Odpisy dočasně nepoužívaného obchodního majetku

Může jít například o situaci, kdy je v obchodním majetku zařazeno osobní vozidlo, které se používá pouze k dopravě na důležité obchodní jednání. V roce 2016 se ale žádné tak důležité jednání neuskutečnilo. V našem modelovém příkladu byl vůz celý rok garážován v nemovitosti, kterou vlastní podnikatelský subjekt. Na konci roku 2016 se poplatník rozhodl uplatnit roční odpis, protože splňoval podmínky zákona o daních z příjmů pro daňový odpis. Také v tom nevidíte žádnou nesrovnalost? Je však vhodné seznámit se také s opačným názorem a pak se jen v běžné podnikatelské praxi správně rozhodnout. Celý problém vznikl jen z chybné aplikace § 28 odst. 6 zákona o daních z příjmů, který se zabývá odpisováním majetku používaného pouze částečně k zajištění zdanitelných příjmů.

Co bylo podstatou sporu v dalším podobném případě: Daňový subjekt vlastnil garáž, kterou stále pronajímal, ale od roku 2009 tuto garáž nepronajímal z důvodu špatného technického stavu. Byl také vlastníkem bytového domu, ve kterém se nacházelo 7 bytových jednotek, které také pronajímal. V roce 2011 se nepronajímal byt č. 3 a č. 4, také z důvodu špatného technického stavu. Správce daně po provedené kontrole daně z příjmů za zdaňovací období roku 2011 poplatníkovi zvýšil základ daně o neoprávněné snížení základu daně. Vyloučil uplatněné daňové odpisy za garáž a poměrnou část odpisu bytového domu. Správce daně v rozhodnutí konstatoval, že garáž a bytový dům nebyly využívané k pronájmu v plném rozsahu, a proto daňový odpis musí zahrnovat také jenom poměrnou část vypočtených odpisů.

Daňový subjekt podal proti vydanému rozhodnutí žalobu. Uvedl v ní, že je přesvědčený, že zákon o daních z příjmů umožňuje a podporuje uplatnění výdajů, které přinesou nebo reálně mohou přinést ať současné nebo budoucí příjmy nebo pomohou k tomu, aby byl udržen již dosahovaný příjem. Uvedl, že v případě odpisů nemusí daňový subjekt prokazovat souvislost daňových odpisů s konkrétním příjmem, musí ale vždy jít o majetek, který se k zajištění zdanitelných příjmů vztahuje.

Žalobou se dál zabýval Krajský soud v Ústí nad Labem. Uvedl, že jako daňový výdaj lze uplatnit pouze výdaje věcně a časově související s daňově účinnými příjmy. Tato zásada platí také pro odpisování hmotného majetku. Usoudil, že když se majetek používal jenom zčásti k zajištění zdanitelného příjmu, tak i daňový odpis tohoto majetku se může uplatnit jenom poměrnou částí. Ostatní námitky uvedené v žalobě shledal krajský soud jako nepřiléhavé a také svůj názor zdůvodnil.

Daňový subjekt s rozsudkem krajského soudu nesouhlasil a podal kasační stížnost. Důrazně poukázal na skutečnost, kterou již argumentoval v původním správním řízení, a to, že uvedené nemovitosti se vždy pronajímaly a budou se dál pronajímat. Podle názoru daňového subjektu správce daně nesprávně zhodnotil skutečnosti, protože nemovitost byla vždy pronajímaná jenom třetím osobám a nikdy tento majetek nebyl použit pro soukromé účely. Skutečnost, že část majetku nebyla v roce 2011 pronajata, není pro využití možnosti odpisů rozhodná. Také nesouhlasil s názorem krajského soudu, že věcná a časová souvislost mezi příjmy a výdaji je dána pro jedno zdaňovací období.

Nejvyšší správní soud (dále jen NSS) zkonstatoval, že mezi účastníky řízení není spor o skutkový stav věci, ale o jeho právní hodnocení. Nejdřív NSS vysvětlil smysl a účel ustanovení § 28 odst. 6 zákona o daních z příjmů, který má především postihnout situace, kdy daňový poplatník používá svůj hmotný majetek jak pro soukromé účely, tak pro zajištění zdanitelného příjmu. Když poplatník užívá svůj hmotný majetek zčásti pro osobní spotřebu, nemůže uplatnit daňové odpisy v plném rozsahu a musí je krátit podle vhodného kritéria.

Právní a ekonomická podstata odpisů je v rozložení daňově uznatelných nákladů vynaložených na pořízení určitého majetku v čase do více zdaňovacích období. Znamená to, že ten, kdo chce uplatnit náklady, které vynaložil na pořízení hmotného majetku, je nemůže uplatnit jednorázově, nýbrž rozložené ve více zdaňovacích období. Vzhledem k tomu, že odpisy jsou v čase rozložené náklady, je možné v jednom zdaňovacím období uplatnit odpis konkrétního majetku jenom jednou. Právě proto musí být právní úprava, která odpisování upravuje, vykládaná tak, aby veškeré náklady poplatníkem vynaložené na pořízení hmotného majetku mohly byt daňově uplatněny.

Na základě podrobného rozboru NSS konstatoval, že výklad prezentovaný krajským soudem je v rozporu s podstatou odpisů, protože by bránil daňovému uplatnění v minulosti již vynaložených nákladů na pořízení majetku.

Klíčovou roli při posouzení uplatněných odpisů hmotného majetku hraje způsob, jakým je hmotný majetek používán pro zajištění zdanitelného příjmu, a ne hledisko, jak intenzivně tento majetek poplatník využívá k zajištění zdanitelných příjmů. V daném případě tak daňový subjekt postupoval při uplatnění daňových odpisů správně, protože skutečnost, že část majetku nepronajímal z důvodu špatného technického stavu, nemění nic na tom, že celý svůj hmotný majetek využíval k zajištění zdanitelných příjmů.

NSS také uvádí, že zákon jasně umožňuje a podporuje uplatnění výdajů, které přinesou nebo reálně mohou přinést ať už současné nebo budoucí příjmy, anebo pomohou k tomu, aby byl udržen tok příjmů již dosahovaný. Na základě uvedených důvodů NSS napadený rozsudek zrušil.

Závěr: I v době dočasného nepoužívání hmotného majetku k zajištění zdanitelných příjmů může poplatník uplatnit v plné výši stanovený daňový odpis.