Přeplatky na dani v judikatuře správních soudů

Dnešní výběr judikatury začneme rozhodnutím nižšího soudu - krajského, nicméně vzhledem k tomu, že byl zveřejněn ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, je mu díky tomu možno přikládat obecnější význam. Podstatou problému byla skutečnost, že dle nálezu Ústavního soudu se v případě, kdy do uplynutí prekluzivní lhůty pro vyměření daně správci daně nepodaří daň vyměřit, má se za to, že je vyměřena konkludentně k datu uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání a ve výši uvedené v tomto daňovém přiznání. Krajský soud však došel k názoru, že tento nález Ústavního soudu nelze aplikovat v případě, kdy požadavek na vrácení nadměrného odpočtu v takovém případě vznikne v důsledku trestného činu způsobeného tím, že společník a jednatel firmy předstírali neexistující zdanitelné plnění. Nárok na vrácení nadměrného odpočtu DPH v tomto případě přiznán nebyl.

V projednávané věci šlo o podaná správci daně dne 13.4.2011 za zdaňovací období září a říjen roku 2000 za tato dvě zdaňovací období s odkazem na § 155 daňového řádu.

Stěžejní otázkou v předmětné věci je, zda v případě, kdy žalobkyně jakožto daňový subjekt podala daňová přiznání a následně byla správcem daně zahájena vytýkací řízení, přičemž tato vytýkací řízení neskončila vydáním pravomocných platebních výměrů (resp. platební výměry byly následně zrušeny soudem pro vady řízení, a poté došlo ze strany správce daně k pravomocnému zastavení vyměřovacího řízení pro uplynutí lhůty k vyměření daně), se postupuje podle § 46 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků (ZSDP) a daň je vyměřena konkludentně, jak namítala žalobkyně či nikoliv.

Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 10.3.2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09 uvedl, že z § 46 odst. 5 ZSDP není

V daném případě z obsahu správního spisu jednoznačně vyplývá, že správce daně do daňových přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období září a říjen roku 2000, která tvoří nedílnou součást správního spisu, nezaznamenal konkludentní vyměření, když tak s ohledem na výše popsaný skutkový stav nehodlal učinit, přičemž v případě žalobkyně mohlo dojít ke konkludentnímu vyměření daně s ohledem na prekluzivní lhůtu nejpozději do 31.12.2003, což se nestalo a již se stát ani nemůže.

Pro vyhodnocení předmětné žaloby jako nedůvodné má pak zásadní význam to, , jehož podpory se dovolávala žalobkyně, rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 22.10.2008, sp. zn. 5 T 8/2007 - 997, který nabyl právní moci dne 9.4.2010, dle § 148 odst. 3 zákona č. 140/1961 Sb., trestní zákon, ve znění pozdějších předpisů, právě ve vztahu ke zdaňovacím obdobím září a říjen roku 2000 ve stádiu pokusu, kterého se dopustil ve spolupachatelství s dalšími osobami jednatel a zároveň společník žalobkyně tím, že čímž se pokusil neoprávněně zkrátit daň a vylákat výhodu na dani ve větším rozsahu a způsobit škodu České republice ve výši 1 046 034 Kč ve vztahu k září roku 2000 a ve výši 409 200 Kč ve vztahu k říjnu 2000. Tato skutečnost je náležitě zachycena ve správním spise a má pro předmětnou věc zásadní relevanci, jinak by došlo k absurdnímu výsledku výkladu práva, jak správně dovodila žalovaná strana, spočívajícímu v tom, že aniž by byl pokus o spáchání trestného činu podle trestního rozsudku soudu dokonán, tak by pachatel odsouzený za tento trestný čin dosáhl zamýšleného výsledku svého konání, tj. vedle neoprávněného zkrácení daně i vylákání výhody na dani ve větším rozsahu, a tedy neoprávněného obohacení na úkor státu, v daňovém řízení - v daném případě vyplacení částek ve výši 954 891 Kč za zdaňovací období září roku 2000 a ve výši 370 311 Kč údajně představující oprávněně vykázané nadměrné odpočty na dani z přidané hodnoty za dotyčná zdaňovací období.

Názory obsažené v rozhodnutích Ústavního soudu jsou obecně závazné jen tehdy, pokud mají obecnou povahu a pokud se týkají typově shodných případů. Tato situace není dána v případě žalobkyně, neboť z nálezu Ústavního soudu nevyplývá, že by Ústavní soud rozhodoval za situace, kdy by měl k dispozici informaci o tom, že stěžovatel, který žádal o vyplacení sporného nadměrného odpočtu, byl současně pravomocně odsouzen za spáchání trestného činu zkrácení daně pro neexistenci uskutečněného zdanitelného plnění ve výši deklarované správci daně, jako tomu bylo v případě jednatele a společníka žalobkyně, a to Bohumila Fulína, ml., jenž byl pravomocně odsouzen za spáchání trestného činu zkrácení daně z přidané hodnoty ve stádiu pokusu.

Je nepřípustné, aby se v daném případě žalobkyně dovolávala nároku, který měl původ v protiprávním jednání svého jednatele a společníka, které je dokonce kriminální povahy, a používala jej jako podporu pro své další úkony, neboť toto počínání je v příkrém rozporu s dobrými mravy.

Z výše předestřeného tedy vyplývá, že jednoznačným předpokladem pro vrácení uplatněného nadměrného odpočtu je, aby správce daně postavil daňovou povinnost na jisto, to znamená, aby ji vyměřil, a to i konkludentně záznamem do příslušného daňového přiznání, a dále také skutečnost, že přeplatek vznikl a jsou splněny podmínky pro jeho vratitelnost podle § 155 daňového řádu.

V daném případě žalobkyni nebyl vzhledem k výše uvedeným skutečnostem vyměřen žádný nadměrný odpočet na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období září a říjen roku 2000, a to ani konkludentně ve smyslu ust. § 46 odst. 5 starého daňového řádu, a proto žalovaná strana legitimně uzavřela, že žádosti žalobkyně o vrácení daňových přeplatků na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období září a říjen roku 2000 k datu podání žádosti, tj. ke dni 13.4.2011, nelze vyhovět, když na jejím osobním daňovém účtu neexistoval žádný vratitelný přeplatek.

V daném případě byly správcem daně vydány dodatečné platební výměry, odvolání zamítnuto, daň zaplacena. Následně však bylo nadřízeným orgánem povoleno přezkoumání daňových rozhodnutí. Daňový subjekt se domníval, že nařízením přezkoumání daňových rozhodnutí nastal odkladný účinek vůči napadaným platebním výměrům a tudíž, že jím zaplacená daň byla přeplatkem, který měl nárok dostat zpět. Finanční orgány ani soudy tento názor nesdílely. Z rozhodnutí soudu vyplývá, že po dobu probíhajícího přezkumného řízení není napadený platební výměr vykonatelný, nelze jej tedy exekuovat. Neznamená to však, že by byl platební výměr zrušen či že by vznikl přeplatek. Samotným nařízením přezkoumání daňového rozhodnutí se toto rozhodnutí neruší, podstatný je až výsledek přezkumného řízení. V důsledku přezkumného řízení však platební výměry nakonec zrušeny nebyly. Nevznikl tedy ani vratitelný přeplatek na dani.

Předmětem přezkumu krajského soudu bylo rozhodnutí, jímž za zdaňovací období 1998 a 1999, Rozhodnou je tedy otázka, zda správce daně a finanční ředitelství opravdu chybně vyložili § 154 a 155 daňového řádu, jak stěžovatel tvrdí.

Podle § 155 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31.12.2013, platilo, že , který je v § 154 odst. 1 daňového řádu definován jako

po celé daňové a soudní řízení takový za roky 1998 a 1999 ze dne 29.10.2001, ze dne 23.1.2006.

Krajskému soudu i žalovanému je nutno přitakat, že stěžovatelův názor není správný. ze dne 23.1.2006 ze dne 29.10.2001. Rozhodně tedy pouze byl aktivován § 55b odst. 6 ZSDP, podle něhož .“ , jak vyplývá z výše provedené rekapitulace samotného daňového řízení, proti jehož průběhu stěžovatel v kasační stížnosti již nijak nebrojí.

Dovolává se pouze aplikace § 55b odst. 5 ZSDP, podle něhož platilo: Stěžovatel z toho dovozuje, že vůči platebním výměrům ze dne 29.10.2001 nastal odkladný účinek a v důsledku toho se jím již uhrazená daň stala přeplatkem.

Takový názor však není správný. Důsledky odkladného účinku zakotveného v § 55b ZSDP se zdejší soud zabýval v rozsudku ze dne 18.3.2009, č. j. 1 Afs 11/2009-86. Nejvyšší správní soud zde uvedl, že rozhodnutí o nařízení přezkoumání rozhodnutí má podle § 55b odst. 5 ZSDP „odkladné účinky vůči rozhodnutí, jež má být přezkoumáno. (...) Existence odkladných účinků rozhodnutí způsobuje, že se odkládá vykonatelnost takového rozhodnutí; znamená to, že nelze vymoci plnění z takto uložené povinnosti. Vykonatelností rozhodnutí je totiž nutno rozumět jeho způsobilost vyvolat jím předvídané právní účinky. V konkrétním případě je sice platebním výměrem založena daňová povinnost i povinnost její úhrady v určené lhůtě, avšak do okamžiku, než je řízení o přezkoumání takového rozhodnutí ukončeno, nelze tuto povinnost vynutit; není totiž jasné, jaká (a zdali vůbec nějaká) povinnost k plnění bude tou konečnou.“

Pokud tedy stěžovatel uhradil daň z příjmů fyzických osob na základě pravomocných platebních výměrů, nelze tvrdit, že by se tato zaplacená částka stala v důsledku rozhodnutí o povolení jejich přezkoumání podle § 55b ZSDP a poplatků vratitelným přeplatkem ve smyslu § 154 odst. 1 daňového řádu.

Lze tedy uzavřít, že správce daně i finanční ředitelství měli pravdu, že na stěžovatelově osobním daňovém účtu nebyl v době podání jeho žádosti žádný vratitelný přeplatek, neboť uhradil toliko daň z příjmů, která byla pravomocně vyměřena, na čemž se později již nic nezměnilo.

V následujících dvou judikátech je řešena situace, kdy paní účetní omylem srážkovou daň z podílů na zisku vyplácených společníkům neodvedla na účet u správce daně firmy, která podíly na zisku vyplácela, ale zaslala ji na osobní účty u finančního úřadu jednotlivých společníků. Společníci též vyplnili formulář „Vyúčtování daně vybírané srážkou“, což byla velmi podstatná chyba znemožňující využít předchozí mírnější judikaturu.

Vyplácející firma naopak do svého formuláře srážku daně neuvedla. Tím nastala situace, kdy stát sice daň měl ve správné výši, ale evidovanou u nesprávných osob. Správným postupem by pak obecně bylo, aby jednotliví společníci nárokovali uhrazenou daň zpátky a vyplácející firma ji uhradila na svůj osobní účet u správce daně. Daňovému subjektu se nepodařilo dosáhnout výkladu, který by znamenal, že by finanční úřad měl platby na účty společníků definovat jako nejasné platby a po vyjasnění situace je chápat jako přeplatek společníků, který by byl převeden na úhradu nedoplatku u vyplácející firmy.

Z judikátu č. 3 vyplývá, že postup správce daně, který daň požaduje od firmy vyplácející podíl na zisku (bez ohledu na to, že byla uhrazena na osobní účty jednotlivých společníků u správce daně) je správný.

Z judikátu č. 4 pak vyplývá, že jestliže společník, na jehož účet u správce daně byla daň zaslána a který podal původně v tomto smyslu chybné Vyúčtování daně vybírané srážkou a snažil se je dodatečným Vyúčtováním změnit na „nulové“ a daň získat zpět, učinil nepřípustné podání. Soud zde však zároveň přikročil k ne zcela jasné formulaci, že nepřípustné podání nemá vliv na samotné rozhodnutí o přeplatku. Je tedy otázkou, zda by se správce daně, přes nepřípustnost dodatečného vyúčtování, neměl při rozhodování o vrácení přeplatkuzabývat i objasněním podstaty celé situace a nedůvodnosti jednu daň hradit dvakrát. Zde ovšem hraje svoji roli i případné proběhnutí prekluzivních lhůt.

Jak již bylo výše uvedeno, oproti dřívějším, mírněji posuzovaným případům zde zúčastněným daňovým subjektům velmi uškodilo, že:

ve lhůtě podle § 38d odst. 3 zákona o daních z příjmů ve výši 211 869 Kč za zdaňovací období roku 2008 a ve výši 195 015 Kč za zdaňovací období roku 2009 Proti těmto rozhodnutím podal účastník řízení odvolání, které na věci nic podstatného nezměnilo. Podle finančních orgánů proto účastník řízení porušil povinnosti ve smyslu § 38d zákona o daních z příjmů a § 69 odst. 1 ZSDP a společníci mohli učinit opatření směřující k zamezení případného dvojího odvedení srážkové daně, což neučinili, ačkoliv jim daňový řád takový postup umožňuje.

Nejvyšší správní soud se již v rozsudku ze dne 29.12.2009, čj. 8 Afs 27/2008-53, zabýval otázkou, co je určujícím znakem pro to, aby bylo na platbu pohlíženo jako na platbu vykonanou konkrétním daňovým dlužníkem. V daném případě se Nejvyšší správní soud zabýval případem, kdy žalobce při placení daně zadal nesprávný variabilní symbol, a to variabilní symbol existujícího daňového subjektu. Nejvyšší správní soud se tehdy přiklonil k tomu, že rozhodující je variabilní (byť omylem chybný) symbol a nikoli účet majitele účtu, ze kterého je placeno. Ke zmíněnému omylu by pak mělo být přihlédnuto až při případném promíjení sankcí, které by tato chybná platba způsobila.

V nyní projednávaném případě je nutno s ohledem na citovaný rozsudek dospět k závěru, že srážková daň nebyla účastníkem řízení odvedena v souladu s § 38d odst. 2 věta prvá zákona o daních z příjmů a § 69 odst. 1 ZSDP.

Společníci podali vyúčtování předmětné srážkové daně ve smyslu § 69 odst. 2 ZSDP a účastník řízení si nepodal žádost o vrácení platby ve smyslu § 59 odst. 7 citovaného zákona.

ze dne 3.9.2014, čj. 9 Afs 149/2013-33

Ačkoliv si tedy účastník řízení již tehdy uvědomoval, že došlo k pochybení, nepožádal o vrácení platby podle § 59 odst. 7 ZSDP.

V průběhu daňové kontroly správce daně zjistil, že sraženou daň účastník řízení ani neuvedl ve svých vyúčtováních za zdaňovací období roku 2008 a 2009, ani ji neodvedl na svůj osobní daňový účet, tj. neodvedl ji správci daně. Správce daně proto postupoval v souladu s § 69 odst. 1 věta druhá ZSDP a účastníkovi řízení srážkovou daň předepsal k přímému placení.

Pro úplnost Nejvyšší správní soud uvádí, že otázka, zda společníkům vznikl vratitelný přeplatek ve smyslu § 64 ZSDP závisí na existenci daňové povinnosti. Posouzení, zda společníci odvedli na srážkové dani více, než kolik činila jejich zákonná povinnost, závisí na hmotně právním hodnocení věci. Pokud by bylo prokázáno, že neměli povinnost platit předmětnou srážkovou daň, pak by se jednalo o přeplatek ve smyslu § 64 odst. 1 ZSDP (viz i usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 26.8.2015, čj. 5 Afs 60/2013 - 63).

Z obsahu správního spisu plyne, že dne 4.2.2009 za zdaňovací období od 1.1.2008 do 31.12.2008. podle zvláštní sazby daně splatnou dne 31.3.2008 v částce 105 000 Kč a sraženou daň dne 1.12.2008 v částce 39 369 Kč, celková výše sražené daně za období roku 2008 činila

podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období od 1.1.2008 do 31.12.2008 S ohledem na vyúčtování daně podané dne 4.2.2009

Stěžovatel v kasační stížnosti namítá, že srážková daň za zdaňovací období roku 2008 byla uhrazena omylem. Tato částka zaplacena byla, nejde však o daň, ale podle § 64 odst. 1 ZSDP o částku plateb převyšující splatnou daň, tedy o přeplatek.

Pro rozhodnutí věci je podstatné zejména zhodnocení otázky, zda vůbec lze podat dodatečné vyúčtování daně z příjmů fyzických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2008. K této otázce se vyslovil rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 26.8.2015, čj. 5 Afs 60/2013-63:

S ohledem na závěry vyslovené v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 26.8.2015, čj. 5 Afs 60/2013-63, které je možné plně aplikovat na nyní posuzovanou věc,

Podle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu správce daně rozhodnutím řízení zastaví, jestliže jde o zjevně právně nepřípustné podání.

Z uvedeného je zřejmé, že správce daně pochybil, jestliže řízení ve věci dodatečného vyúčtování daně z příjmů fyzických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2008 zastavil podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, a to z důvodu uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně za zdaňovací období roku 2008, přestože měl toto řízení zastavit podle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu, neboť se jednalo o zjevně právně nepřípustné podání.

Toto pochybení však nemá vliv na zákonnost rozsudku krajského soudu ani zákonnost rozhodnutí finančních orgánů, neboť řízení o dodatečném vyúčtování daně z příjmů fyzických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2008 by stejně muselo být zastaveno, byť z jiného důvodu.

Nelze přisvědčit ani námitce stěžovatele, že by mohlo dojít k dvojímu zaplacení téže daně, neboť

Nelze proto ani souhlasit s názorem stěžovatele, že na administrativní chybu účetní G G ARCHICO s. r. o. reagoval správce daně nepřiměřeně tím, že uvedené společnosti již odvedenou částku předepsal k přímému placení. Nejvyšší správní soud v tomto směru v rozsudku ze dne 26.2.2016, čj. 7 Afs 315/2015-36, který se týkal právě společnosti G G ARCHICO s. r. o., přiléhavě uvedl, že pokud by takto správce daně nepostupoval, mohla by nastat situace, kdy by srážková daň nebyla plátcem daně (stěžovatelem) odvedena a společníci by si mohli zažádat o vrácení přeplatku, pokud by jim na osobních daňových účtech vznikl.

Co se týká kasační námitky, že správce daně byl povinen v souladu s § 6 odst. 3 daňového řádu poučit stěžovatele a G G ARCHICO a.s. podle § 155 odst. 1 daňového řádu. Nejvyšší správní soud se shoduje se závěry vyjádřenými v rozsudku ze dne 26.2.2016, čj. 7 Afs 315/2015-36. Skutečnost, že platba srážkové daně za roky 2008 a 2009 byla odeslána na osobní daňový účet tehdejších společníků G G ARCHICO a.s., zjistil správce daně až v průběhu daňové kontroly, která byla u této společnosti zahájena v roce 2011.

Daňový subjekt se bránil žalobou na nezákonný zásah proti správci daně, který nechtěl při vydání potvrzení o stavu jeho osobního účtu u finančního úřadu zohlednit, že daňový subjekt přiznal a uhradil daň za zboží, které mu jeho odběratel nezaplatil. Soudy konstatovaly, že uvedeným způsobem žalovat nelze, neboť jde v podstatě o zakryté napadání správnosti vyměřené daně. To by však mělo být činěno opravnými prostředky proti platebnímu výměru a nikoli proti sdělení o stavu osobního účtu. V rozsudku jsou dále odkazy na jiné judikáty NSS, které upravují možnosti žalob tohoto druhu.

Stěžovatel tvrdil, že žalovaný nezákonným způsobem zasáhl do jeho práv v souvislosti s vyčíslením nedoplatků u obou shora uvedených daní tím, že

Potvrzení žalovaného o stavu osobního daňového účtu ze dne 10.2.2014 však naopak vykazuje stěžovatelův nedoplatek na DPH ve výši 1 877 289,78 Kč a na dani z příjmů ve výši 523 688 Kč. Uvedený nezákonný zásah žalovaného je soustavný a pokračující a nebyl dosud ukončen.

Evidenci daní je nutno chápat jako postup správce daně, jehož účelem je evidování daňových povinností na jednotlivých osobních daňových účtech, nebo též výstup, který tímto postupem vzniká, tedy soubor evidovaných informací, který má zákonem vymezenou formu osobních daňových účtů. Záznamy na osobních daňových účtech poskytují přehled o stavu splatných daňových pohledávek, z něhož je patrné, zda má daňový dlužník evidovány nedoplatky nebo přeplatky. Možným výstupem z evidence daní významným pro vymáhání daní je takzvaný výkaz nedoplatků, který je exekučním titulem. Evidence daní je důležitá také z hlediska přesného zaznamenávání lhůt pro placení daně

Z toho plyne, že stav evidence daní, respektive vystavení potvrzení o stavu osobního daňového účtu nemůže samo o sobě zásadně představovat zásah do veřejných subjektivních práv daňového subjektu, neboť má povinnosti daňového subjektu pouze evidovat, nikoli zakládat, měnit či rušit. Proto se i Nejvyššího správního soudu obecně staví odmítavě k možnosti napadnout stav evidence daní či potvrzení o stavu osobního daňového účtu žalobou proti rozhodnutí správního orgánu či proti nezákonnému zásahu. V rozsudku ze dne 29.3.2006, čj. 2 Afs 150/2005 - 53, publ. pod č. 887/2006 Sb. NSS, tak zdejší soud konstatoval, že Obdobně v rozsudku ze dne 23.2.2011, čj. 7 Afs 72/2010-53, Nejvyšší správní soud uvedl, že “

V rozsudku ze dne 22.2.2007, čj. 2 Afs 143/2006-32, nicméně zdejší soud doplnil, že by měl být Městský soud v Praze pak v rozsudku ze dne 23.10.2013, čj. 9 A 130/2012-35, publ. pod č. 3034/2014 Sb. NSS, uvedl, že při vedení evidence daní, podle § 82 s. ř. s. coby nezákonný zásah, je vystavení

Souhrnně řečeno, pokud evidence daní pouze odráží stav daňových povinností daňového subjektu vycházejících z rozhodnutí správce daně, pak lze před správními soudy napadnout jedině tato rozhodnutí, nikoli z nich vyplývající stav evidence daní. Pokud je naopak stav evidence daní, jenž se projeví typicky v potvrzení o stavu osobního daňového účtu podle § 151 daňového řádu, v rozporu s takto určenými daňovými povinnostmi daňového subjektu, typicky v důsledku chyb v evidenci či numerických chyb, je možno takový postup správce daně napadnout žalobou jako nezákonný zásah.

Stěžovatelova žaloba tak fakticky mířila proti tomu, že mu byla vyměřena DPH a daň z příjmů za prodeje, za něž mu podle jeho tvrzení nebyla zaplacena kupní cena, a zároveň proti tomu, že se tato podle jeho žalobních tvrzení zaplacená daň nestala přeplatkem, který by mohl použít na úhradu svých daňových nedoplatků. Žaloba tedy nebrojila proti tomu, že by se na jeho osobním daňovém účtu neobjevil daňový přeplatek, který by vyplýval z předchozích rozhodnutí žalovaného, ale proti tomu, že žalovaný vůbec nevydal rozhodnutí, která by z jím zaplacených daní učinila přeplatek, a proto se v evidenci daní nemohl takový přeplatek objevit. slovy kasační stížnosti, „skutečnost, že žalobce zaplatil státu v posuzovaném případě na DPH a DPFO více jak 6,5 mil. Kč z obchodů, za něž mu nebyla kupujícími zaplacena kupní cena.“

Jejich změny se ovšem žalobou na nezákonný zásah domáhat nelze, stejně jako jí nelze vyřešit stěžovatelův pocit, že o jeho daních bylo rozhodováno nespravedlivě, který se projevil zejména v jeho osobním podání připojeném k doplnění kasační stížnosti.

Obdobně jako v předcházejícím rozsudku nejvyšší správní soud konstatoval, že žádostí o vrácení přeplatku není možno nahrazovat nesouhlas s vyměřením daně či poplatku jako takového. V tomto případě šlo o poplatek z provozu výherních automatů, kde si poplatník nepožádal o vystavení platebního výměru a výši poplatku zpochybňoval v rámci žádosti o vrácení přeplatku.

Pokud poplatník nesouhlasí s poplatkovou povinností, je oprávněn ve lhůtě (tuto lhůtu je nutné odvíjet od konkrétní obecně závazné vyhlášky, která úpravu příslušného poplatku zavedla) pro splnění ohlašovací povinnosti před uvedením výherního hracího přístroje nebo jiného technického herního zařízení do provozu sdělit správci poplatku kvalifikovaným způsobem své pochybnosti (§ 70 a 71 daňového řádu) a současně požádat o vydání a doručení platebního výměru. Tyto podmínky musí být splněny kumulativně. Pokud tak neučiní, má se za to, že poplatková povinnost není sporná, a plně se uplatní právní úprava stanovená v § 11 zákona o místních poplatcích, dle které nemá správce poplatku při včasné úhradě poplatku povinnost vydat platební výměr.

Nedomáhala se ovšem vrácení přeplatku z toho důvodu, že správci poplatků nevydali platební výměry, ale proto, že jí nesvědčí hmotněprávní poplatková povinnost. Stejně argumentovala i ve svých odvoláních proti rozhodnutím správců poplatku. I kdyby tedy krajský soud dospěl k závěru, že stěžovatelka požádala o vydání platebního výměru ve všech třech případech, nevedlo by to ke zrušení kteréhokoliv z napadených rozhodnutí žalované.

(jako poplatníci ve věci řešené rozšířeným senátem v usnesení čj. 2 Afs 68/2012-34), Za těchto okolností se proto plně uplatnila zákonná úprava stanovená v § 11 zákona o místních poplatcích.

V případě, že finanční úřad nechce daňovému subjektu přeplatek poskytnout, protože má za to, že vůbec nevznikl, může být jednou z možností obrany žaloba na nečinnost správního orgánu. Nečinnost pak spočívá v tom, že správce daně o přeplatku (v tomto případě úroku z pozdě vráceného přeplatku na DPH) nerozhodl. V posuzované kauze pak nešlo přímo o to, zda nárok na úrok vzniknul či nikoli, ale o řešení otázky, do jaké lhůty je možno podat žalobu na nečinnost. Nejvyšší správní soud došel k názoru, že do jednoho roku od doručení odložení podnětu na nečinnost ze strany Odvolacího finančního ředitelství.

Žalobce se domáhal ochrany proti nečinnosti Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „žalovaný“). Podle jeho názoru byl žalovaný podle § 155 odst. 5 daňového řádu povinen vydat rozhodnutí o úroku z vratitelného přeplatku za daň z přidané hodnoty za období od 1.1.2012 do dne uhrazení částky 2 465 859 Kč, vyplacené žalobci na základě rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu lze dne 13.5.2013. Jelikož žalovaný o úroku nerozhodl, obrátil se žalobce na nadřízeného správce daně (Odvolací finanční ředitelství) s podnětem na ochranu před nečinností ve smyslu § 38 daňového řádu, avšak bez úspěchu.

Mezi stranami není sporu o tom, že stěžovatel podal dne 25.10.2011 řádné přiznání k dani z přidané hodnoty za 3. čtvrtletí roku 2011 s vykázaným nadměrným odpočtem ve výši 2 465 859 Kč. Dále je nesporné, že dne 14.5.2013 správce daně stěžovateli vrátil nadměrný odpočet ve stejné výši, jakou vykázal v daňovém přiznání.

Správce daně však stěžovateli nevyplatil úrok z vratitelného přeplatku podle § 155 odst. 5 daňového řádu, a to ani poté, co stěžovatel podal podnět proti nečinnosti správce daně.

Nejvyšší správní soud při posouzení dané otázky vyšel z ustanovení § 80 s. ř. s., v němž je stanoveno, že V projednávaném případě je výše uvedeným zvláštním zákonem § 155 odst. 5 daňového řádu ve znění účinném do 31.12.2014. Podle tohoto ustanovení o výši úroku rozhodne správce daně bezodkladně po vrácení tohoto přeplatku. Lhůta pro vydání rozhodnutí je tedy vyjádřena neurčitým právním pojmem „bezodkladně“.

Z pohledu plátce daně, kterému tento úrok náleží, se nicméně jedná o okamžik neurčitý, což má za následek nejistotu v tom směru, zda je již vhodná doba k podání podnětu k přijetí opatření proti nečinnosti a následně nečinnostní žaloby, případně, zda lhůta k jejímu podání již neuplynula. Takový stav je dle Nejvyššího správního soudu v rozporu s právní jistotou daňových subjektů.

Z tohoto důvodu Nejvyšší správní soud při určování počátku běhu lhůty v projednávané věci vychází z toho, že při nemožnosti jednoznačného určení délky lhůty určené uvedeným neurčitým právním pojmem, je nutno řídit se druhou z možností vyplývajících z ustanovení § 80 s. ř. s. To znamená, že

V těchto souvislostech ze dne 19.11.2014, kterým byl stěžovatel vyrozuměn o odložení jeho podnětu.

(§ 80 s. ř. s.).

V posledním rozsudku dnešního výběru byl veden spor o okamžik možného započtení přeplatku na úhradu nedoplatku na dani. 25.1.2011 stěžovatel a jeho „dcera“ podali žádost o převedení přeplatku - nadměrného odpočtu DPH za prosinec 2010 na účet stěžovatele. Tím měla být zčásti uhrazena daňová povinnost stěžovatele za 4. čtvrtletí 2010. U „dcery“ však v té době probíhalo vytýkací řízení, proto přeplatek nevznikl ke zmíněnému 25.1.2011, ale až po jeho ukončení. V důsledku toho byl přeplatek převeden na úhradu daňových povinností „matky“ až 11.5.2011. Za období do úhrady daně pak byl „matce“ vyměřen úrok z prodlení, protože dle názoru finančního úřadu nebyla po toto období daň uhrazena.

Nejvyšší správní soud dal zapravdu finančním orgánům. Jinými slovy, pokud „dcera“ vykáže nadměrný odpočet DPH, který poskytne „matce“ na úhradu jejich daňových povinností, tak přestože jej vykáže řádně a včas a okamžitě podá i žádost o převedení přeplatku na dani na účet „matky“, stejně může vzniknout úrok z prodlení. Pokud totiž správce daně zahájí vytýkací řízení (dnes postup k odstranění pochybností), které se může táhnout i značnou dobu, pak přestože bude po jeho ukončení uznána daň ve výši deklarované v daňovém přiznání, „použitelný“ přeplatek vznikne až po ukončení vytýkacího řízení vyměřením daně a teprve poté může být použit podle dispozic jeho majitele.

Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal dne 24.1.2011 řádné daňové přiznání k dani z přidané hodnoty (DPH) za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2010 (rozhodné zdaňovací období), kde si vypočetl daňovou povinnost ve výši 11.988.426 Kč. Finanční úřad pro Prahu 5 (dále jen „správce daně“) vyměřil daňovou povinnost shodně s daňovým přiznáním stěžovatele.

Dne 25.1.2011 bylo správci daně doručeno zástupcem stěžovatele podání nazvané „žádost o převedení přeplatku na DPH“, kde byly uvedeny dva daňové subjekty, a to stěžovatel a společnost United Bakeries, a.s. (dále též „společnost“), se sídlem shodným jako stěžovatel, přičemž oba daňové subjekty u správce daně zastupoval stejný zástupce.

Dne 24.2.2011 podal stěžovatel řádné daňové přiznání za leden 2011 na nadměrný odpočet ve výši 431 787 Kč. Správce daně vyměřil shodně tuto daňovou povinnost platebním výměrem.

Dne 16.3.2011 bylo správci daně doručeno řádné daňové přiznání za únor 2011 na nadměrný odpočet stěžovatele ve výši 34 098 Kč. Správce daně vyměřil shodně tuto daňovou povinnost výměrem.

Dne 18.4.2011 bylo správci daně doručeno řádné daňové přiznání stěžovatele za březen 2011 za nadměrný odpočet ve výši 388.234 Kč. Správce daně vyměřil shodně s daňovým přiznáním daňovou povinnost platebním výměrem.

Dne 1.6.2011 byla správci daně doručena žádost stěžovatele o vrácení nadměrného odpočtu z dodatečného daňového přiznání za prosinec 2010 (správně mělo být uvedeno rozhodné období) a z řádných daňových přiznání za leden, únor a březen 2011 (žádost ze dne 30.5.2011). O této žádosti správce daně rozhodl podle § 155 daňového řádu, dne 10.6.2011 rozhodnutím tak, že přeplatek ke dni 7.6.2011 ve výši 1 234 139 Kč ponížil o vyměřený nadměrný odpočet v částce 281 954 Kč podle řádného daňového přiznání za duben 2011 (stěžovateli byl vrácen dne 24.6.2011) a stěžovateli vrátil částku 952 185 Kč.

Proti uvedenému rozhodnutí podal stěžovatel dne 22.6.2011 odvolání, které stěžovatel následně doplnil podáním došlým správci daně dne 23.6.2011. V odvolání Proto měl být přeplatek převeden ke dni podání žádosti a nikoli později. Zákon navíc neuvádí, že by správce daně mohl převedení přeplatku zaevidovat v pozdější den, například právě v případě probíhajícího vytýkacího řízení. Stěžovatel se proto domáhal zrušení rozhodnutí správce daně ze dne 10.6.2011 a změny rozhodnutí o přeplatku tak, že se stěžovateli vrací celá částka ve výši 1 234 139 Kč.

Pokud uvedené obecné závěry správní orgány i městský soud aplikovaly na rozhodné skutkové okolnosti daného případu, je zřejmé, že stěžovateli byla vyměřena daňová povinnost na DPH za rozhodné období (4. čtvrtletí 2010) ve výši 11.988.426 Kč ve shodě s jeho daňovým přiznáním ze dne 24.1.2011. Tato daň za uvedené rozhodné období byla splatná dnem 26.1.2011 Tím objektivně došlo k prodlení v její úhradě a vznikl úrok z prodlení ve výši 453 534 Kč.

V projednávané věci správce daně a žalovaný rozhodovali o žádosti stěžovatele ze dne 30.5.2011, došlé správci daně dne 1.6.2011, o vrácení nadměrného odpočtu z dodatečného přiznání k DPH za 4. čtvrtletí 2010 z řádných přiznání k DPH za měsíc leden, únor a březen 2011. Správce daně při vydání prvostupňového rozhodnutí postupoval v souladu s § 155 daňového řádu, když přeplatek na DPH vykázaný ke dni 7.6.2011 ve výši 1 234 139 Kč, snížil o vyměřený nadměrný odpočet v částce -281 954 Kč, vyplývající z řádného daňového přiznání za duben 2011 a stěžovatel v důsledku toho vrátil částku 952 185 Kč, kdy tato částka vykázaného přeplatku zahrnuje i snížení o evidovaný úrok z prodlení.

Stěžovatel v kasační stížnosti rovněž namítl, že správce daně převod finančních prostředků na účet stěžovatele nerealizoval na základě později podané žádosti, jestliže převedl finanční prostředky na účet stěžovatele dne 11.5.2011, zatímco zmiňovaná (druhá) žádost o vrácení přeplatku byla podána až dne 1.6.2011. Je zřejmé, že se stěžovatel domnívá, že byly-li finanční prostředky z nadměrného odpočtu společnosti UNITED BAKERIES zaúčtovány na daňovém účtu stěžovatele na základě prvé žádosti ze dne 25.1.2011, neměla být stěžovateli stanovena povinnost hradit úrok z prodlení. K uvedenému považuje Nejvyšší správní soud za potřebné zdůraznit, že pro posouzení zákonnosti postupu správních orgánů i městského soudu v této věci je rozhodné a určující to, že