Nad judikaturou související se zánikem pohledávek a právně neplatnými pohledávkami

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. srpna 2013 čj. 1 Afs 11/2013-84, obdobně rozsudek NSS ze dne 28. května 2015 čj. 10 Afs 129/2014-62)

Nejvyšší správní soud posuzoval otázku, zda smlouva uzavřená mezi firmou a jejím odštěpným závodem, která byla později prohlášena za absolutně neplatnou, má nějaké daňové důsledky. Nejvyšší správní soud došel k závěru, že je nutno v případě absolutně neplatných smluv odlišovat případy, kdy je smlouva sice neplatná, ale obě strany podle ní plnily a nedošlo dodatečně ke vrácení těchto plnění (zde mohou daňové důsledky přes neplatnost smlouvy nastat) od případů, kdy plněno vůbec není či dodatečně dojde k vrácení těchto plnění (pak není důvod je daňově zohledňovat).

Nejvyšší správní soud se zabýval otázkou, zda výnos vzniklý odúčtováním předmětného závazku ve výši 50 885 265 Kč je součástí základu daně z příjmů právnických osob, resp. představuje zdanitelný výnos.

Zdejší soud považuje za nespornou skutečnost, že v roce 1993 , což vyplývá z rozhodnutí Nejvyššího soudu čj. 32 Cdo 2801/2007-323. O této skutečnosti není mezi stranami řízení sporu. Pro absolutní neplatnost je charakteristické, že nastává přímo ze zákona a působí od počátku úkon je tedy neplatný od okamžiku svého vzniku. Jestliže tak byla předmětná smlouva o dodávkách zemního plynu absolutně neplatná, nemohl na jejím základě ani vzniknout předmětný závazek a ten je proto třeba považovat z hlediska soukromého práva za neexistující.

Vlivem absolutní neplatnosti soukromoprávních úkonů na daňové účinky těchto úkonů se zdejší soud již zabýval ve své dřívější judikatuře. Z rozhodovací praxe vyplývá, že pokud dospěl správní orgán k závěru, “ (např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 2. 2005, č. j. 2 Afs 94/2004-50, publ. pod č. 979/2006 Sb. NSS, a ze dne 17. 4. 2008, č. j. 7 Afs 8/2007-49).

V souvislosti s absolutní neplatností právního úkonu dále zdejší soud v rozsudku ze dne 31. 3. 2011, čj. 9 Afs 81/2010-180, publ. pod č. 2415/2011 Sb. NSS, uvedl, že

Z uvedené judikatury plyne, že . Pro oblast daňovou je přitom Na druhou stranu v případě, kdy by bylo možné zjištěnou absolutní neplatnost reflektovat tím, že dojde k vrácení uskutečněného plnění, případně k plnění na základě závazku ještě nedošlo, nebo je možná obnova takového stavu, jako by tu předmětný závazek nikdy neexistoval, účinky tohoto úkonu do daňové oblasti nezasáhnou.

V nyní posuzovaném případě se proto Nejvyšší správní soud zaměřil na povahu předmětného absolutně neplatného právního úkonu (smlouvy o dodávkách zemního plynu), na základě kterého měl vzniknout a byl evidován závazek ve výši 50 885 265 Kč. Ze správního spisu soud ověřil, že předmětný závazek spočíval v dodávkách zemního plynu ze strany ČPP do plynovodní sítě distribučního odštěpného závodu v Hradci Králové. Plyn byl následně dodáván konečným spotřebitelům. ČPP účtoval svému distribučnímu odštěpnému závodu cenu za dodávku zemního plynu uskutečněnou v prosinci 1993 v celkové výši 230 885 265 Kč. Podle správního spisu dále stěžovatel inkasoval plnění od konečných zákazníků, z celkového závazku bylo uhrazeno ČPP pouze 180 000 000 Kč, přičemž zbylou část ve výši 50 885 265 Kč stěžovatel neuhradil a dále tento závazek evidoval ve svém účetnictví.

Na základě výše uvedených skutečností zdejší soud konstatuje, že ačkoliv se jednalo o absolutně neplatný právní úkon (tj. neplatný od samého počátku), stěžovatel a jeho právní předchůdce o jeho existenci v době vzniku stěžovatele (tj. 1. 1. 1994) nepochybovali, dokonce na základě uvedeného právního úkonu distribuční odštěpný závod získal plnění (dodávky plynu) a velká část závazku byla uhrazena. Za těžko představitelné lze v tomto případě považovat vzájemné navrácení si plnění z dané smlouvy, vzhledem k tomu, že plnění poskytnuté odštěpnému závodu – dodávky plynu – bylo konzumováno – dodáno konečným spotřebitelům.

Na základě výše uvedeného je proto třeba odmítnout stěžovatelovo tvrzení, že předmětný závazek ve výši 50 885 265 Kč nemohl nikdy existovat, a proto jeho existenci je možno dovozovat pouze z účetnictví stěžovatele, respektive privatizačních dokumentů.

Zdejší soud se proto ztotožňuje se závěrem krajského soudu, že v nyní projednávané věci bylo rozhodné, že předmětný závazek souvisel s privatizovaným majetkem, přičemž nebyl podstatný právní důvod vzniku závazku, ale faktický stav, tj. vazba závazku na privatizovaný majetek.

Nejvyšší správní soud na základě shora uvedeného uzavírá, že Zdejší soud se tak ztotožňuje se závěry finančního ředitelství a krajského soudu, že výnos vzniklý odúčtování předmětného závazku představuje příjem ve smyslu § 23 odst. 1 a § 18 zákona o daních z příjmů.

Nelze proto souhlasit s tvrzením stěžovatele, že pojem „příjem“ ve smyslu § 18 zákona o daních z příjmů nebyl naplněn. Vzhledem k tomu, že stěžovatel předmětný závazek v době svého vzniku, kdy nebylo o jeho existenci pochyb, převzal do svého účetnictví a zahajovací rozvahy a až do roku 2008 o něm účtoval a vykazoval jej na straně pasiv, je nepochybné, že při odúčtování tohoto závazku stěžovateli vzniklo určité „obohacení“ v tom smyslu, že mu odpadla povinnost předmětný závazek hradit. Zdejší soud proto souhlasí se závěrem žalovaného, že odúčtováním závazku ve výši 50 885 265 Kč došlo k navýšení (přírůstku) stěžovatelova majetku, resp. k výnosu ve smyslu § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Je tak třeba přisvědčit i názoru krajského soudu, podle

V daném případě se nejednalo pouze o příjem zdánlivý, neboť fakticky bylo s předmětným závazkem kalkulováno jako s hodnotou, o kterou byl majetek stěžovatele již od jeho vzniku nižší, proto po jeho odúčtování se nevyhnutelně musel jeho majetek zvýšit.

Na základě všech výše uvedených skutečností Nejvyšší správní soud uzavírá, že odúčtování předmětného závazku představovalo reálný příjem stěžovatele, který se projevil přírůstkem jeho majetku, a z toho důvodu podléhá dani z příjmů právnických osob ve smyslu § 18 odst. 1 zákona o dani z příjmů.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. července 2014 čj. 9 Afs 131/2013-48)

Daňový subjekt v tomto případě splnil svůj závazek, kdy měl část kupní ceny nemovitostí uhradit „naturálně“ provedením demoličních prací. O těchto pracích však neúčtoval a pouze tuto část závazku zrušil zaúčtováním do výnosů. Tento výnos byl finančními orgány posouzen jako daňový. Nejvyšší správní soud s takovým postupem nesouhlasil. Samotné účtování na účet výnosů ještě automaticky neznamená zdanění. V daném případě mělo být účtováno i o provádění demoličních prací, a to jak o jejich nákladech, tak o výnosech a z toho odvozovat daňový dopad. Odvozovat zdanění od pouhého „odepsání závazku do výnosů“ tak bylo chybné.

Z kupní smlouvy, uzavřené stěžovatelkou a Ministerstvem obrany v rámci soudního smíru dne 14. 11. 2006, je zřejmé, že za celkovou cenu 313 731 628 Kč. Smluvní strany ve smlouvě potvrdily, že část celkové kupní ceny ve výši 56 309 908 Kč byla již ke dni uzavření smlouvy stěžovatelkou prodávajícímu uhrazena. Dále se také dohodly, že ve výši 257 421 720 Kč nezbytných k úplnému odstranění všech staveb včetně příslušenství (stavby, haly, speciální pozemní stavby), které se nacházejí na převáděných pozemcích a které nejsou předmětem převodu, a to ve lhůtě tří let od protokolárního předání předmětu prodeje.

Stěžovatelka se současně zavázala, že pro případ, že nesplní zcela nebo zčásti svůj závazek, zavazuje se doplatit prodávajícímu doplatek kupní ceny ve výši odpovídající ceně neprovedených demoličních prací.

Kupní smlouvou ze dne 11. 4. 2007 stěžovatelka nabyté pozemky prodala svému jedinému akcionáři a členovi představenstva P. B. za celkovou cenu 40 000 000 Kč.

S krajským soudem lze plně souhlasit v tom, že resp. že pozemky budou převedeny se stavebním zatížením, které bude povinen odstranit nový nabyvatel. tj. nebude se jednat o převod pozemků s povinností provést likvidaci, .

Nejvyšší správní soud má za prokázané, že O této skutečnosti svědčí kupní smlouva ze dne 11. 4. 2007 mezi stěžovatelkou a P. B., zápis z místního šetření ve věci odstranění staveb a konečně i účetní postup samotné stěžovatelky, která o závazku až do jeho splnění nadále účtovala na účtu 325.1.

Sporný výnos tak žádným způsobem nesouvisí s pro stěžovatelku nevýhodným převodem pozemků na P. B. Za obvyklých obchodních podmínek by stěžovatelka se souhlasem původního prodávajícího převedla na kupujícího vedle pozemků i svůj závazek na věcné plnění v podobě demoličních prací. S krajským soudem lze nepochybně souhlasit v tom, že skutečnost, že stěžovatelka v rámci soudního smíru s Ministerstvem obrany přistoupila na koupi pozemků za cenu ve výši 313 731 628 Kč, aby je obratem prodala svému jedinému akcionáři za cenu ve výši 40 000 000 Kč, je čistě jejím rozhodnutím.

Toto její rozhodnutí, tedy prodej pozemků jedinému akcionáři za výrazně nižší cenu, než se zavázala uhradit a z toho pramenící zákaz daňově zohlednit celou pořizovací cenu pozemků však žádným způsobem nesouvisí se splněním jejího závazku vůči zcela jinému subjektu, tj. Ministerstvu obrany. Splnění závazku stěžovatelkou nemá s nákladem, který nemohl být daňově uplatněn, žádnou souvztažnost.

Stěžovatelce je nutno přisvědčit v tom, že není dostatečně objasněna otázka, jaký výnos a v jaké výši stěžovatelka v souvislosti s kupní smlouvou ze dne 14. 11. 2006 realizovala. . Nejvyšší správní soud opakovaně ve své judikatuře uvedl, že

Závazky jako účetní kategorie jsou součástí pasiv, jde o cizí zdroje. Splnění závazku jinak než penězi se v účetnictví zachytí zpravidla formou souběžného účtování tohoto závazku (tj. povinnost něco poskytnout) a pohledávky (tj. právního nároku něco obdržet) v peněžním vyjádření a následného započtení tohoto závazku a pohledávky.

Krajský soud i žalovaný uvádí, že stěžovatelka byla povinna postupovat podle Českého účetního standardu pro podnikatele č. 019, bod. 4. Podle tohoto ustanovení se právně zaniklé závazky vyúčtují na příslušný účet ostatních výnosů [s výjimkou například splnění, splynutí, započtení, dohody o nahrazení dosavadního závazku závazkem novým, narovnání, pokud jde o stejné částky (případný rozdíl se zaúčtuje do výnosů)].

Právně zaniklé závazky jsou zejména závazky, které zaniknou jinak, než splněním. Jde o případy, kdy dlužník už fakticky nic nedluží a v případě úhrady by se ze strany dřívějšího věřitele jednalo o plnění bez právního důvodu, které by měl vrátit zpět. Jinými slovy do výnosů se účtuje odpis závazku v případě, kdy např. závazek či jeho část byla věřitelem prominuta, nebo věřitel zanikl a s ním i jeho pohledávka.

Podle uvedeného účetního standardu se do výnosů dále účtuje rozdíl v případech, že závazek zanikl splněním, splynutím, započtením, dohodou o nahrazení či narovnáním, pokud nejde o stejné částky. Dojde-li např. k zániku závazku narovnáním, a to tak, že původní závazek ve výši 100 se zvýší na 120, je rozdíl ve výši 20 základem daně u věřitele a ztrátou u dlužníka. V opačném případě, tedy, že se původní závazek sníží na 80, bude rozdíl 20 základem daně u dlužníka a ztrátou u věřitele. Takový rozdíl je nepochybně výnosem s dopadem do základu daně, neboť dlužníkovi byla věřitelem část dluhu odpuštěna.

Závazkem stěžovatelky dle kupní smlouvy ze dne 14. 11. 2006 bylo odstranit všechny stavby včetně příslušenství, které se nacházejí na převáděných pozemcích a které nejsou předmětem převodu, a to ve lhůtě tří let od převzetí pozemků. Ze spisového materiálu je zcela zřejmé, že svůj závazek vůči Ministerstvu obrany stěžovatelka beze zbytku splnila. Původnímu věřiteli nebyla povinna doplácet jakoukoliv částku, nedošlo vůči ní k prominutí dluhu, nebyla uzavřena žádná dohoda o narovnání. Naopak z protokolu z místního šetření vyplývá, že

Důvody, o které žalovaný a následně krajský soud opřel své závěry, proto nemohou obstát. Jaké náklady na plnění svého závazku ve skutečnosti stěžovatelka vynaložila, nemá na splnění jejího závazku vůči původnímu věřiteli žádný vliv. Obsah závazku mezi Ministerstvem obrany a stěžovatelkou totiž nespočíval v peněžitém plnění, ale v provedení plnění věcného.

Nejvyšší správní soud připomíná, že správci daně jsou při stanovení daně povinni dodržet hledisko materiální správnosti (§ 1 odst. 2 daňového řádu). Jejich povinností je dbát především toho, aby daň byla stanovena po právu, tj. ve správné výši. Musí přihlížet ke všem skutečnostem, které jsou pro správné stanovení daně rozhodné, a to ať jsou ve prospěch či v neprospěch daňového subjektu.

Skutkový i právní stav je nutné došetřit, neboť stěžovatelka nepochybně nějaký výnos realizovala. Z dosavadního skutkového stavu lze dovodit, že Z protokolu o místním šetření je však zřejmé, že závazek vůči ministerstvu splnila. Argumentace krajského soudu i žalovaného by obstála pouze v případě, že by stěžovatelce byl závazek ministerstvem odpuštěn. Pak by se skutečně jednalo o závazek zaniklý jinak než splněním. Takový závěr učiněn v řízení nebyl. Obdobně zřejmě stěžovatelka neúčtovala ani o provádění demoličních prací, které se sice týkaly objektů nacházejících se na převáděných pozemcích, avšak jejich vlastníkem bylo stále ministerstvo. Jinými slovy demoliční práce neprováděla stěžovatelka sama pro sebe, ale pro ministerstvo. Tyto práce byly v kupní smlouvě na pozemek oceněny částkou 257 421 720 Kč, a tato služba současně představovala pohledávku stěžovatelky vůči ministerstvu.

Případné dodanění tohoto výnosu nemůže být odůvodněno způsobem, který daňové orgány zvolily, neboť žádný z těchto případných výnosů nevznikl z důvodu nesplnění závazku stěžovatelky doplatit ministerstvu kupní cenu.

Podstatné pro posouzení zdanitelného výnosu ve vztahu stěžovatelka – ministerstvo je skutečnost, že vlastníkem odstraňovaných staveb bylo stále ministerstvo a demoliční práce tedy byly prováděny v jeho prospěch. Mimo závazkový vztah z kupní smlouvy by se

Podstatné pro posouzení zdanitelného výnosu ve vztahu stěžovatelka – P. B. je skutečnost, že práce byly provedeny pro stěžovatelku zcela dobrovolně a zadarmo.

V případě, kdy poskytovatel pro příjemce dobrovolně a bezplatně vykoná službu, aniž by od něj obdržel jakékoli protiplnění (tj. bezplatné poskytnutí služby není nijak vázáno na jiné úplatné realizované dodávky), je naplněna podstata daru. Majetkový prospěch je na straně obdarovaného, v projednávané věci na straně stěžovatelky. Dar právnické osobě byl v rozhodné době podroben dani darovací, nebyl-li od daně osvobozen. V projednávané věci je však nutné vzít v potaz, že dárcem byl jediný akcionář stěžovatelky a bude proto nutné posoudit, zda nepůjde spíše o vklad do kapitálu (vklad službou). Zcela jiný příběh je pak příběh daňové uznatelnosti fakticky vynaložených nákladů na straně poskytovatele daru, které musí být nepochybně posouzeny jako náklady daňově neuznatelné.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 2. prosince 2010, čj. 7 Afs 130/2009 – 200, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 2/2012 pod č. 2489/2012)

K dalšímu rozsudku uvádíme pouze zveřejněné právní věty, neboť jednoznačný daňový dopad nebyl v dané kauze dořešen, věc byla vrácena finančním orgánům, aby kauzu znovu posoudily. (Věcně šlo o zákonnost provádění nedobrovolných veřejných dražeb.)

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 16. prosince 2014, čj. 2 Afs 140/2014-38, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 4/2015 pod č. 3183/2015)

Daňový subjekt (původní dlužník) postoupil svůj dluh na nového dlužníka. Později však původní dlužník uzavřel s věřitelem dohodu o narovnání a chtěl její výsledky daňově zohlednit. Finanční orgány nechtěly takový postup akceptovat, protože tvrdily, že dluh se již nenachází v účetnictví původního dlužníka, protože byl postoupen a k daňovému uznání dohody o narovnání, kterou uzavřel původní dlužník, není důvod. Nejvyšší správní soud však tento názor státní správy neakceptoval, protože k dohodě o narovnání došlo proto, že byla zpochybněna právní platnost postoupení dluhu na nového dlužníka, tedy reálně hrozilo, že dluh bude muset hradit původní dlužník. Skutečnost, že dluh již nebyl zachycen v účetnictví původního dlužníka, nehraje žádnou roli, protože ten správně v okamžiku postoupení dluhu tento ze svého účetnictví vyřadil. To však neznamená, že by z výše uvedených důvodů (žaloba na neplatnost postoupení dluhu) nemohl uzavřít dohodu o narovnání a snažit se zohlednit její výsledky daňově.

V nyní projednávané věci je zásadní podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Žalovaný je toho názoru, že nikoliv. Svůj závěr dovozuje jednak z toho, že stěžovatel k datu 17. 12. 2002 uzavřel smlouvu o převzetí dluhu, kterou byl on jako původní dlužník z titulu smlouvy o úvěru, včetně dodatku, nahrazen novým dlužníkem – společností Invesmart B. V., jenž tento úvěr se souhlasem Union banky, a. s., převzal, a dále z toho, že stěžovatel v roce 2007 neevidoval žádný závazkový vztah, který by mohl být předmětem smlouvy o narovnání mezi ním a společností Clarion International Group Corp. Pokud tedy neexistoval závazkový vztah, nelze uznat ani jeho narovnání, a zařazení uvedeného případu do daňových nákladů by tak odporovalo § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Ze stejných premis vycházel také městský soud, který uzavřel, že z účetnictví stěžovatele plyne toliko vznik nového závazku, tj. závazku z dohody o narovnání, nicméně stěžovatel neprokázal, že by byl zavázán také z úvěrové smlouvy; proto nemohla být částka ve výši 26 000 000 Kč považována za daňově uznatelnou.

S tímto závěrem však nelze souhlasit, neboť okolnosti tohoto případu nejsou natolik přímočaré, jak byly vylíčeny žalovaným v rozhodnutí o odvolání stěžovatele, resp. městským soudem v odůvodnění napadeného rozsudku.

Dle § 23 zákona o daních z příjmů pak je třeba při zjištění základu daně vycházet z hospodářského výsledku, tedy z účetnictví. (tento závazek proto považoval za sporný). Vzhledem k tomu, že žalovaný vycházel pouze z těchto skutečností, dospěl k závěru, že stěžovatel předmětným závazkem z úvěrové smlouvy nebyl zavázán, a neměl tedy důvod uzavírat dohodu o narovnání.

Nejvyšší správní soud po prostudování spisu zjistil, že

Jak již bylo uvedeno, mezi stranami není sporu o tom, že stěžovatel uzavřel s Union bankou, a. s., dne 7. 6. 2002 smlouvu o krátkodobém úvěru na částku 100 000 000 Kč. Nesporné je rovněž to, že stěžovatel následně k datu 17. 11. 2002 uzavřel smlouvu o převzetí dluhu ve výši 40 358 244,27 Kč, tj. jistiny ve výši 39 431 000 Kč a příslušenství ve výši 927 244,27 Kč, se společností Invesmart B. V. za souhlasu Union banky, a. s. Stěžovatel tudíž vystoupil z původního závazkového vztahu. Smlouva o převzetí dluhu je součástí spisu.

Pro nyní projednávanou věc je ale podstatné, což žalovaný i městský soud zcela opomněli, že společností BRADDOCK FINANCE & CAPITAL LTD., jakožto novým věřitelem z předmětné smlouvy o úvěru, v roce 2006 Předmětná žaloba je součástí správního spisu a plyne z ní, že tamní žalobce, tj. společnost BRADDOCK FINANCE & CAPITAL LTD., argumentoval tím, že jedním ze základních principů bankovního podnikání je povinnost banky jednat při provádění svých obchodů obezřetně a provádět obchody způsobem, který nepoškozuje zájmy jejích vkladatelů z hlediska návratnosti jejich vkladů a neohrožuje bezpečnost a stabilitu banky. Union banka, a s., však uzavřením smlouvy o úvěru zjevně sledovala jiný účel, než který je v této smlouvě uveden. Účelem poskytnutí úvěru totiž ve skutečnosti bylo skryté financování mateřské společnosti Union Group, což je v rozporu se zákonem.

Z uvedené žaloby je tedy zřejmé, že

Nejvyšší správní soud je vzhledem k uvedeným skutečnostem toho názoru, že z uvedené žaloby plynou pádné důvody, pro které mohl stěžovatel akceptovat názor, že smlouva o úvěru je absolutně neplatná pro rozpor se zákonem. Podle soudní praxe je (§ 39 občanského zákoníku), objektivní skutečností, jež nemá právní následky zamýšlené smluvními stranami, bez ohledu na to, která ze smluvních stran neplatnost způsobila, i bez ohledu na to, zda některá ze smluvních stran uzavřela smlouvu v dobré víře, nebo zda strany o její neplatnosti věděly. společností Invesmart B. V. Za této situace se nabízí též otázka (ne)platnosti smlouvy o postoupení pohledávky na společnost BRADDOCK FINANCE & CAPITAL LTD. (a následně na společnost Clarion International Group Corp.). Pokud jde o možné zneplatnění věřitelské linie, je v žalobě odkaz na „Smlouvu o postoupení pohledávek“, který počítá s tím, že některé smluvní dokumenty mohou být neplatné a pohledávky jimi založené mohou být svou povahou pohledávkami z bezdůvodného obohacení (tato smlouva ovšem není součástí spisového materiálu). V případě pochybností bude pak na žalovaném, aby se touto otázkou podrobněji zabýval, stejně tak jako případným vlivem plynutí času. Lze tak předpokládat, že přes faktickou existenci smlouvy o převzetí dluhu se mohl stěžovatel důvodně domnívat, že k převzetí dluhu právně nedošlo, a že v předmětném sporu o zaplacení částky 39 431 000 Kč s příslušenstvím dospěje Obvodní soud v Praze 1 k závěru o absolutní neplatnosti předmětné smlouvy a uloží mu povinnost, jakožto dlužníku z titulu bezdůvodného obohacení, toto obohacení vydat. Jelikož však k meritornímu rozhodnutí soudu nedošlo, lze o této sporné otázce pouze uzavřít, že

se společností Clarion International Group Corp. Proto byly sjednány podmínky akceptovatelné oběma stranami, tedy zpětvzetí žaloby ze strany věřitele a uhrazení částky 26 000 000 Kč ze strany stěžovatele, jako dlužníka. Nejvyšší správní soud je názoru, že

Žalovaný (potažmo ani městský soud) se touto okolností daného případu vůbec nezabýval, čímž zatížil svůj postup vadou spočívající v tom, že sice dostatečně zjistil skutkový stav věci [všechny uvedené dokumenty, kromě smlouvy, z níž plyne (ne)platnost věřitelské posloupnosti, měl k dispozici], nezohlednil však veškeré zjištěné skutečnosti, a tudíž z něj vyvodil nesprávné závěry. Jeho rozhodnutí tedy neodpovídalo všem skutečnostem zřejmým ze spisu, a tyto byly nesprávně právně hodnoceny.

Žalovaný je v dalším řízení povinen přihlédnout ke shora uvedeným skutečnostem, tedy k žalobě podané společností BRADDOCK FINANCE & CAPITAL LTD. proti stěžovateli a k argumentaci v ní uplatněné, tedy k eventuální absolutní neplatnosti smlouvy o úvěru, k reálnému riziku, jež hrozilo stěžovateli v případě úspěchu této společnosti, příp. jejího nástupce, ve sporu, v případě pochybností též k možnému zneplatnění nástupnictví ve věřitelské linii při postupu pohledávky ze smlouvy o úvěru, resp. pohledávky plynoucí z bezdůvodného obohacení. Na základě těchto skutečností pak posoudit důvodnost vynaložení částky ve výši 26 000 000 Kč na základě dohody o narovnání a její uplatnění jako nákladu na dosažení, zajištění nebo udržení příjmu podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

(podle rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 31. října 2013, sp. zn. 29 Cdo 4474/2011, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího soudu 1/2015 pod č. 3/2015)

Mezi dvěma firmami byla uzavřena smlouva o postoupení pohledávek, ve které byl postoupen nárok na vratitelný přeplatek DPH vůči finančnímu úřadu. Správce daně pak později skutečně část přeplatku zaslal na účet společnosti, na kterou byla pohledávka postoupena. Plátce DPH, u kterého nárok na přeplatek původně vzniknul, se však později dostal do konkursu a správce konkursní podstaty požadoval vrácení DPH od firmy, které byl přeplatek vrácen. Soudy nižších stupňů nepovažovaly postoupení pohledávky vůči finančnímu úřadu za závadné, Nejvyšší soud však při dovolání rozhodnul opačně a konstatoval, že právní úprava postoupení pohledávky na vrácení přeplatku DPH neumožňuje.

Žalovaný (jako factor) uzavřel dne 21. prosince 2006 s pozdějším úpadcem (jako dodavatelem) smlouvu o provádění factoringu účetních a směnečných pohledávek.

Pozdější úpadce (jako ) dne 21. prosince 2006 (ve znění dodatku č. 1 z téhož dne) v souladu s § 64 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků („ZSDP“), za sjednanou úplatu.

Pozdější úpadce (jako postupitel) uzavřel dne 29. prosince 2006 se žalovaným (jako postupníkem) smlouvu o postoupení pohledávky ve výši 1 994 000 Kč vyplývající z vratitelného přeplatku daně z přidané hodnoty dle přiznání k dani z přidané hodnoty za měsíc říjen 2006.

Podáním ze dne 17. ledna 2007 požádal pozdější úpadce Finanční úřad v P. (dále jen „finanční úřad“) o zaslání nadměrného odpočtu na účet (žalovaného) v tomto dopise uvedený, s tím, že došlo k postoupení pohledávky týkající se tohoto nadměrného odpočtu.

Platebním výměrem ze dne 17. března 2008 stanovil finanční úřad nadměrný odpočet na dani z přidané hodnoty částkou 1 849 624 Kč.

Dne 15. dubna 2008 rozhodl o vrácení přeplatku daně z přidané hodnoty, evidovaného k tomuto datu ve výši 898 063 Kč, pozdějšímu úpadci, s tím, že vratitelný přeplatek byl zčásti převeden na úhradu nedoplatku daně z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti, na úhradu daně silniční, na úhradu nedoplatku daně z nemovitostí a na úhradu nedoplatku daně z přidané hodnoty a zbývající část vratitelného přeplatku bude vyplacena ve dvou splátkách (18 693 Kč a 804 154 Kč).

tak, že mu 18. dubna 2008 poukázal částku 18 693 Kč a 23. dubna 2008 částku 804 154 Kč.

Usnesením ze dne 14. dubna 2008, č. j. 48 K 82/2007-490, prohlásil krajský soud konkurs na majetek úpadce a správcem jeho konkursní podstaty ustavil žalobce.

dopisem ze dne 31. července 2008 v celkové výši 822 847 Kč do 11. srpna 2008 na označený účet.

Nejvyšší soud úvodem poznamenává, že právní posouzení věci odvolacím soudem je nesprávné již proto, že pohledávku, jež má původ v právu veřejném (ve vztahu daňového poplatníka na straně jedné a správce daně na straně druhé), poměřuje (co do způsobilosti být postoupena) ustanoveními práva soukromého (§ 524 a násl. zákona č. 40/1964 Sb.). K tomu srov. též závěry formulované v rozsudku velkého senátu občanskoprávního a obchodního kolegia Nejvyššího soudu ze dne 15. května 2013, sp. zn. 31 Cdo 3043/2010, uveřejněném pod č. 73/2013 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek (dále jen „R 73/2013“), z nějž se podává, že podstatou smlouvy o postoupení pohledávky je změna závazku na straně určitého subjektu, v daném případě věřitele (nejde o pojmenovanou smlouvu). V případě smlouvy o postoupení pohledávky tak jde o obecná ustanovení daná občanským zákoníkem pro (občanskoprávní a obchodní) závazkové vztahy stejně jako např. převzetí dluhu, dohody o změně obsahu závazku apod.

Z pohledu skutkových závěrů, z nichž vyšly při rozhodování soudy nižších stupňů, se správce daně zbavil povinnosti uhradit daňovému poplatníku (pozdějšímu úpadci) vratitelný přeplatek na dani z přidané hodnoty tím, že jej poukázal na účet určený daňovým poplatníkem (jenž byl účtem žalovaného); ke správnosti takového postupu v mimokonkursních poměrech srov. např. též rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. dubna 2008, č. j. 5 Afs 59/2007-72, který je – stejně jako další rozhodnutí Nejvyššího správního soudu zmíněná níže – veřejnosti dostupný na webových stránkách Nejvyššího správního soudu. Již v této souvislosti se však sluší poznamenat, že správce daně zcela zjevně nepřisoudil (v daňových poměrech) žádný právní význam tomu, že mu pozdější úpadce oznámil (dne 17. ledna 2007), že pohledávku v rozsahu vratitelného přeplatku na dani z přidané hodnoty postoupil žalovanému a o vrácení přeplatku na dani z přidané hodnoty i poté rozhodl (15. dubna 2008) vůči pozdějšímu úpadci (jako vůči osobě, jíž má být přeplatek vrácen).

Takový postup správce daně (to že nepřihlédl k oznámenému postoupení pohledávky) přitom byl ve zjevném souladu s „daňovou“ judikaturou, když závěr, podle kterého je nárok na vrácení daňového přeplatku institutem finančního práva (nárokem daňového subjektu z veřejnoprávního daňového řízení), který není předmětem občanskoprávních vztahů (nelze jej postoupit, zřídit k němu zástavní právo, nemůže být předmětem podle § 312 a násl. o. s. ř., nelze proti němu započítat jinou pohledávku) zformuloval Nejvyšší správní soud již ve stanovisku svého pléna ze dne 29. dubna 2004, sp. zn. Sst 2/2003, uveřejněném pod č. 215/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu nebo v rozsudku ze dne 27. října 2004, č. j. 5 Afs 38/2004-65.

Jakkoli závěry, z nichž vyšel Nejvyšší správní soud ve zmíněném stanovisku pléna a rozsudku byly později korigovány jak ve vztahu ke stanoviskem vykládanému § 14 odst. 1 písm. i) zák. č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání – dále jen „zák. o konkursu a vyrovnání“ (srov. např. nález pléna Ústavního soudu uveřejněný pod č. 342/2008 Sb.), tak ve vztahu k úvaze o nemožnosti pohledávky být předmětem podle § 312 a násl. o. s. ř. (srov. např. usnesení městského soudu ze dne 28. července 2003, sp. zn. 12 Co 377/2003, uveřejněné pod č. 12/2005 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek), tyto korekce vždy proběhly na základě závěru, že je zde speciální úprava (v zákoně o konkursu a vyrovnání, respektive v občanském soudním řádu) jež má přednost před obecným výkladem nakládání s daňovým přeplatkem podle norem finančního práva.

(a to i vzhledem k tomu, že správce daně mohl takový přeplatek použít – v souladu s § 64 zák. o správě daní a poplatků – i na úhradu případného nedoplatku u jiné daně)

Napadené rozhodnutí, jež z těchto závěrů nevychází, tedy v rovině právní neobstojí.

Nejvyšší soud proto, aniž nařizoval jednání (§ 243a odst. 1 věta první o. s. ř.), napadené rozhodnutí zrušil včetně závislého výroku o nákladech řízení a vrátil věc odvolacímu soudu k dalšímu řízení (§ 243b odst. 2 a 3 o. s. ř.).

Pro úplnost zbývá dodat, že dovolatelův názor, podle kterého je nárok na vrácení daňového přeplatku daňovou povinností, odporuje závěru formulovanému na dané téma v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. března 2010, č. j. 9 Afs 107/2009-67.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu z 20. prosince 2012 čj. 1 Afs 93/2012-39, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 4/2013 pod č. 2789/2013)

V posledním rozsudku dnešního výběru byl žalobce přesvědčen, že díky tomu, že vlastnil byty s regulovaným nájemným, mu vznikla škoda z titulu této regulace, kterou mu způsobila Česká republika. Vyčíslil její výši a započetl tuto svou pohledávku na úhradu své daňové povinnosti. Nejvyšší správní soud konstatoval, že takovýto zápočet není možný.

ve výši 1.043.000 Kč. Tuto svoji pohledávku si žalobce vyčíslil v souvislosti s nálezem Ústavního soudu publikovaným pod č. 231/2000 Sb., jímž byla pro neústavnost zrušena vyhláška Ministerstva financí č. 176/1993 Sb., o nájemném z bytu a úhradě za plnění poskytovaná s užíváním bytu. totiž vlastníkem obytného domu č.p. 1872 v ulici K. v T. s byty s regulovaným nájmem a byl O této pohledávce informoval Ministerstvo průmyslu a obchodu s výzvou, aby byla uhrazena nebo odmítnuta, což se v požadované lhůtě nestalo, a proto ji považoval za uznanou. Správci daně žalobce zaslal informaci o započtení své pohledávky vůči České republice proti svému daňovému dluhu vzniklému na základě výše zmíněného dodatečného platebního výměru.

Ve své kasační stížnosti stěžovatel uvedl, že jestliže žádný právní předpis výslovně nezakazuje zaplacení daně započtením pohledávky, pak takový postup nelze považovat za nemožný. Navíc argumentoval, že ani Ústavní soud započtení soukromoprávní a veřejnoprávní pohledávky ve své judikatuře výslovně nevylučuje.

Nejvyšší správní soud považuje tuto námitku za nedůvodnou. Předně uvádí, že způsob placení daně kogentně stanovuje § 59 odst. 3 ZSDP, který jako možnosti placení daně uvádí: „a) na příslušný účet správce daně vedený u poskytovatele platebních služeb, b) v hotovosti, c) kolkovými známkami, stanoví-li tak zvláštní předpis; každý správce daně, u něhož připadá v úvahu placení kolkovými známkami, je povinen mít přiměřenou zásobu kolkových známek a prodávat je daňovým dlužníkům, d) platebními známkami, jde-li o úhradu daní do územních rozpočtů a stanoví-li tak zvláštní předpis, e) přeplatkem na jiné dani“. Nelze ji tak považovat za přeplatek na dani a uplatnit způsob placení daně stanovený v § 59 odst. 3 písm. e) ZSDP.

To vyplývá z principu zmíněného již krajským soudem, podle kterého mohou veřejné orgány uplatňovat státní moc jen v případech a v mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví (čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod). Naopak princip (čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod) platí pro subjekty soukromého práva. Nemožností vzájemného započtení soukromoprávní pohledávky a daňové pohledávky, jež má veřejnoprávní charakter, vyslovil ve své judikatuře i Ústavní soud (viz. nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 229/98 a nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 226/98).

Proto Nejvyšší správní soud shrnuje, že placení daní je možné pouze taxativně vymezenými způsoby stanovenými v zákoně o správě daní a poplatků a

Stěžovatel navíc v této souvislosti odkázal na judikaturu Ústavního soudu, ze které vyplývá, že započtení soukromoprávní a veřejnoprávní pohledávky nelze považovat za kategoricky nepřípustné. Konkrétně zmínil nález Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 684/04, z něhož plyne, že závěr o nemožnosti započtení soukromoprávní a veřejnoprávní pohledávky nelze zobecnit, přičemž přípustnost těchto pohledávek závisí na konkrétní pozitivněprávní úpravě.

K tomu Nejvyšší správní soud nejprve uvádí, že řešení otázky možnosti započtení veřejnoprávní a soukromoprávní pohledávky považuje v tomto případě za nadbytečné, neboť jak opakované uvedl, možné způsoby placení daní vyplývají přímo ze ZSDP. Nadto uvádí, že uvedený nález Ústavního soudu se týkal vztahu § 59 odst. 3 písm. e) v souvislosti s § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, podle kterého není přípustné započtení na majetek patřící do podstaty. Ústavní soud zde zkoumal, zda právě uvedené ustanovení zákona o konkursu a vyrovnání představuje zvláštní právní předpis, obsahující nepřípustnost nejen soukromoprávních, nýbrž i soukromoprávních a veřejnoprávních pohledávek. V nyní posuzované věci Nejvyšší správní soud konstatuje, že právní úprava obsažená v § 59 odst. 3 ZSDP je konkrétní pozitivněprávní úpravou, která v daných souvislostech neumožňuje započtení soukromoprávní pohledávky a veřejnoprávní daňové pohledávky. Tato právní úprava naopak taxativně vymezuje způsoby placení daně, bez možnosti se od těchto forem placení odchýlit.