V ustanovení § 21g zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP “), se uvádí, že minimální mzdou se pro účely daní z příjmů rozumí měsíční sazba minimální mzdy podle právních předpisů upravujících výši minimální mzdy: a) účinná k prvnímu dni příslušného zdaňovacího období a b) neupravená s ohledem na odpracovanou dobu a další okolnosti. V článku si ukážeme vliv minimální mzdy a její změny na daňové řešení v ZDP . Jedná se o čtyři ustanovení, která se vážou na výši minimální mzdy.
Vliv zvýšení minimální mzdy od 1.1.2016 na zákon o daních z příjmů
Ing.
Ivan
Macháček
MINIMÁLNÍ MZDA
Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZP“), rozeznává dva pojmy - minimální mzda (§ 111 ZP) a zaručená mzda (§ 112 ZP).
Minimální mzda
je nejnižší přípustná výše odměny za práci v základním pracovněprávním vztahu podle § 3 ZP, přičemž mzda, plat nebo odměna z dohody nesmí být nižší než minimální mzda. Do mzdy a platu se pro tento účel nezahrnuje mzda ani plat za práci přesčas, příplatek za práci ve svátek, za noční práci, za práci ve ztíženém pracovním prostředí a za práci v sobotu a v neděli. Základními pracovněprávními vztahy podle § 3 ZP jsou pracovní poměr a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr (dohoda o provedení práce, dohoda o pracovní činnosti). V souladu se zněním § 111 odst. 2 ZP výši základní sazby minimální mzdy a dalších sazeb minimální mzdy odstupňovaných podle míry vlivů omezujících pracovní uplatnění zaměstnance a podmínky pro poskytování minimální mzdy stanoví vláda svým nařízením.Zaručenou mzdou
je mzda nebo plat, na kterou zaměstnanci vzniklo právo podle ZP, smlouvy, vnitřního předpisu, mzdového výměru nebo platového výměru. Nejnižší úroveň zaručené mzdy podle znění § 112 odst. 2 ZP a podmínky pro její poskytování zaměstnancům, jejichž mzda není sjednána v kolektivní smlouvě, a pro zaměstnance, kterým se za práci poskytuje plat, stanoví vláda nařízením, přičemž nejnižší úroveň zaručené mzdy nesmí být nižší než částka, kterou stanoví ZP v § 111 odst. 2 jako základní sazbu minimální mzdy.Vývoj minimální mzdy v posledních obdobích
Nařízením vlády ČR č. 567/2006 Sb. byla stanovena pro týdenní pracovní dobu 40 hodin základní sazba minimální mzdy 48,10 Kč za hodinu nebo 8 000 Kč za měsíc. Tyto sazby zůstaly v nezměněné výši až do 31.7.2013, kdy na základě nařízení vlády č. 210/2013 Sb. došlo s účinností od 1.8.2013 ke zvýšení základní sazby minimální mzdy na částku 8 500 Kč (základní hodinová sazba se zvýšila na 50,60 Kč). K dalšímu zvýšení základní sazby minimální mzdy došlo nařízením vlády č. 204/2014 Sb. s účinností od 1.1.2015 na 9 200 Kč (základní hodinová sazba se zvýšila na 55 Kč). Počínaje 1.1.2016 dochází na základě nařízení vlády č. 233/2015 Sb. ke zvýšení základní sazby minimální mzdy pro stanovenou týdenní pracovní dobu 40 hodin na 9 900 Kč za měsíc (základní hodinová sazba se zvyšuje na 58,70 Kč).
Výše základní měsíční sazby minimální mzdy
I-------------------------------------I--------------------------------------I I Kalendářní rok I Výše minimální mzdy v Kč I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2014 I 8 500 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2015 I 9 200 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2016 I 9 900 I I-------------------------------------I--------------------------------------I
Pro poživatele invalidních důchodů zůstala sazba minimální mzdy do roku 2015 v nezměněné výši 8 000 Kč za měsíc (pro stanovenou týdenní pracovní dobu 40 hodin), resp. 48,10 Kč za hodinu. Nařízením vlády č. 233/2015 Sb. je u poživatelů invalidních důchodů s účinností od 1.1.2016 zvýšena základní sazba minimální mzdy na 9 300 Kč za měsíc, resp. na 55,10 Kč za hodinu.
Výše základní měsíční sazby minimální mzdy u poživatelů invalidních důchodů
I-------------------------------------I--------------------------------------I I Kalendární rok I Výše minimální mzdy v Kč I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2014 I 8 000 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2015 I 9 000 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2016 I 9 300 I I-------------------------------------I--------------------------------------I
Vliv minimální mzdy na osvobození vyplácených důchodů od daně z příjmů
Dle ustanovení § 4 odst. 1 písm. h) ZDP je od daně z příjmů
osvobozena za zdaňovací období (kalendářní rok) z úhrnu příjmů ve formě pravidelně vyplácených důchodů nebo penzí částka ve výši 36násobku minimální mzdy
, která je platná k 1. lednu kalendářního roku; do této částky se však nezahrnuje výše příplatku nebo příspěvku k důchodu podle jiných právních předpisů.Z výše uvedeného znění ustanovení ZDP a s přihlédnutím k vymezení minimální mzdy pro účely daně z příjmů v § 21g ZDP vyplývá, že pro kalendářní rok 2016 se vychází z minimální mzdy platné k 1.1.2016, tj. z částky 9 900 Kč, a za kalendářní rok 2016 bude osvobozena od daně z příjmů fyzických osob výše pravidelně vyplácených důchodů nebo penzí 9 900 Kč x 36 = 356 400 Kč.
Výše pravidelně vyplácených důchodů nebo penzí osvobozených od daně z příjmů
I-------------------------------------I--------------------------------------I I Kalendářní rok I Výše důchodů nebo penzí I I I osvobozených od daně v Kč I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2014 I 306 000 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2015 I 331 200 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2016 I 356 400 I I-------------------------------------I--------------------------------------I
PŘÍKLAD
Občan pobírá starobní důchod z českého důchodového pojištění a penzi z Rakouska. Za rok 2016 obě částky souhrnně (po přepočtu rakouské penze na českou měnu dle § 38 odst. 1 ZDP) dosáhnou výše 350 000 Kč. Jiné příjmy občan nemá.
Zatímco za rok 2015 by činila nadlimitní výše důchodu a penze přicházející ke zdanění dle § 10 ZDP výše 18 800 Kč, za rok 2016 nedosáhne výše důchodu a penze limitní hranice pro osvobození od daně z příjmů. I když za rok 2015 starobní důchodce musí podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede základ daně dle § 10 ZDP ve výši 18 800 Kč, od vypočtené daně si může uplatnit základní slevu na dani na poplatníka ve výši 24 840 Kč, takže jeho daňová povinnost za rok 2015 bude nulová. Za rok 2016 však daňové přiznání podávat nemusí.
Vliv minimální mzdy na uplatnění ročního daňového bonusu
Poplatník daně z příjmů fyzických osob má v souladu se zněním § 35c ZDP nárok na daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti na území členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor ve výši odstupňované podle počtu vyživovaných dětí, pokud neuplatňuje slevu na dani podle § 35a nebo 35b. Toto daňové zvýhodnění může poplatník uplatnit formou:
-
slevy na dani,
-
daňového bonusu,
-
nebo slevy na dani a daňového bonusu.
Je-li v jedné společně hospodařící domácnosti vyživováno více dětí, posuzují se pro účely tohoto ustanovení dohromady.
Je-li nárok poplatníka na daňové zvýhodnění na vyživované dítě vyšší než daňová povinnost vypočtená za příslušné zdaňovací období, je vzniklý rozdíl daňovým bonusem, který může poplatník uplatnit, pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč, maximálně však do výše 60 300 Kč ročně.
Platí však omezující podmínka pro výplatu daňového bonusu uvedená v § 35c odst. 4 ZDP. Zde se uvádí, že daňový
bonus
může uplatnit poplatník, který ve zdaňovacím období měl příjem podle § 6, 7, 8 nebo 9 ZDP alespoň ve výši šestinásobku minimální mzdy; u poplatníka, který má příjmy pouze podle § 9 ZDP, nesmí výdaje převýšit tyto příjmy. Do těchto příjmů se nezahrnují příjmy od daně osvobozené, příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, s výjimkou příjmů, u nichž se uplatní postup dle § 36 odst. 7 nebo 8 ZDP, a příjmy, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění.I-------------------------------------I--------------------------------------I I Kalendářní rok I Výše příjmů dle § 6 až 9 v Kč I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2014 I 51 000 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2015 I 55 200 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2016 I 59 400 I I-------------------------------------I--------------------------------------I
Zatímco pro rok 2015 platil pro výplatu daňového bonusu limit příjmů podle § 6 až 9 ZDP alespoň ve výši 9 200 Kč x 6 = 55 200 Kč, pak pro rok 2016 dochází ke zvýšení tohoto limitu příjmů na částku 9 900 Kč x 6 = = 59 400 Kč. Pokud půjde o poplatníka pouze s příjmy zdaňovanými podle § 7 ZDP, pak poplatník musí dosáhnout v roce 2016 alespoň příjmy ve výši 59 400 Kč. Je nutno si uvědomit, že se jedná o příjmy a nikoliv o základ daně.
PŘÍKLAD
Občan má příjmy pouze ze samostatné činnosti na základě živnostenského podnikání. Za zdaňovací období roku 2016 dosáhnou příjmy z podnikání pouze částky 59 300 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje ve výši 60%. Jiné příjmy občan nemá. Ve společně hospodařící domácnosti s ním žije 1 studující dítě.
Vzhledem k tomu, že poplatník daně z příjmů fyzických osob dosáhne za rok 2016 základu daně 23 720 Kč, činí vypočtená daň z příjmů 3 555 Kč. Poplatník si nemůže uplatnit plnou výši základní slevy na dani na poplatníka 24 840 Kč, takže zbytek této neuplatněné slevy na dani na poplatníka propadá. Jeho daňová povinnost za rok 2016 bude nulová. S ohledem na výši dosažených příjmů dle § 7 ZDP ve výši 59 300 Kč si nemůže poplatník uplatnit daňové zvýhodnění na jedno dítě ve výši 13 404 Kč formou daňového bonusu v daňovém přiznání za rok 2016. Pokud by poplatník dosáhl stejné výše příjmů z podnikání za rok 2015, splnil by limit příjmů pro přiznání daňového bonusu ve výši alespoň 55 200 Kč a v daňovém přiznání za rok 2015 by si mohl uplatnit plnou výši daňového bonusu 13 404 Kč.
PŘÍKLAD
Zemědělský podnikatel má pouze příjmy z podnikání v rostlinné výrobě. V roce 2015 realizoval rozsáhlou opravu své provozovny, vyžadující vynaložení značné výše výdajů (nejedná se přitom prokazatelně o technické zhodnocení). Jeho zdanitelné příjmy dosáhnou výše 452 000 Kč a daňové výdaje 484 000 Kč, v daňovém přiznání za rok 2015 vykáže daňovou ztrátu ve výši 32 000 Kč. Jiné příjmy občan nemá. Ve společně hospodařící domácnosti s ním žijí 2 studující děti.
Poplatník si v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2015 nemůže uplatnit základní slevu na dani na poplatníka. Daňovou ztrátu si může uplatnit jako odpočet od základu daně v následujících pěti zdaňovacích obdobích. Pro účely nároku na daňový
bonus
na dvě vyživované děti žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti se posuzuje nikoliv základ daně dle § 7 ZDP, ale výše příjmů dosažených dle § 7 ZDP. Tato výše příjmů je vyšší než částka 55 200 Kč, a proto v daňovém přiznání poplatník uplatní nárok na daňový bonus
z titulu daňového zvýhodnění na dvě vyživované děti ve výši 29 208 Kč.Vliv minimální mzdy na uplatnění měsíčního daňového bonusu u zaměstnance
Poplatník s příjmy ze závislé činnosti, který podepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani, může při výpočtu měsíční zálohy na daň podle § 38h odst. 4 ZDP uplatnit nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až f) a na daňové zvýhodnění. Záloha na daň se sníží u poplatníka s podepsaným prohlášením k dani podle § 38k odst. 4 o částku ve výši odpovídající jedné dvanáctině částky stanovené v § 35ba odst. 1 písm. a), c) až f) a o daňové zvýhodnění na vyživované dítě ve výši odpovídající jedné dvanáctině částky stanovené v § 35c. Měsíční daňové zvýhodnění plátce poskytne poplatníkovi formou:
-
měsíční slevy na dani,
-
měsíčního daňového bonusu,
-
nebo měsíční slevy na dani a měsíčního daňového bonusu.
V ustanovení § 35d odst. 4 ZDP se uvádí, že je-li výše měsíční zálohy na daň snížená o měsíční slevu na dani podle § 35ba nižší než částka měsíčního daňového zvýhodnění, je vzniklý rozdíl měsíčním daňovým bonusem. Měsíční daňový
bonus
lze vyplatit, pokud jeho výše činí alespoň 50 Kč, maximálně však do výše 5 025 Kč měsíčně. Z tohoto ustanovení vyplývá omezující podmínka, dle které je plátce daně povinen vyplatit poplatníkovi měsíční daňový
ve výši stanovené tímto zákonem při výplatě příjmů ze závislé činnosti, bonus
jestliže jejich úhrn vyplacený nebo zúčtovaný tímto plátcem za příslušný kalendářní měsíc dosahuje u poplatníka alespoň výše poloviny minimální mzdy
zaokrouhlené na celé koruny dolů, tedy v roce 2016 alespoň výše 4 950 Kč. Do těchto příjmů se nezahrnují příjmy od daně osvobozené a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně.Minimální výše měsíčního příjmu ze závislé činnosti pro vyplacení daňového bonusu
I-------------------------------------I--------------------------------------I I Kalendářní rok I Výše měsíčních příjmů I I I dle § 6 v Kč I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2014 I 4 250 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2015 I 4 600 I I-------------------------------------I--------------------------------------I I 2016 I 4 950 I I-------------------------------------I--------------------------------------I
Vliv minimální mzdy na uplatnění daňového bonusu v rámci ročního zúčtování
Ve smyslu znění § 35d odst. 6 ZDP při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na vyživované dítě poskytne plátce daně poplatníkovi slevu na dani podle § 35c (daňové zvýhodnění na dítě) maximálně do výše daně snížené o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob. Je-li nárok na daňové zvýhodnění vyšší než takto vypočtená daň, má poplatník nárok na vyplacení daňového zvýhodnění formou daňového bonusu. Platí však podle tohoto ustanovení omezující podmínka pro vyplacení daňového bonusu v tom smyslu, že
poplatník má nárok na vyplacení daňového zvýhodnění na vyživované dítě formou vyplacení daňového bonusu, jen pokud úhrn jeho příjmů ze závislé činnosti od všech plátců daně v uplynulém zdaňovacím období, z nichž mu plátce daně provádí roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, dosáhl alespoň šestinásobku minimální mzdy, tedy částky 59 400 Kč v roce 2016 (za rok 2015 to je částka 55 200 Kč)
. Jestliže u poplatníka úhrn příjmů ze závislé činnosti nedosáhne za kalendářní rok alespoň šestinásobku minimální mzdy, poplatník při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na vyplacené měsíční daňové bonusy v kalendářních měsících, v nichž úhrn jeho příjmů dosáhl alespoň výše poloviny minimální mzdy, již nárok neztrácí.PŘÍKLAD
Poplatník má pouze příjmy ze závislé činnosti (pracuje na zkrácený pracovní úvazek). Zaměstnanec má podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani a uplatňuje základní slevu na dani na poplatníka a dále uplatňuje daňové zvýhodnění na 1 dítě žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti. V průběhu roku 2016 dosáhne příjmy ze závislé činnosti v lednu a březnu ve výši 5 100 Kč, v ostatních měsících se pak jeho příjmy ze závislé činnosti pohybují v rozmezí 3 900 Kč až 4 900 Kč.
Ve všech kalendářních měsících je u zaměstnance po odpočtu základní slevy na dani na poplatníka (pouze její části, protože s ohledem na nízkou výši mzdy je vypočtená záloha na daň nižší než možná výše měsíční základní slevy na dani na poplatníka 2 070 Kč) měsíční záloha na daň nulová. Protože za měsíce leden a březen 2016 jsou příjmy zaměstnance vyšší než 4 950 Kč, vyplatí zaměstnavatel v těchto měsících zaměstnanci daňové zvýhodnění na jedno dítě formou měsíčního daňového bonusu ve výši 1 117 Kč. V ostatních měsících příjem nedosahuje částky 4 950 Kč, proto zaměstnanci v těchto měsících nepřísluší daňové zvýhodnění na dítě formou výplaty daňového bonusu. Protože za rok 2016 příjmy ze závislé činnosti u poplatníka nedosáhnou výše 59 400 Kč, nemá poplatník nárok na daňové zvýhodnění formou daňového bonusu v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění. Ve smyslu znění § 35d odst. 6 ZDP mu zůstane vyplacený daňový
bonus
za měsíce leden a březen 2016 zachován.Vliv minimální mzdy na uplatnění slevy za umístění dítěte
Dle § 35ba odst. 1 písm. g) ZDP lze uplatnit slevu za umístění dítěte; výpočet a podmínky pro uplatnění této slevy jsou obsahem § 35bb ZDP. Dle tohoto ustanovení ve znění zákona č. 127/2015 Sb.
výše slevy za umístění dítěte odpovídá výši výdajů prokazatelně vynaložených poplatníkem za umístění vyživovaného dítěte poplatníka v daném zdaňovacím období v předškolním zařízení
, pokud jím nebyly uplatněny jako výdaj podle § 24 ZDP. Slevu lze uplatnit až v rámci ročního zúčtování záloh na daň anebo v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob.Pro účely daní z příjmů se dle § 35bb odst. 6 ZDP předškolním zařízením rozumí jednak mateřská škola podle zákona č. 561/2004 Sb., školský zákon, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „školský zákon“), nebo obdobné zařízení v zahraničí, zařízení služby péče o dítě v dětské skupině a zařízení péče o dítě předškolního věku provozovaná na základě živnostenského oprávnění, pokud charakter takto poskytované péče je srovnatelný s péčí poskytovanou zařízením služby péče o dítě v dětské skupině, nebo mateřskou školou podle školského zákona.
Ve smyslu znění § 35bb odst. 4 ZDP lze za každé vyživované dítě uplatnit slevu maximálně do výše minimální mzdy, tedy za rok 2016 maximálně ve výši 9 900 Kč.
Sleva na dani se uplatní jen do výše výdajů prokazatelně vynaložených poplatníkem za umístění vyživovaného dítěte v předškolním zařízení. Pokud budou tyto výdaje za zdaňovací období vyšší, než je minimální mzda, sleva na dani bude poskytnuta ve výši minimální mzdy. Pokud jsou tyto výdaje nižší, než je minimální mzda, uplatní se sleva za umístění dítěte ve výši prokazatelně vynaložených výdajů poplatníkem za umístění dítěte v předškolním zařízení.
PŘÍKLAD
Dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti začalo navštěvovat soukromou mateřskou školu od dubna 2016. Měsíčně poplatník hradí poplatek za umístění dítěte ve výši 1 200 Kč. Poplatník má pouze příjmy zdaňované dle § 7 ZDP.
Za rok 2016 vynaloží poplatník výdaje za umístění dítěte v předškolním zařízení ve výši 1 200 Kč x 9 měsíců = 10 800 Kč. Proto si může v daňovém přiznání za rok 2016 uplatnit pouze slevu za umístění dítěte v předškolním zařízení ve výši minimální mzdy, tj. částku 9 900 Kč. Poplatník prokáže nárok na poskytnutí této slevy na dani potvrzením předškolního zařízení (mateřské školy) o výši vynaložených výdajů za umístění vyživovaného dítěte poplatníka v mateřské škole.