Osvobození od srážkové daně lze při splnění podmínek daných v § 19 odst. 3 , 4 a 6 ZDP uplatnit i v případě, že příjem je vyplácen obchodní korporací v ČR (daňový rezident ČR) obchodní korporaci, která je daňovým rezidentem Švýcarské konfederace, Norska, Islandu nebo Lichtenštejnska (blíže viz § 19 odst. 8 ZDP ). Všechny tyto čtyři státy jsou rovněž smluvními státy ČR, tj. mají s ČR uzavřenu platnou a účinnou SZDZ. Nejnověji je to SZDZ s Lichtenštejnskem, která byla zveřejněna pod č. 8/2016 Sb. m. s. (aplikuje se od 1. 1. 2016).
Mezinárodní zdaňování dividend u právnické osoby (2.)
doc. Mgr. Ing.
Karel
Brychta
Ph. D.
VUT v Brně, Fakulta podnikatelská, Ústav financí
Ing.
Renata
Jurčáková
absolventka oboru Podnikové finance a obchod na Fakultě podnikatelské VUT v Brně, účetní ve společnosti HP TRONIC Zlín, spol. s r. o.
Ing.
Vlastimil
Sojka
daňový poradce, jednatel společnosti KODAP, s. r. o.
Stejně tak mohou být od srážkové daně [viz § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP], ale i od daně z příjmů právnických osob [viz § 19 odst. 1 písm. zi) ZDP], osvobozeny příjmy z titulu dividend plynoucí akciové společnosti ČR (daňový rezident ČR) a společnosti, která je rezidentem jiného členského státu EU než ČR, z podílu na zisku vypláceného obchodní korporací, pokud tato obchodní korporace:
1.
je daňovým rezidentem třetího státu, se kterým má ČR uzavřenou účinnou SZDZ, a
2.
má právní formu se srovnatelnou právní charakteristikou jako společnost s ručením omezeným, akciová společnost nebo družstvo podle zvláštního právního předpisu a
3.
je v obdobném vztahu vůči poplatníkovi, kterému příjmy z podílu na zisku plynou, jako dceřiná společnost vůči mateřské společnosti za podmínek stanovených v § 17 odst. 3 a 4 ZDP a
4.
podléhá dani obdobné dani z příjmů právnických osob, u níž sazba daně není nižší než 12 %, a to alespoň ve zdaňovacím období, v němž daňový rezident ČR o příjmu z podílu na zisku účtuje jako o pohledávce v souladu se zvláštním právním předpisem (tj. zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů), a ve zdaňovacím období předcházejícím tomuto zdaňovacímu období.
Upozornění:
1.
Došlo-li u obchodní
korporace
k zániku bez provedení likvidace, posuzuje se plnění této podmínky u právního předchůdce.2.
Za obchodní korporaci podléhající takové dani (viz bod 4. předchozího výčtu podmínek) se nepovažuje obchodní
korporace
, která je od daně osvobozena, nebo si může zvolit osvobození nebo obdobnou úlevu od této daně.3.
Příjemce podílu musí být skutečný vlastník. (Blíže viz § 19 odst. 9 ZDP.)
Nemožnost uplatnit osvobození
Ustanovení § 19 odst. 11 ZDP zakotvuje další situace, za kterých nelze osvobození dle § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP uplatnit.
Osvobození nelze aplikovat v případě, že dceřiná nebo mateřská společnost:
a)
je od daně z příjmu právnických osob nebo obdobné daně osvobozena (docházelo by tak tím k dvojímu nezdanění - pozn. autorů),
b)
může si zvolit osvobození nebo obdobnou úlevu od daně z příjmů právnických osob, nebo
c)
podléhá dani z příjmů právnických osob nebo obdobné dani se sazbou ve výši 0 %.
Komplexnější příklad a jeho řešení
Česká akciová společnost Skřítek, a.s. (daňový rezident ČR, sídlo v Pardubicích), která vyrábí sošky skřítků do zahrad, vyplácí v roce 2016 dividendy svému jedinému akcionáři.
Tímto akcionářem je společnost Heinzelmännchen, AG. Podíl ve výši 100 % vlastní německá společnost od ledna 2011. Částka dividend v brutto výši je v přepočtu 560 000 Kč.
Zhodnocení a řešení:
Pro možnost čerpání výhody plynoucí z unijního práva, jehož odraz se nachází mj. v § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP, je nutné splnit řadu podmínek. Pro větší přehlednost je jejich vymezení a zhodnocení uvedeno tabulkovou podobou (viz tabulka č. 2).
Tabulka č. 2: Podmínky a jejich zhodnocení pro osvobození dividend při výplatě od srážkové daně12).
I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Kritérium I Ustanovení I Podmínky I Důkazní prostředek I I I ZDP I I (prostředky), resp. I I I I I prokazované I I I I I skutečnosti I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Německá I § 19 odst. 3 I - německá společnost není I - potvrzení I I společnost I písm. a) ZDP I rezidentem ČR I o daňovém I I (daňový I I I rezidentství I I rezident I I - podle daňového zákona I vydaném německým I I SRN) I I SRN je považována za I správcem daně I I I I daňového rezidenta SRN I I I I I a není považována za I I I I I daňového rezidenta mimo I I I I I EU podle SZDZ se třetím I I I I I státem I I I I I I I I I I - má formu akciové I - výpis z německého I I I I společnosti I obchodního I I I I (Aktiengesellschaft, I (podnikového) I I I I ve zkratce AG), což je I rejstříku; I I I I jedna z forem uváděných I interní materiály I I I I Směrnicí Rady I společnosti I I I I 2011/96/EU 9) I prokazující I I I I I uvedenou I I I I I skutečnost I I I I - v SRN podléhá I I I I I Korperschaftssteuer I I I I I (tj. daň z příjmu I I I I I právnických osob), což I I I I I je daň uváděná I I I I I ve Směrnici Rady I I I I I 2011/96/EU 10) I I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Německá I § 19 odst. 3 I - daňový rezident SRN, I - viz shora I I společnost I písm. b) ZDP I tedy daňový rezident I I I v pozici I I jiného členského I I I mateřské I I státu EU I I I spolenosti I I I I I I I - minimálně po dobu I - výpis I I I I 12 měsíců nepřetržitá I z obchodního I I I I držba alespoň 10 % I rejstříku české I I I I podílu na základním I akciové I I I I kapitálu české akciové I společnosti I I I I společnosti I + případné I I I I I interní materiály I I I I I společnosti I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Dceřiná I § 19 odst. 3 I - česká společnost je I - na území ČR je I I společnost I písm. c) ZDP I daňovým rezidentem ČR I sídlo nebo místo I I I I (místo jejího skutečného I vedení, kterým se I I I I vedení musí být v ČR) I ze rozumí místo, I I I I I kterého je I I I I I poplatník řízen I I I I I (tj. registrované I I I I I sídlo I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Dceřiná I § 19 odst. 3 I I společnosti je v ČR I I společnost I písm. c) ZDP I I nebo na území ČR se I I I I I nachází místo I I I I I skutečného I I I I I vedení) 11) I I I I I I I I I - česká společnost I I I I I je akciovou společností, I I I I I což je právní forma, I I I I I kterou Směrnice Rady I I I I I 2011/96/EU uvádí I I I I I I I I I I - na základním kapitálu I - výpis I I I I české společnosti drží I z obchodního I I I I nepřetržitě německá I rejstříku české I I I I společnost nejméně I akciové I I I I po dobu 12 měsíců I společnosti I I I I alespoň 10 % podíl I + případné I I I I I interní materiály I I I I I společnosti I I I I I (účetnictví, I I I I I zápisy z valných I I I I I hromad, atd.) I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I I Další I § 19 odst. 6 I - společnost inkasující I - prohlášení I I aspekty I ZDP I dividendu je skutečným I německé I I I I vlastníkem daného příjmu I společnosti o tom,I I I I I že je vlastníkem I I I I I příjmu a že podle I I I I I daňového práva I I I I I SRN je považován I I I I I za její příjem I I I I I I I I § 19 odst. 11 I - dceřiná ani mateřská I - materiály I I I ZDP I společnost nenaplňuje I prokazující, I I I I dikci § 19 odst. 11 ZDP I že mateřská I I I I I společnost I I I I I podléhá dani, I I I I I resp. na ni I I I I I nedoléhá I I I I I § 19 odst. 11 ZDP I I------------I---------------I----------------------------I---------------------I
Resumé: Při splnění shora uvedených podmínek (viz tabulka č. 2) bude mateřské společnosti v SRN vyplacena celá brutto částka dividend - tj. v přepočtu 560 000 Kč. Výplata dividend je v ČR od srážkové daně osvobozena.
Upozornění:
Důležitým je i okamžik, ke kterému je posuzováno splnění podmínek pro osvobození podílů na zisku vyplácených českou dceřinou společností. Ten vymezuje pokyn GFŘ D-2213), a to jako: „… den rozhodnutí valné hromady české dceřiné společnosti o výplatě podílů na zisku (zálohy na podíl na zisku) nebo den rozhodný pro určení osob majících právo na podíl na zisku (zálohy na podíl na zisku), pokud je valnou hromadou dceřiné společnosti v souladu se zákonem o obchodních korporacích rozhodnuto o výplatě podílu na zisku (zálohy na podílu na zisku).“ Osvobození dle § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP se však nepoužije, pokud valná hromada rozhodla o výplatě dividend ještě před získaním požadovaného minimálního podílu na základním kapitálu podle § 19 odst. 3 a 4 ZDP. Na této skutečnosti by nic neměnilo ani to, že tento minimální podíl by byl získán před skutečnou výplatou dividend.
Dedikace příspěvku: Příspěvek je výstupem projektu specifického výzkumu „Vybrané otázky finančního řízení podniku v mezinárodním prostředí“ Interní grantové agentury Vysokého učení technického v Brně s registračním číslem FP-S-15-2877.
Pokud není v textu příspěvku uvedeno jinak, vychází se z právního stavu platného a účinného k 1. 6. 2016. Texty právních předpisů byly čerpány z ASPI, Wolters Kluwer ČR, 2016.
Tento příspěvek se nezaobírá kritérii a stanovením daňového statusu právnické osoby; pro stručnost odkazujeme na odbornou literaturu: viz např. Sojka, V.: Mezinárodní zdanění příjmů: smlouvy o zamezení dvojího zdanění a zákon o daních z příjmů. 3. aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2013, 355 s., Daňová řada (Wolters Kluwer ČR).
Připravujeme: Kdy přejít z paušálních výdajů na vedení daňové evidence?
V souvislosti s daňovým přiznáním poplatníka s příjmy podle § 7 a § 9 zákona o daních z příjmů za rok 2016 se naskýtá otázka výhodnosti či nevýhodnosti uplatnění paušálních výdajů za toto zdaňovací období. V DHK č. 24/2016 se proto zaměříme především na případy, kdy je pro poplatníka, který uplatňuje paušální výdaje, výhodnější přejít na skutečné výdaje. Poplatník daně z příjmů fyzických osob s příjmy ze samostatné činnosti vymezené v § 7 odst. 1 písm. a) až c) a v odst. 2 ZDP se může na počátku, v průběhu nebo až v závěru zdaňovacího období rozhodnout, zda uplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, anebo zda uplatní výdaje procentem z dosažených příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP. Uplatnění paušálních výdajů umožňuje zákon o daních z příjmů dále u příjmů z nájmu podle § 9 odst. 4 ZDP a u příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP. Uplatnění paušálních výdajů nelze ve smyslu znění § 12 ZDP použít v případech, když půjde o příjmy dosažené z činností uvedených v § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP. Podrobněji v příštím čísle DHK.
9) Blíže viz Příloha I část A Směrnice Rady 2011/96/EU.
10) Blíže viz Příloha I část B Směrnice Rady 2011/96/EU.
11) Čl. 4 odst. 3 SZDZ s Německem (zveřejněna ve vyhlášce pod č. 18/1984 Sb.) by v případě vzniku
kolize
daňového rezidenství mezi ČR a SRN přechýlil daňové rezidentství do státu, kde se nachází místo skutečného vedení společnosti.12) Vlastní zpracování.
13) Pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.