Zdanění ostatních příjmů fyzických osob

Vydáno: 14 minut čtení

Ostatní příjmy jsou svým způsobem „zbytkovou“ kategorií příjmů fyzických osob. Jde o příjmy, které nejsou ani příjmy ze zaměstnání nebo ze samostatné činnosti, ani příjmy z kapitálového majetku, anebo příjmy z nájmu. Přesto jde o příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů a je nutné je zdanit (pokud nepřipadá v úvahu osvobození od daně). Ostatní příjmy jsou tedy jednou z kategorií příjmů fyzických osob, které tvoří samostatný dílčí základ daně a jsou upraveny v § 10 zákona o daních z příjmů . Některé tyto příjmy jsou zdaněny srážkovou daní ve výši 15 % a příjemci je již nemusí zdaňovat a uvádět v daňovém přiznání. Jiné ostatní příjmy ale musí zdanit poplatník ve svém daňovém přiznání.

Zdanění ostatních příjmů fyzických osob
Ing.
Helena
Machová
je daňovou poradkyní
 
Dílčí základ daně
Dílčím základem daně je rozdíl mezi příjmy a výdaji prokazatelně vynaloženými na jejich dosažení (nikoliv však zajištění a udržení). Až na jedinou výjimku (zemědělská výroba) nelze uplatnit výdaje paušálem (tedy procentem z dosaženého příjmu).
Jsou-li výdaje vynaložené na dosažení ostatního příjmy vyšší než příjmy, k rozdílu se nepřihlíží. Jinými slovy, u ostatních příjmů nelze vykázat daňovou ztrátu. Toto pravidlo se však uplatni vždy u jednotlivého příjmu celkem, přičemž je-li tvořen více příjmy, jednotlivé ztráty jsou daňově akceptovatelné („započitatelné“).
Podle pokynu GFŘ D-22 se jednotlivým druhem příjmu rozumí například příjem z prodeje nemovitostí, příjem z prodeje movitých věcí, příjem z prodeje cenných papírů, příjem z příležitostných činností a příjem z příležitostného pronájmu movitých věcí, dále příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným a další druhy příjmů podle § 10 odst. 1 ZDP.
Při stanovení toho, zda jsou výdaje na dosažení příjmů spojené s jednotlivým druhem příjmu uvedeným v § 10 odst. 1 ZDP vyšší než příjem, se posuzuje každý jednotlivý druh příjmů samostatně.
Příklad:
I----------------------------------------------------------------------------I I             Fyzická osoba měla v roce 2016 tyto ostatní příjmy             I I                      a na ně vynaložené výdaje (v Kč):                     I I----------------------------I---------------I---------------I---------------I I        druh příjmu         I     příjem    I     výdaj     I  základ daně  I I----------------------------I---------------I---------------I---------------I I prodej rekreační chaty     I     2 500 000 I     1 500 000 I     1 000 000 I I----------------------------I---------------I---------------I---------------I I prodej pozemku             I     1 000 000 I     1 200 000 I             0 I I----------------------------I---------------I---------------I---------------I I prodej ovoce               I        50 000 I        40 000 I        10 000 I I----------------------------I---------------I---------------I---------------I I celkem                     I     3 550 000 I     2 740 000 I     1 010 000 I I----------------------------------------------------------------------------I
Když ostatní příjmy plynou manželům ze společného jmění manželů, zdaňují se u jednoho z nich. Je pak zcela v kompentenci manželů určit, který z nich příjem v rámci svého daňového přiznání zdaní. Když ale příjmy plynou manželům z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění, které byly zahrnuty v obchodním majetku, zdaňují se u toho z manželů, který měl věc nebo právo v obchodním majetku zahrnuté.
 
Příjmy z příležitostných činností, příjmy z příležitostného nájmu movitých věcí a příjmy ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem
Příjmy z příležitostných činností jsou velice obecnou kategorií, která není v ZDP blíže definována. Patří sem např. příležitostná úprava pozemku souseda, příležitostné ušití šatů kolegyni, pomoc při sklizni ovoce a zeleniny apod.
Příjem z nájmu může být ostatním příjmem jen tehdy, jde-li o příležitostný nájem movitých věcí. Příjem z nájmu (byť příležitostného) věcí nemovitých je vždy kvalifikován jako příjem z nájmu (§ 9 zákona o daních z příjmů). Pojem „příležitostný“ ZDP žádným způsobem nedefinuje. Lze však dovodit, že pronajmu-li například svému kolegovi osobní automobil na celý rok, kritéria ostatního příjmu naplněna nebudou (bude se jednat o příjem z nájmu). Když ale pronajmu automobil např. na jeden týden, příjem bude nepochybně příjmem ostatním.
Pokud úhrn výše uvedených příjmů nepřevýší ve zdaňovacím období částku 30 000 Kč, je tento příjem od daně osvobozen a neuvádí se do daňového přiznání.
Příklad:
Starobní důchodce měl v průběhu roku příjem z příležitostné činnosti (malířská a lakýrnická činnost) ve výši 20 000 Kč. Jiné zdanitelné příjmy neměl. Jde o příjem osvobozený od daně.
Příjmem chovatele včel (počet jeho včelstev nepřevyšuje 60) je pro účel stanovení zdanitelného ostatního příjmu částka 500 Kč na jedno včelstvo.
 
Příjmy z převodu nemovité věci, cenného papíru a jiné věci
V případě, kdy fyzická osoba prodává tyto věci, připadá v úvahu řada osvobození těchto příjmů od daně (zpravidla při splnění určitého časového období mezi pořízením a prodejem). Podmínky pro osvobození jsou formulovány v § 4 ZDP a nejsou předmětem tohoto článku. Dále se budu věnovat situacím, kdy fyzická osoba příjem z prodeje (převodu) musí zdanit.
Jako výdaj lze uplatnit cenu, za kterou byla prodávaná věc prokazatelně nabyta (zpravidla koupí).
Výdajem jsou též částky prokazatelně vynaložené na technické zhodnocení, opravu a údržbu věci, včetně dalších výdajů souvisejících s uskutečněním prodeje s výjimkou výdajů na osobní potřebu poplatníka. K hodnotě vlastní práce poplatníka na věci, kterou si sám vyrobil nebo vlastní prací zhotovil, se při stanovení výdajů nepřihlíží.
Příklady:
1.
Fyzická osoba prodala osobní automobil na 120 000 Kč. Automobil zakoupila za 500 000 Kč.
Prodejce musí podat daňové přiznání, kde jako ostatní příjem uvede částku 120 000 Kč. Výdajem je 500 000 Kč. Vzhledem k tomu, že daňovou ztrátu nelze vykázat, dílčím základem daně bude nula a z prodeje automobilu tak nevzniká žádná daňová povinnost.
2.
Fyzická osoba prodala dva pozemky. Pozemek A prodala za 500 000 Kč (pořídila jej za 200 000 Kč) a pozemek B prodala za 1 200 000 Kč (pořídila jej za 1 400 000 Kč.
I--------------I----------------I----------------I----------------I I              I    Pozemek A   I    Pozemek B   I     Celkem     I I--------------I----------------I----------------I----------------I I příjem       I        500 000 I      1 200 000 I      1 700 000 I I--------------I----------------I----------------I----------------I I výdaj        I        200 000 I      1 400 000 I      1 600 000 I I--------------I----------------I----------------I----------------I I rozdíl       I        300 000 I      - 200 000 I        100 000 I I--------------I----------------I----------------I----------------I
V daňovém přiznání uvede prodejce údaje uvedené v posledním sloupci jako „celkem“. Jak je z příkladu vidět, daňovou ztrátu sice u jednoho druhu příjmu (a tím je „příjem z prodeje pozemků“) vykázat nelze, ale ztráty z jednotlivých příjmů této kategorie vzájemně kompenzovat se zisky lze.
 
Příjmy z převodu účasti
Jde o příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným, komanditisty na komanditní společnosti nebo z převodu družstevního podílu. I u těchto příjmů připadá v úvahu jejich osvobození od daně v případě splnění podmínek uvedených v již zmíněném § 4 ZDP. Výdajem je nabývací cena podílu, jejíž přesná a podrobné definice je uvedena v § 24 odst. 7 ZDP.
Příklady:
1.
Fyzická osoba převedla svou účast ve společnosti s ručením omezeným („prodala svůj podíl“) za 1 900 000 Kč. Jediným (peněžitým) vkladem společníka byla částka 200 000 Kč. Bývalý společník uvede v daňovém přiznání jako ostatní příjem částku 1 900 000 Kč a jako výdaj částku 200 000 Kč.
2.
Fyzická osoba převedla účast ve společnosti s ručením omezeným za 1 500 000 Kč. Svou účast koupila za 2 000 000 Kč. Ve svém daňovém přiznání uvede jako ostatní příjem částku ve výši 1 500 000 Kč. Výdajem bude částka 2 000 000 Kč, dílčí daňový základ se bude rovnat nule.
 
Příjmy ze zděděných autorských práv
V tomto případě jde o příjmy z práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví, včetně práv autorských a práv příbuzných právu autorskému, které však nebyly vyplaceny autorovi (pak by šlo o příjmy z podnikání či z jiné samostatné výdělečné činnosti - § 7 zákona o daních z příjmů), ale dědici po zemřelém. Výdaje související s dosažením těchto příjmů (u dědice) prakticky - i když jistě lze jejich teoretickou a spíše výjimečnou existenci připustit - nejsou.
Příklad:
Po smrti akademického malíře byla prodána některá jeho díla. Příjem z prodeje inkasovala manželka. U manželky jde o příjem ze zděděných autorských práv, který uvede v daňovém přiznání jako ostatní příjem.
 
Vypořádací podíl
Vypořádacím podílem se rozumí tento podíl při zániku účasti člena v obchodní korporaci, s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti, anebo na majetku transformovaného družstva. Za výdaj se považuje nabývací cena podílu, je-li společnosti společníkem prokázána.
Přesto, že v případě vypořádacího podílu vzniká fyzické osobě (bývalému společníkovi či členu družstva) ostatní zdanitelný příjem, povinnost jej zdanit nemá. Daňové povinnosti musí totiž v tomto případě splnit plátce (společnost či družstvo).
Podle § 36 odst. 2 písm. e) ZDP podléhá 15 % zvláštní („srážkové“) sazbě daně mj. vypořádací podíl. Znamená to tedy, že společnost nebo družstvo před výplatou z vypořádacího podílu srazí daň ve výši 15 % (a odvede ji správci daně) a příjemce obdrží již zdaněný „netto“ vypořádací podíl. Tento (srážkou již definitivně) zdaněný ostatní příjem již příjemce v daňovém přiznání neuvádí.
 
Podíl na likvidačním zůstatku
Výdajem je i v tomto případě nabývací cena podílu. Podmínkou je, že tuto cenu společník společnosti prokáže. Co se týká zdanění podílu na likvidačním zůstatku, platí v plném rozsahu to, co bylo uvedeno výše v případě vypořádacího podílu. Podíl na vypořádacím zůstatku [§ 36 odst. 2 písm. f) ZDP] zdaní 15 % srážkovou daní společnost (družstvo) a bývalý společník či člen družstva obdrží již zdaněný podíl, který neuvádí ve svém daňovém přiznání a nezdaňuje.
Příklad:
Společnost s. r. o. zaniká likvidací. Společnost má dva společníky, přičemž peněžitý vklad každého z nich činí 50 000 Kč. Likvidátor zjistil likvidační zůstatek ve výši 1 500 000 Kč. Protože společenská smlouva nestanoví jinak, na každého společníka připadá jedna polovina, tj. 750 000 Kč. Podíl před výplatou společnost zdaní. Daň činí 15 % ze základu daně 700 000 Kč (750 000 Kč - 50 000 Kč), tedy 105 000 Kč. Každý společník obdrží zdaněný podíl na likvidačním zůstatku ve výši 645 000 Kč.
 
Výhry
Mezi ostatní příjmy patří též výhry v loteriích, sázkách a jiných podobných hrách a výhry z reklamních soutěží a slosování, za předpokladu, že nepřipadá v úvahu jejich osvobození od daně podle § 4 ZDP.
ZDP obsahuje pro tyto příjmy i speciální „osvobozovací“ ustanovení, kterým je v § 10 odst. 3 písm. b), podle kterého jsou výhry z loterií, sázek a podobných her provozovaných na základě povolení vydaného podle zákona č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, nebo na základě obdobných předpisů vydaných v členských státech Evropské unie nebo dalších státech, které tvoří Evropský hospodářský prostor.
Jde-li o příjem, který je nutné zdanit (nelze využít žádný z institutů pro osvobození), zdaní jej plátce (tedy provozovatel loterií, sázek apod.), srážkovou daní ve výši 15 % [§ 36 odst. 2 písm. k) ZDP], přičemž výherce obdrží částku již po zdanění, kterou v daňovém přiznání - bez ohledu na její výši -neuvádí.
 
Ceny ze soutěží
Ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ceny ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže, anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže, jsou ostatními příjmy tehdy, nepřipadá-li v úvahu jejich osvobození podle § 4 ZDP. Zdanění srážkovou 15 % daní [§ 36 odst. 2 písm. l) ZDP] provede pořadatel soutěže a výherce obdrží částku po zdanění.
U fyzických osob, u nichž je sportovní činnost podnikáním nebo jinou samostatnou výdělečnou činností, se považují přijaté ceny ze sportovních soutěží za příjmy podle § 7 ZDP.
Příklad:
Cena za první místo v běžecké soutěži činí 25 000 Kč.
a)
Vítězem je fyzická osoba, která se atletikou zabývá profesionálně a sportovní činnost je u ní považována za podnikání či jinou samostatně výdělečnou činnost.
Výhra je kvalifikována jako příjem z podnikání (§ 7 ZDP) a vítěz ji zdaní ve svém daňovém přiznání v rámci této kategorie příjmů.
b)
Vítězem je fyzická osoba, která sportuje pouze jako amatér. Výhra je považována za ostatní příjem a daň ve výši 3 750 Kč před výplatou srazí a správci daně odvede pořadatel sportovní soutěže.
 
Příspěvek na penzijní připojištění při nedodržení podmínek
Podle § 15 odst. 5 ZDP mohou fyzické osoby snížit základ daně o příspěvek v celkovém úhrnu nejvýše 12 000 Kč, zaplacený poplatníkem na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění podle smlouvy o penzijním pojištění a doplňkové penzijní spoření podle smlouvy o doplňkovém penzijním spoření. Ve všech případech ZDP uvádí řadu podmínek, které je nutno splnit.
Pokud poplatníkovi jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření zaniklo bez nároku na penzi, jednorázové vyrovnání nebo jednorázové plnění z penzijního pojištění a současně bylo poplatníkovi vyplaceno odbytné nebo jiné plnění související se zánikem penzijního pojištění, nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné částky zaniká. A ostatním příjmem ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které byl poplatníkovi v příslušných letech z důvodu zaplacených příspěvků na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem nebo penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření základ daně snížen.
Příklad:
Fyzická osoba uzavřela v roce 2013 smlouvu o penzijním připojištění se státním příspěvkem, přičemž roční příspěvek činil 18 000 Kč. V letech 2013, 2014 i 2015 snížila základ daně o částku 12 000 Kč. V roce 2016 smlouvu zrušila a penzijní fond vyplatil odbytné.
Ostatním příjmem fyzické osoby v roce 2016 je částka 36 000 Kč (3 x 12 000 Kč).
 
Životní pojištění při nedodržení podmínek
Podle § 15 odst. 6 ZDP mohou fyzické osoby snížit základ daně o jimi zaplacené pojistné ve zdaňovacím období na jejich soukromé životní pojištění. I zde je nutné splnit podmínky formulované v ZDP.
Maximální částka, kterou lze odečíst za zdaňovací období, činí v úhrnu 12 000 Kč, a to i v případě, že má poplatník uzavřeno více smluv s více pojišťovnami. Při nedodržení podmínek z důvodu zániku pojištění nebo dodatečné změny doby trvání pojištění nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné částky zaniká a ostatním příjmem ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které poplatník v dřívějších letech snížil základ daně. Toto se nevztahuje na pojistné smlouvy, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odbytné a zároveň rezerva nebo kapitálová hodnota pojištění bude převedena na novou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínku pro uplatnění nezdanitelné části základu daně.
Příklad:
Poplatník uzavřel v roce 2014 smlouvu o soukromém životním pojištění, ve které byly splněny všechny zákonné podmínky pro uplatnění pojistného jako položky snižující základ daně. Sjednané (i zaplacené) roční pojistné je 7 000 Kč. Poplatník tedy v letech 2014 a 2015 snížil o částku 7 000 Kč základ daně. V roce 2016 smlouvu zrušil a bylo mu vyplaceno odbytné. Protože je v roce 2016 poplatníkovi 57 let, došlo k porušení jedné ze základních podmínek. Ostatním příjmem poplatníka v roce 2016 je částka 14 000 Kč.