-----------------I I 109 I 20 000 I I----------------I-----------------I I 150 I 25 000 I I----------------I-----------------I I 170 I 45 000 I I----------------I-----------------I I 200 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 220 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 250 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 251 I 48 006 I I----------------I-----------------I I 270 I 0 I I----------------I-----------------I I 290 I 0 I I----------------I-----------------I
Po provedení úprav výsledku hospodaření činí základ daně 49 005 Kč.
Organizace následně uplatní snížení základu daně dle §
20 odst. 7 ZDP, a to ve výši celého základu daně, resp. z důvodu zaokrouhlení postačuje ve
výši 48 006 Kč. Po této úpravě činí základ daně v přiznání na řádku 270 nula a daňová povinnost je
tedy nulová.
Organizace, která je veřejně prospěšným poplatníkem se širokým základem
daně,
jako je výše uvedená obecně prospěšná společnost, pokud není poskytovatelem zdravotních
služeb, by měla ve výše uvedeném případě nulovou daňovou povinnost.
Poznámka
Na konci příspěvku naleznete vyplněné daňové přiznání dle příkladu, který
jsme doteď počítali.
Veřejně prospěšný poplatník, který je poskytovatelem zdravotních
služeb
Zdanění by se lišilo, pokud by výše uvedená obecně prospěšná společnost
byla poskytovatelem zdravotních služeb. Poskytovatel zdravotních služeb je organizace tehdy, pokud
je držitelem oprávnění k poskytování zdravotních služeb dle zákona č.
372/2011 Sb., o zdravotních službách a podmínkách
jejich poskytování (zákon o zdravotních službách), ve znění pozdějších předpisů. Taková organizace
by stejným způsobem jako výše uvedená obecně prospěšná společnost klasifikovala výnosy a náklady a
provedla by stejné úpravy výsledku hospodaření na základ daně.
Nicméně následně by neuplatnila snížení základu daně dle
§ 20 odst. 7 ZDP, protože poskytovatelé
zdravotních služeb na tuto výhodu nemají nárok. Přiznání by tedy v souhrnu vypadalo
takto:
Tabulka č. 3I----------------I-----------------I I Řádek přiznání I Částka I I----------------I-----------------I I 10 I 36 995 I I----------------I-----------------I I 40 I 57 010 I I----------------I-----------------I I 70 I 57 010 I I----------------I-----------------I I 109 I 20 000 I I----------------I-----------------I I 150 I 25 000 I I----------------I-----------------I I 170 I 45 000 I I----------------I-----------------I I 200 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 220 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 250 I 49 005 I I----------------I-----------------I I 251 I 0 I I----------------I-----------------I I 270 I 49 000 I I----------------I-----------------I I 290 I 9 310 I I----------------I-----------------I
Veřejně prospěšný poplatník, který je poskytovatelem zdravotních služeb, má
v souladu s § 18a odst. 5 ZDP široký základ
daně, avšak nemůže uplatnit snížení základu daně dle §
20 odst. 7 ZDP.
Organizace, která je veřejně prospěšným poplatníkem a současně
poskytovatelem zdravotních služeb, by měla ve výše uvedeném případě daňovou povinnost ve výši 9 310
Kč.
