Řada autorů, kteří jsou jako fyzické osoby plátci daně z přidané hodnoty, má stále problémy s uplatňováním DPH u autorských honorářů. Novelou zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ), provedenou zákonem č. 360/2014 Sb. s účinností od 1. 1. 2015, došlo totiž ke změně v uplatňování DPH u činností, které jsou zdaňovány jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž je uplatňována zvláštní sazba daně podle zákona o daních z příjmů .
DPH u autorských honorářů - s čím bývá občas problém?
Ing.
Václav
Benda
je odborníkem na DPH
Tato změna vyplynula z novelizace § 5 odst. 2 zákona o DPH, v němž je vymezena pro účely zákona o DPH ekonomická činnost, jejíž provádění je základním charakteristickým znakem osob povinných k dani a jejíž vymezení je klíčové pro vymezení předmětu DPH v § 2 odst. 1 zákona o DPH.
Ekonomická činnost a předmět daně
Předmětem daně je podle § 2 odst. 1 písm. a) zákona o DPH dodání zboží, pokud je uskutečňuje za úplatu osoba povinná k dani v rámci uskutečňování své ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku. Za obdobných podmínek, za jakých je předmětem daně dodání zboží, je podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH předmětem daně poskytnutí služby, tj. musí jít o službu poskytovanou za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování její ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku.
Ekonomickou činností se pro účely zákona o DPH v návaznosti na směrnici Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen směrnice o DPH) rozumí podle § 5 odst. 2 zákona o DPH soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby a dále i soustavná činnost vykonávaná podle zvláštních právních předpisů jako nezávislé činnosti. Z výše uvedeného vymezení vyplývá, že ekonomickou činností je bezpochyby podnikání, ale i další samostatné výdělečné činnosti.
Za ekonomickou činnost se považuje i využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně, tj. např. dlouhodobý pronájem movitého nebo nemovitého majetku, ať již je podle zákona o dani z příjmů zdaňován podle § 7 jako příjem z podnikání nebo podle § 9 jako příjem z pronájmu. Ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob na základě pracovněprávního vztahu a ani činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle § 6 zákona o daních z příjmů, tj. např. činnosti statutárních orgánů obchodních společností a dalších právnických osob.
Příjmy za autorské příspěvky a DPH do konce roku 2014
Do konce roku 2014 nebyly ekonomickou činností ani činnosti, které byly zdaňovány jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž byla uplatňována zvláštní sazba daně podle § 36 odst. 2 písm. t) zákona o daních z příjmů. Podle tohoto odstavce se u vyjmenovaných příjmů uplatní zvláštní sazba daně ve výši 15 %. Podle písm. t) se tato zvláštní sazba daně vztahuje i na příjmy autorů podle § 7 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Podle tohoto odstavce je příjem autora za příspěvek do novin, časopisu, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce daně nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč a jde o příjem z užití nebo poskytnutí autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému.
Prakticky to tedy znamenalo, že do konce roku 2014 nebyly autorské honoráře zdaňované jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž byla uplatňována zvláštní sazba daně podle § 36 odst. 2 písm. t) zákona o daních z příjmů, předmětem DPH, protože takto zdaňovaná činnost nebyla ekonomickou činností pro účely DPH a tím ani nebyla předmětem DPH podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH. Pokud tedy v roce 2014 např. fyzická osoba, která byla plátcem daně, obdržela za příspěvek do odborného časopisu honorář ve výši 6 000 Kč, byl tento honorář zdaněn pouze zvláštní sazbou daně z příjmů ve výši 15 % a nebyl již předmětem DPH. Pokud by uvedený honorář obdržela v roce 2014 fyzická osoba, která není plátcem, nevstupoval by jí uvedený honorář do limitu obratu pro povinnou registraci plátce.
Příjmy za autorské příspěvky a DPH od 1. 1. 2015
Novelou zákona o DPH provedenou zákonem č. 360/2015 Sb. byl s účinností od 1. 1. 2015 novelizován § 5 odst. 2 zákona o DPH, v němž je vymezena ekonomická činnost. Touto novelizací byla vypuštěna část poslední věty tohoto odstavce a tím byla prakticky zrušena dříve platná výjimka pro vynětí činností zdaňovaných jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž byla uplatňována zvláštní sazba daně podle § 36 odst. 2 písm. t) zákona o daních z příjmů, z předmětu DPH. Tato výjimka byla zrušena v návaznosti na změny ve zdaňování autorských honorářů v zákoně o daních z příjmů, a dále také proto, že tato výjimka neodpovídá podle právního názoru Ministerstva financí vymezení ekonomické činnosti podle směrnice o DPH a související judikatury Soudního dvora EU.
Příklad:
Fyzická osoba, která je plátcem daně, obdržela v srpnu 2016 za příspěvek do odborného časopisu od vydavatelství autorský honorář ve výši 7 500 Kč, který bude zdaněn zvláštní sazbou daně z příjmů ve výši 15 %, tj. daň z příjmů, kterou odvede vydavatelství, bude tedy činit 1 125 Kč. Pro fyzickou osobu, která je plátcem, je tento honorář předmětem DPH. Prakticky to znamená, že fyzické osobě, která je plátcem, vzniká povinnost z částky 7 500 Kč, která je chápana jako částka včetně DPH, přiznat daň a vystavit pro vydavatelství, daňový doklad, na jehož základě si může vydavatelství, je-li plátcem daně, uplatnit nárok na odpočet daně.
Fyzická osoba nemůže počítat DPH z částky snížené o daň z příjmů, tj. z částky 6 375 Kč, protože podle § 36 odst. 3 písm. a) zákona o DPH základ daně zahrnuje také jiné daně, cla, dávky nebo poplatky. Při výpočtu podle § 37 odst. 2 zákona o DPH, který stanoví postup při výpočtu daně z částky včetně daně, bude DPH, kterou je fyzická osoba povinna přiznat, při základní sazbě daně 21 % po zaokrouhlení na celé koruny činit 1 302 Kč (7 500 Kč x 0,1736).
Prakticky to tedy znamená, že ve srovnání s obdobím do konce roku 2014 jsou od 1. 1. 2015 „čisté“ odměny autorů, kteří jsou plátci daně a které jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně z příjmů ve výši 15 %, nižší o odváděnou DPH. V této souvislosti se podle mého názoru může autor, který je plátcem daně, dohodnout s vydavatelstvím či jiným subjektem, který mu vyplácí odměnu zdaňovanou zvláštní sazbou daně z příjmů ve výši 15 %, na tom, že odměna za článek bude sjednána v úrovni bez DPH a autor bude oprávněn si tuto odměnu navýšit o daň. Na tento postup však není zákonný nárok, musí být sjednán dohodou mezi zúčastněnými stranami.
Je-li odměna autora vyšší než 10 000 Kč, problém by vznikat neměl, protože v tomto případě by měla být odměna vyplacena „brutto“, tj. autor, který je poplatníkem daně z příjmů a plátcem DPH, by si měl tuto odměnu zahrnout pro účely daně z příjmů do svých zdanitelných příjmů za příslušný kalendářní rok a zároveň z přijaté částky, a to jako částky včetně daně, přiznat daň na výstupu v základní sazbě daně v přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období pro účely DPH.