Změny zákona o rezervách a odpisu pohledávek

Ing. Martin Děrgel

Vydáno: 16. 06. 2014 21 minut čtení

Tradičně jako každý rok, také s příchodem roku 2014 došlo k mnoha změnám všemožných právních předpisů týkajících se podnikání, přičemž uchráněny nebyly ani daňové zákony, mezi které patří i útlý zákon o rezervách . Jeho úkolem je stanovit podmínky tvorby rezerv a opravných položek, které se označují přívlastkem „zákonné“, protože je upravuje speciální zákon, a jejichž výsadou je, že jsou daňově účinné.

Ing.

Martin

Děrgel

Věcné změny přitom postihly prakticky pouze tvorbu „zákonných“ opravných položek k pohledávkám vzniklým po 1.1.2014. Čímž se dostáváme k druhému souvisejícímu tématu - odpisu pohledávek, který sice primárně upravuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), ovšem přitom kooperuje s opravnými položkami podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o rezervách“). Nové podmínky daňově uznatelného odpisu pohledávek se týkají rovněž až pohledávek vzniklých po 1.1.2014.

Shrnutí změn zákona o rezervách

S účinností od 1.1.2014 postihly zákon o rezervách hned dvě novely, jejichž všechny změnové body si stručně uvedeme s tím, že avizované, pro podnikatelskou praxi nejvýznamnější novinky si poté přiblížíme samostatně.

1. Zákon č. 458/2011 Sb., o změně zákonů související se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných zákonů:

Cílem zavedení systému jednoho inkasního místa („JIM“) bylo sloučení plateb daní z příjmů a pojistného na sociální a zdravotní pojištění do jedné úhrady správci daně, který by posléze již sám přeposílal částky odpovídající pojistnému zdravotním pojišťovnám a správám sociálního zabezpečení.

S ohledem na odhalované technické, organizační i legislativní potíže a změnu politické reprezentace se ovšem nástup JIM stále odkládá, a pokud vůbec, tak jej nejdříve můžeme očekávat od roku 2016.

Tento zákon novelizuje obsáhlý balík celkem 72 zákonů, a to s různou účinností. Nás ovšem z toho nyní zajímá pouze

9 změnových bodů novelizujících s účinností od 1.1.2014 zákon o rezervách.

2. Zákonné opatření Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů:

Opět velký změnový zákon vynucený zákonem č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“), a zákonem č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“), které nahradily dosavadní zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „starý občanský zákoník“), a zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „obchodní zákoník“), a přinesly celou řadu věcných i formulačních změn.

Jde o hromadnou novelizaci celkem 40 zákonů, zejména ZDP, s účinností

od 1.1.2014

(s jednou malou výjimkou u DPH), z čehož nás ale nyní zajímá jen

24 změnových bodů, které ovlivnily zákon o rezervách.

Můžeme předeslat, že jde prakticky pouze o terminologické přizpůsobení NOZ bez věcných změn.

 I----------------------------------------------------------------------------I I    Vliv první novely - zákonem č. 458/2011 Sb. - na zákon o rezervách      I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Bod I    Ustanovení    I              Stručný popis změny                  I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Úvodní obecná ustanovení zákona o rezervách                                I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  1  I   § 2 odst. 5    I Technická změna odkazu na § 8a, který tato novela I I     I                  I přečíslovala, viz dále.                           I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Bankovní rezervy a opravné položky k úvěrům                                I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  2  I   § 5 odst. 3    I Upřesnění pojmu "pohledávka z úvěru" pro účely    I I     I                  I bankovních opravných položek.                     I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  3  I   § 5 odst. 4    I Upřesnění, že podmínka sídla/bydliště v EU u      I I     I                  I bankovních rezerv se týká dlužníka.               I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Opravné položky k úvěrům kampeliček a ostatních finančních institucí       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  4  I   § 5a odst. 1   I S výjimkou "kampeliček" mohou ostatní finanční
    I I     I                  I instituce vytvářet opravné položky podle § 5a
     I I     I                  I pouze ke spotřebitelským úvěrům dle zákona č.
     I I     I                  I 145/2010 Sb.
                                      I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I "Insolvenční" opravné položky ("OP") k pohledávkám za dlužníky v           I I insolvenčním řízení                                                        I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  5  I   § 8 odst. 1    I Po 1. 1. 2014 již nelze tvořit zákonné OP k
       I I     I                  I pohledávkám mezi spojenými osobami
 (ve smyslu     I I     I                  I § 23 odst. 7 ZDP), už ani jde-li o dlužníka v
     I I     I                  I insolvenčním řízení.
 Pokud ale takováto OP byla   I I     I                  I řádně vytvořena před 1. 1. 2014, není třeba jí
    I I     I                  I rozpouštět.
                                       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I "Časové" OP k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994            I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  6  I § 8a odst. 1 a 2 I Jednodušší metodika "časových" zákonných OP,
 ale  I I     I                  I až po 1,5 roce od splatnosti, kterou si           I I     I                  I samostatně uvedeme dále. Týká se až pohledávek
    I I     I                  I vzniklých od 1. 1. 2014!
                          I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  7  I   § 8a odst. 3   I Jednodušší systém podmínek tvorby časových OP     I I     I                  I vystačí se stručnějším textem.                    I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  8  I § 8a odst. 3 a 4 I Technické ošetření odkazu na § 8a odst. 1 až 3    I I     I                  I navazující na dvě předešlé změny.                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I         I Opravné položky k pohledávkám do 30 000 Kč                                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  9  I  § 8c písm. a)   I Technická aktualizace odkazu na novelou           I I     I                  I přečíslovaný § 8a odst. 4 - nově odst. 3.         I I-----I------------------I---------------------------------------------------I

S ohledem na věcné změny tvorby některých zákonných OP jsou významná přechodná ustanovení:

Pro daňové povinnosti u daní z příjmů

za zdaňovací období před 1.1.2014

a za zdaňovací období, které započalo tímto dnem, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související,

se použije zákon o rezervách ve „starém“ znění

účinném před 1.1.2014, tedy

ještě před novelizací.

Pozor na to, že některá úplná znění zákona o rezervách uvádějí toto přechodné ustanovení nesprávné, bohužel také populární ÚZ nakladatelství Sagit č. 998, viz strana 205.

Speciální přechodné ustanovení se týká

novelizace podmínek tvorby „časových“ OP podle § 8a zákona o rezervách,

ve znění účinném od 1.1.2014 (tedy po novele). Tato nová jednodušší a mírnější pravidla, viz dále, se použijí

poprvé pro pohledávky vzniklé(!) od 1.1.2014.

Pro pohledávky vzniklé přede tímto dnem, se i nadále použije ustanovení § 8a zákona o rezervách, ve znění účinném před 1.1.2014, tedy ještě před touto novelizací.

 I----------------------------------------------------------------------------I I        Vliv druhé novely - zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb.       I I                          - na zákon o rezervách                            I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Bod I    Ustanovení    I               Stručný popis změny                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Úvodní obecná ustanovení zákona o rezervách                                I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  1  I   § 2 odst. 2    I V návaznosti na § 2390-2394 NOZ letitý pojem      I I     I                  I "půjčka" nahradila "zápůjčka".
                    I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  2  I   § 2 odst. 2    I Protože pojmem "společnost" nyní § 2716 NOZ       I I     I                  I označuje dřívější sdružení bez právní             I I     I                  I subjektivity, vystřídal jej v souladu se ZOK      I I     I                  I pojem "obchodní korporace
".
                       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  3  I   § 2 odst. 4    I Pojem "závazek" nahradil "dluh".
 Což souvisí s    I I     I                  I § 1721 NOZ, který "závazkem" rozumí závazkový     I I     I                  I právní vztah, zatímco to, co má být ze závazku    I I     I                  I plněno, označuje jako "dluh". Druhá změna         I I     I                  I navazuje na nové vymezení započtení podle § 1982  I I     I                  I a násl. NOZ, podle něhož se vzájemně započítávají I I     I                  I pohledávky, nikoli pohledávky a dluhy.            I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  4  I   § 2 odst. 5    I Další záměna "právní úkon" --> "právní            I I     I                  I jednání" navazující na § 545 a násl. NOZ.         I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  5  I   § 2 odst. 5    I Pojem "závazky" nahradily "dluhy", důvody byly    I I     I                  I stručně komentovány již u bodu 3.                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  6  I   § 3 odst. 1    I Kvůli legislativní čistotě byl odkaz na ZDP       I I     I                  I nahrazen odkazem na daň z příjmů PO.              I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  7  I   § 3 odst. 1    I Podle ZOK "obchodní společnosti a družstva"       I I     I                  I zestručnily na "obchodní korporace
".              I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  8  I   § 4 odst. 1    I § 2332 a násl. NOZ nahradil "nájem podniku"
       I I     I                  I --> "pachtem obchodního závodu".
 Což              I I     I                  I se díky § 21b odst. 2 ZDP přiměřeně uplatní také  I I     I                  I u pachtu části závodu.                            I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I  9  I   § 4 odst. 1    I Z důvodu komentovaného v bodě 2 i zde             I I     I                  I "společnost" nahradila "obchodní korporace
".
      I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Bankovní rezervy a opravné položky k úvěrům                                I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 10  I   § 5 odst. 2    I Banky již nesmí tvořit OP k pohledávkám z úvěrů   I I     I                  I pojištěných pro případ nesplácení. Jejich odpis   I I     I                  I je daňový až do výše pojistného plnění podle      I I     I                  I § 24 odst. 2 písm. zv) ZDP.                       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 11  I   § 5 odst. 3    I Odkaz na obchodní zákoník u "bankovní záruky" byl I I     I                  I změněn na občanský zákoník.                       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 12  I   § 5 odst. 4    I Pojem "závazky" nahradily "dluhy", důvody byly    I I     I                  I stručně komentovány již u bodu 3.                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 13  I   § 5 odst. 6    I NOZ rozlišuje mezi "dobou" (vyjadřuje plynutí     I I     I                  I času) a "lhůtou" (po jejímž marném uplynutí       I I     I                  I obvykle hrozí sankce). Proto sjednanou "lhůtu"    I I     I                  I splatnosti nahradila "doba".                      I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Opravné položky k úvěrům kampeliček a ostatních finančních institucí       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 14  I   § 5a odst. 1   I V souladu s § 1902-1905 NOZ dohody o nahrazení    I I     I                  I dosavadního závazku závazkem zastoupila "novace
", I I     I                  I a dohoda o narovnání se zjednodušila na           I I     I                  I "narovnání".                                      I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 15  I   § 5a odst. 3   I Stejné terminologické sladění s NOZ jako u        I I     I                  I předešlého bodu - novace
 a narovnání.             I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 16  I   § 5a odst. 5   I Jako u bodu 13 sjednanou "lhůtu" splatnosti       I I     I                  I nahradila sjednaná "doba" splatnosti.             I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Rezerva na opravy hmotného majetku                                         I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 17  I   § 7 odst. 1            I Novelizovaný § 17 odst. 1 ZDP učinil z            I I     I                  I "majetkových entit" bez právní osobnosti -        I I     I                  I podílových fondů a svěřenských fondů
              I I     I                  I (§ 1448 a násl. NOZ) - poplatníky daně
            I I     I                  I z příjmů právnických osob. A § 28 odst. 1 ZDP jim I I     I                  I umožnil odpisovat
 hmotný majetek, který je        I I     I                  I součástí těchto fondů. Na což věcně navázala      I I     I                  I komentovaná změna zákona o rezervách tím, že jim  I I     I                  I nově umožňuje také vytvářet rezervy na opravy
     I I     I                  I hmotného majetku.                                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 18  I   § 7 odst. 1    I V terminologii zrušeného obchodního zákoníku      I I     I                  I mohli tuto rezervu tvořit i nájemci podniku
, v    I I     I                  I pojetí NOZ tak nyní mohou činit pachtýři
          I I     I                  I obchodního závodu,
 viz bod 8.                     I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I "Insolvenční" opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním     I I řízení                                                                     I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 19  I   § 8 odst. 1    I Pojem "závazky" nahradily "dluhy", důvody byly    I I     I                  I stručně komentovány již u bodu 3.                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I "Časové" OP k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994            I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 20  I   § 8a odst. 1   I Jako u bodu 13 sjednanou "lhůtu" splatnosti       I I     I                  I nahradila sjednaná "doba" splatnosti.             I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 21  I   § 8a odst. 3   I V pasáži zakazující tvorbu těchto OP u pohledávek I I     I                  I za "společníky, akcionáři, členy družstev" za     I I     I                  I upsaný vlastní kapitál
 bylo v souladu s § 210 a   I I     I                  I 211 NOZ označení osob zobecněno na "členy
         I I     I                  I obchodní korporace
".
 Tím se současně čelí matení  I I     I                  I pojmu "společník obchodní korporace
" se           I I     I                  I "společníkem společnosti bez právní osobnosti".   I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Opravné položky k pohledávkám do 30 000 Kč                                 I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 22  I  § 8c písm. c)   I Jako u bodu 13 sjednanou "lhůtu" splatnosti       I I     I                  I nahradila sjednaná "doba" splatnosti.             I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I Zrušení některých poznámek pod čarou                                       I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 23  I  13a, 13f, 13h,  I Legislativně technická úprava v souvislosti se    I I     I        16        I zrušením starého občanského zákoníku a            I I     I                  I zákona o rozhodčím řízení. Jako nadbytečný byl    I I     I                  I vypuštěn také odkaz na správní řád.               I I-----I------------------I---------------------------------------------------I I 24  I  1c, 3, 3a, 6c,  I Legislativně technická úprava v souvislosti se    I I     I 6d, 6e, 13g, 20, I zrušením starého občanského zákoníku,             I I     I    21, 24, 27    I obchodního zákoníku a                             I I     I                  I zákona o správě daní a poplatků, a dále s novou   I I     I                  I úpravou ZDP.                                      I  I-----I------------------I---------------------------------------------------I

Změna podmínek tvorby „časových“ OP k pohledávkám

Jak jsme předeslali, k největší věcné změně v zákoně o rezervách od 1.1.2014 došlo ohledně zjednodušení podmínek tvorby tzv. časových OP k nesplaceným pohledávkám, vzniklým až po tomto datu. „Časové“ se jim přezdívá proto, že jejich výše postupně narůstá s časem uplynulým od splatnosti.

Dosavadních 6 časových pásem

(po šesti měsících)

bylo omezena na dvě

(1,5 roku a 3 roky).

Při dosažení první hranice lze vytvořit OP až na 50% hodnoty pohledávky, u druhé na 100%.

U vlastních pohledávek již

nezávisí na rozvahové hodnotě při vzniku a není třeba iniciovat nebo se účastnit soudního, rozhodčího nebo správního řízení.

Podobně u pohledávek nabytých postoupením do 200 000 Kč. Ovšem, pokud je tato hranice překročena, je nutno „cizí“ pohledávku vymáhat. Je zde totiž potenciální možnost nežádoucí daňové manipulace, protože není vždy možné jednoduše potvrdit, že jde o výnosovou „zdanitelnou“ pohledávku, která při svém vzniku u původního věřitele ovlivnila základ daně.

Změnu podmínek tvorby „časových“ zákonných OP k pohledávkám shrnují tabulky. Podstatné přitom je, že o tom, která metodika bude uplatněna, nerozhoduje poplatník, ani rok zahájení nebo navýšení OP, ale jen

splatnost dané problémové pohledávky. Pokud nastala před 1.1.2014,

platí i nadále přísnější a složitější „stará“ metodika tvorby „časových“ OP podle § 8a zákona o rezervách, ve znění do 31.12.2013. Splatnost je obvykle sjednána při vzniku pohledávky nebo plyne ze zákona (např. viz § 1963 NOZ), ovšem je možno ji příp. také odložit.

 I----------------------------------------------------------------------------I I Časové zákonné OP k pohledávkám vzniklým před 1.1. 2014 - platí i nadále!  I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I I     Po     I Pohledávka při vzniku do I Pohledávka při vzniku    I  OP až  I I splatnosti I 200 000 Kč               I nad 200 000 Kč           I do výše I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I I  6 měsíců  I Žádná dodatečná podmínka I Ohledně pohledávky bylo  I  20%    I I------------I--------------------------I zahájeno řízení:         I---------I I 12 měsíců  I O pohledávce bylo        I - rozhodčí,              I  33%    I I------------I zahájeno řízení:         I - soudní nebo            I---------I I 18 měsíců  I - rozhodčí,              I - správní,               I  50%    I I------------I - soudní nebo            I kterého se poplatník     I---------I I 24 měsíců  I - správní,               I řádně účastní.           I  66%    I I------------I kterého se poplatník     I                          I---------I I 30 měsíců  I řádně účastní.           I                          I  80%    I I------------I                          I                          I---------I I 36 měsíců  I                          I                          I  100%   I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I

příklad

Časové zákonné OP ke „starým“ pohledávkám

ABC, s. r. o. bude mít k 31.12.2014 tři neuhrazené pohledávky za dodané zboží splatné v prosinci 2013:

1. Prvý dlužník měl zaplatit 100 000 Kč, ovšem nezaplatil ani korunu:

k této pohledávce lze bez jejího vymáhání vytvořit časovou OP nejvýše do 20% ze 100 000 Kč;

aby mohl věřitel k této pohledávce vytvořit vyšší OP, až do výše 33% ze 100 000 Kč, musel by s dlužníkem zahájit soudní nebo rozhodčí řízení, příp. se do již běžícího řízení aktivně zapojit.

2. Druhý dlužník měl zaplatit 250 000 Kč, ani on však nezaplatil ani korunu:

aby věřitel mohl k pohledávce vytvořit zákonnou časovou OP až do výše 33% z 250 000 Kč, musí s dlužníkem zahájit soudní nebo rozhodčí řízení, příp. se do již běžícího řízení aktivně zapojit.

3. Třetí dlužník měl zaplatit 250 000 Kč, z čehož zaplatil jen 100 000 Kč:

aby mohl věřitel k této pohledávce vytvořit časovou OP až do výše 33% ze 150 000 Kč, musí také s dlužníkem zahájit soudní nebo rozhodčí řízení, příp. se do již běžícího řízení aktivně zapojit;

není podstatné, že k datu tvorby časové OP (31.12.2014) klesla rozvahová hodnota na 150 000 Kč, rozhoduje totiž rozvahová hodnota v okamžiku vzniku pohledávky, a ta byla přes 200 000 Kč.

 I----------------------------------------------------------------------------I I          Časové zákonné OP k pohledávkám vzniklým po 1.1. 2014             I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I I     Po     I Pohledávky nabyté        I Všechny ostatní          I  OP až  I I splatnosti I postoupením, jejichž     I pohledávky               I do výše I I            I hodnota při vzniku byla  I                          I         I I            I nad 200 000 Kč           I                          I         I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I I 18 měsíců  I Ohledně pohledávky bylo  I Žádná dodatečná podmínka I  50%    I I------------I zahájeno řízení:         I                          I---------I I 36 měsíců  I - rozhodčí,              I                          I  100%   I I            I - soudní nebo            I                          I         I I            I - správní,               I                          I         I I            I kterého se poplatník     I                          I         I I            I řádně účastní.           I                          I         I I------------I--------------------------I--------------------------I---------I

příklad

Časové zákonné OP k „novým“ pohledávkám

ABC, s. r. o. bude mít k 31.12.2015(!) tyto tři neuhrazené pohledávky splatné v červnu 2014:

1. Prvý dlužník měl za zboží dodané firmou ABC zaplatit 100 000 Kč, ovšem nezaplatil ani korunu:

k této pohledávce lze i bez jejího vymáhání vytvořit časovou OP nejvýše do 50% ze 100 000 Kč.

2. Druhý dlužník měl za zboží dodané firmou ABC zaplatit 250 000 Kč, ani on však nezaplatil ani korunu:

k této pohledávce lze i bez jejího vymáhání vytvořit časovou OP nejvýše do 50% z 250 000 Kč.

3. Třetí dlužník měl zaplatit za službu poskytnutou firmě X, a.s. částku 250 000 Kč. Od tohoto původního věřitele tuto pohledávku odkoupila firma ABC za 100 000 Kč, přičemž jí dlužník doposud uhradil jen 20 000 Kč:

aby mohl věřitel k této pohledávce vytvořit časovou OP až do výše 50% z 80 000 Kč, musí s dlužníkem zahájit soudní nebo rozhodčí řízení, příp. se do již běžícího řízení aktivně zapojit;

nový věřitel (ABC) může

tvořit časovou OP jen k neuhrazené

rozvahové hodnotě pohledávky, kterou se u postoupených pohledávek podle § 2 odst. 2 zákona o rezervách rozumí jejich

pořizovací cena;

není podstatné, že k datu tvorby časové OP (31.12.2015) klesla rozvahová hodnota na 80 000 Kč, rozhoduje totiž rozvahová hodnota v okamžiku vzniku pohledávky, a ta přesahovala 200 000 Kč.

Změna podmínek daňového odpisu pohledávek

V návaznosti na výše uvedené příznivé změny podmínek tvorby zákonných „časových“ opravných položek,

došlo rovněž k úpravě podmínek daňového odpisu problémových pohledávek

podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP. Také tentokrát se ale změny týkají

až nových pohledávek vzniklých po 1.1.2014!

Účetně je odpis nedobytné, resp. problémové pohledávky snadný. Jednoduše se zaúčtuje na MD 546 / / D 311 a zruší se příp. opravná položka k pohledávce. Odepsaná neuhrazená hodnota tak plně ovlivní (sníží) výsledek hospodaření za účetní období odpisu. Podle očekávání horší situace pro účtujícího věřitele nastává na poli daní z příjmů, jelikož

§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP podmiňuje daňovou účinnost odpisu pohledávky.

Aby se jednalo o daňově účinný náklad, je proto nutno naplnit podmínky, které lze rozdělit na „podmínky týkající se pohledávky“ (kde došlo od 1.1.2014 ke změně) a na „podmínky týkající se dlužníka“ (kde se nic nezměnilo).

Podmínky kladené na pohledávku

- Pokud pohledávka

vznikla před 1.1.2014:

při vzniku pohledávky bylo účtováno ve výnosech;

takto vzniklý zdanitelný příjem nebyl od daně osvobozen;

k pohledávce lze uplatňovat zákonné opravné položky nebo je nelze tvořit pouze proto, že:

od její splatnosti uplynulo méně než 6 měsíců, nebo

se jedná o pohledávku se jmenovitou hodnotou v okamžiku vzniku vyšší než 200 000 Kč, ohledně které nebylo zahájeno rozhodčí řízení, soudní řízení nebo správní řízení.

- Pokud pohledávka

vznikla po 1.1.2014:

při vzniku pohledávky bylo účtováno ve výnosech;

takto vzniklý zdanitelný příjem nebyl od daně osvobozen;

k pohledávce lze uplatňovat zákonné opravné položky nebo je nelze tvořit pouze proto, že:

od její splatnosti uplynulo méně než 18 měsíců, a

u pohledávky nabyté postoupením i v případě, že měla jmenovitou hodnotou při vzniku přes 200 000 Kč, ohledně které nebylo zahájeno rozhodčí řízení, soudní řízení nebo správní řízení.

Meziroční zpřísnění dopadlo na

pohledávky za tzv. spojenými osobami,

pokud vznikly po 1.1.2014. Jelikož k nim již nelze tvořit ani zákonné „insolvenční“ OP podle § 8 zákona o rezervách, není možno je návazně ani daňově účinně odepsat. K omezujícím podmínkám zákona o rezervách totiž není třeba přihlížet pouze ohledně časového testu doby splatnosti u pohledávek mladších než 18 měsíců, ani pro účely daňového odpisu nezáleží na tom, jestli poplatník (nový věřitel) vymáhá pohledávku nabytou postoupením, jejíž jmenovitá hodnota při vzniku byla přes 200 000 Kč. I tyto je možno daňově odepsat, pokud bude splněna některá z dále uváděných podmínek dlužníka.

Dodejme, že i když v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP nenajdeme omezení, že

nesmí jít o pohledávku nabytou bezúplatně,

tak jejich odpis není ani nadále daňově účinný. A to nepřímo skrze ustanovení § 2 odst. 2 zákona o rezervách, podle kterého nelze žádnou zákonnou opravnou položku vytvořit mimo jiné ani k pohledávkám nabytým bezúplatně.

A dále je třeba naplnit alespoň jednu

z podmínek týkajících se dlužníka

pohledávky:

Soud u něho zrušil konkurs proto, že majetek dlužníka je zcela nepostačující

a pohledávka byla poplatníkem přihlášena u insolvenčního soudu a měla být vypořádána z majetkové podstaty.

Je v úpadku

nebo mu úpadek hrozí, pohledávku pak lze odepsat na základě výsledků insolvenčního řízení.

Zemřel

a pohledávka nemohla být uspokojena, ani vymáháním na dědicích dlužníka.

Byl právnickou osobou a zanikl bez právního nástupce

a věřitel nebyl s původním dlužníkem spojenou osobou (dle § 23 odst. 7 ZDP, a to při vzniku pohledávky; doplňme, že vstup dlužníka do likvidace nestačí).

Na jeho majetek, ke kterému se daná pohledávka váže,

je uplatňována veřejná dražba.

Jeho majetek, ke kterému se daná pohledávka váže,

je postižen exekucí.

Ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP ještě dále umožňuje

daňově účinný odpis pohledávek do výše k nim vytvořených zákonných opravných položek.

Pak se už nemusejí testovat „podmínky týkající se dlužníka“.