Pár poznámek k zajišťovacím příkazům

Aktuálním problémem se správci daní je podle medií zajišťovací příkaz a jeho uplatňování. K tomuto instrumentu správy daní uvádím pár poznámek, které by mohly přispět k řešení některých otázek objevujících se na stránkách Internetu, jako například „Zajišťovací příkaz: Nástroj efektivního výběru daní, nebo zbraň hromadného ničení?“ a upozornění na k výkladu zákona přispívající názory uvedené v soudních rozhodnutích, kterými jsou občas některé zajišťovací příkazy vraceny k dalšímu řízení správcům daní či akceptovány jako správné.

, je ta okolnost, že se nejedná o nový instrument při správě daní, neboť již v zákoně č. 76/1927 Sb., o přímých daních, který byl nejbližší inspirací pro konstrukci zákona upravujícího správu daní v České republice po roce 1989, zejména proto, že citovaný zákon byl přijat v době, kdy vznikaly i dosud platné zákony upravující procesy správy daní v Rakousku a Německu. V tomto zákoně je upraveno zajištění v § 284 a násl., kde se umožňuje vyměřovacímu úřadu v případě ohrožení dosud nepředepsané nebo nesplatné daně uložit poplatníkovi písemným, ihned proveditelným příkazem, aby takovou daň až do jejího zapravení zajistil do částky v příkazu uvedené.

K tomuto ustanovení existuje upřesňující výklad zajišťovacího příkazu obsažený v (F. Brusák a spol., z roku 1937, str. 740), který k jeho použití uvádí:

Při srovnání se současnou právní úpravou zajišťovacího příkazu v § 167 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále také „DŘ“ nebo „daňový řád“), lze konstatovat, že správce daně má vytvořen dostatečný prostor pro správní uvážení, zda k zajištění daně přistoupit či nikoliv. V případech, kdy míra nebezpečí dovoluje určité prodlení, zákon předpokládá prodlevu s úhradou zajišťované částky 3 pracovní dny a dokonce spolupráci daňového subjektu v obdobných případech dosud nestanovené daně při výběru pomůcek, které slouží ke stanovení zajišťované částky. Proti zajišťovacímu příkazu se může daňový subjekt odvolat. Vzhledem k potřebné rychlosti zajišťovacího řízení zákon ruší účinnost zajišťovacího příkazu, pokud o podaném odvolání proti němu není vydáno rozhodnutí do 30 dnů ode dne, kdy bylo podáno, což znamená podle § 101 odst. 2 DŘ, že nastal okamžik, kdy byl učiněn úkon k jeho doručení, nejedná-li se o případ, kdy není nutno takové rozhodnutí doručovat; v tomto případě by bylo rozhodnutí o odvolání vydané okamžikem, kdy bylo podepsáno úřední osobou.

K ochraně práv daňového subjektu, jehož daň je zajišťována, je třeba ještě zmínit, že podle § 168 odst. 2 DŘ se obnova řízení nepřipouští a to ani jako opravný prostředek, ani jako prostředek dozorčího práva.

Ohledně soudní ochrany práv daňového subjektu v této věci se z počátku mělo za to, že se jedná o rozhodnutí předběžné povahy podle § 70 písm. b) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), vyloučené ze soudního přezkumu. Změna nastala ještě za účinnosti předchozí právní úpravy daňového procesu, tj. zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“). Rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 9 Afs 13/2008-90 ze dne 24.11.2009, ze kterého zásadní právní věta byla publikována ve Sbírce rozhodnutí NSS jako rozhodnutí č. 2001, www.nssoud.cz, takto:

K této změně vedl podle odůvodnění citovaného rozhodnutí v souzeném případězejménahrubý nepoměr postavení správce daně, jemuž zákon nestanovuje pevné mantinely pro následný postup po vydání zajišťovacího příkazu, s postavením daňového subjektu, jenž naopak je povinen daň zajistit částkou stanovenou v rozhodnutí správce daně, který ve svém uvážení není nijak limitován. Proti rozhodnutí správce daně je sice přípustné odvolání, avšak bez toho, že by bylo mělo odkladný účinek. Pokud daňový subjekt správcem daně uloženou povinnost ve velmi krátké třídenní lhůtě nesplní, může správce daně splnění povinnosti vymáhat. Za problematickou považoval soud i platnost zajišťovacího příkazu, jíž i zajišťovací příkaz pozbývá buď tím, že správce daně nerozhodne o odvolání v zákonné 30denní lhůtě, nebo splatností daně, či uplynutím lhůty pro stanovení daňové povinnosti podle § 47 ZSDP. Také možnost domáhat se nápravy důsledků způsobených nezákonným zajišťovacím příkazem, kdy například bude jistina stanovena v nepřiměřené výši, v rámci vydání konečného rozhodnutí či v rámci jeho soudního přezkumu, nepředstavuje podle názoru soudu pro daňový subjekt efektivní způsob obrany. Dalším důvodem je obava, že konečné rozhodnutí nemusí být jednak vůbec vydáno, jednak v rámci tohoto rozhodnutí nemusí být vůbec rozhodováno o vztazích upravených zajišťovacím příkazem. Z těchto uvedených důvodů má soud za to, že nelze zajišťovací příkaz vydávaný podle § 71 odst. 1 ZSDP považovat za rozhodnutí předběžné povahy podle § 70 písm. b) s. ř. s. vyloučené ze soudního přezkumu. Závěrem odůvodnění ještě soud poznamenal, že k danému názoru dospěl vědom si opačného závěru Ústavního soudu uvedeného v usnesení ze dne 5.4.2006, sp. zn. I ÚS 374/05, podle kterého Ústavní soud nepovažoval doposud za nutné korigovat dosavadní názor Nejvyššího správního soudu, že zajišťovací příkaz podle § 71 odst. 1 ZSDP je rozhodnutím předběžné povahy vyloučeným ze soudního přezkumu. V uvedeném usnesení totiž Ústavní soud přisvědčil argumentu Nejvyššího správního soudu, že právo na přístup k soudu je zajištěno prostřednictvím případného přezkumu rozhodnutí konečného. Jak je uvedeno, z tohoto pravidla existují výjimky v podobě různých procesních situací, o nichž se ani usnesení Ústavního soudu nezmiňuje, na základě nichž je třeba dovodit, že pro naplnění ochrany práv daňového subjektu ve smyslu čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod je nezbytné umožnit soudní přezkum i přímo zajišťovacího příkazu podle § 71 odst. 1 ZSDP. Soud pouze dodává, že i z hlediska své podoby a obsahu je toto rozhodnutí způsobilé přezkumu, neboť jak vyplývá z § 71 odst. 1 ZSDP, v tomto rozhodnutí je správce daně povinen rozvést důvody vydání zajišťovacího příkazu, tedy proč pokládá vybrání daně za ohrožené.

by měla směřovat k právní kvalifikaci zajišťovacího příkazu v širších souvislostech. Poměrně často dochází při diskusích na toto téma k záměně sankcí a zajišťovacího příkazu, které je předběžným opatřením, chceme-li podobu s civilním právem, či předstižným rozhodnutím¹⁾, chceme-li se přiblížit trestnímu právu, v každém případě je podmíněným rozhodnutím s nejasnou délkou účinnosti.

Zajištění je instrument, který umožňuje rychle a pružně řešit takovou situaci, jež by, pokud by nebyla řešena tímto způsobem, zapříčinila posléze jen obtížné naplnění cíle správy daní, v té části, kdy se jedná o zabezpečení úhrady. Nelze však přehlížet, že se jedná jen o dočasné opatření, které nemusí vyznít stejně, jako konečný výsledek daňového řízení. Ohledně výše daně může dojít k zajištění v době, kdy ještě není daň vůbec stanovena platebním výměrem, ale i v době, kdy již je daň stanovena, ale dosud nepravomocně, jakož i v době, kdy z nejrůznějších důvodů probíhá ve věci opravné nebo dozorčí řízení v režii správců daní, či u soudu. Tyto varianty existující při nalézání poslední známé daňové povinnosti mohou mít vliv i na splatnost zajišťované, dosud, nebo jen aktuálně, nesplatné daně a umožnit tak její zajištění.

Pokud se jedná o nesprávně mezi sankce zařazovaný zajišťovací příkaz, tak zjednodušeně lze připomenout, že u sankcí se jedná o zajištění dodržení právní normy ve smyslu závazného pravidla chování , zatímco zajišťovací příkaz se snaží , tedy uskutečnění dispozice právní normy. Téma sankcí v souvislosti se správou daní je zcela samostatné, rovněž poměrně problematické téma, které ale není předmětem těchto poznámek.

Je třeba zmínit, že jediné, co mají sankce v oboru správního práva a zajištění společného, je nezbytnost správního uvážení.

U sankcí při správě daní ve většině případů (penále, úroky...) je prostor pro správní uvážení pouze při promíjení takové sankce, pokud je zákonem připuštěna individualizace sankce, popřípadě v některých případech moderace určité sankce. Že problém správního uvážení je zásadní a že je velmi často předmětem judikatury, není nic nového. Zopakujme si pouze, že jednoznačný prostor pro správní uvažování je v podstatě uveden v základních zásadách, které do jisté míry vyjadřují širší právní rámec daný již Ústavou a Listinou základních práv a svobod. Podíváme-li se na výkon správního uvažování jednotlivé úřední osoby, tak je zřejmé, že se řídí zejména zákony, judikaturou, ale i nejrůznějšími metodickými návody, které napomáhají sjednocení správního uvažování mezi jednotlivými správními orgány. Je zcela samostatnou otázkou, zda metodické vedení s cílem dosáhnout jednotné řešení, neznamená podstatné zúžení prostoru vymezeného pro správní uvážení zákonem. Pro přípravu metodiky jistě poslouží i aktuální na téma zajišťovacích příkazů. Uvádím několik, podle mne zásadních, názorů ze tří judikátů, které samy o sobě poslouží sjednocování správního uvažování při zajišťování v rámci správy daní. Není dosud k dispozici ustálená týkající se zhodnocení nezbytnosti využití specifické úpravy omezující, při splnění určitých podmínek, obecná pravidla pro zajišťovací příkaz přijatá v daňovém řádu speciálními ustanoveními § 20b zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, a § 103 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“).

Doložitelné problémy, které vznikají v souvislosti se správou daní, lze nalézt ve veřejně dostupné judikatuře správních soudů na www.nssoud.cz. Jedná se o data, na něž se nevztahuje povinnost mlčenlivosti podle Hlavy IV DŘ, která obsahuje úpravu ochrany a poskytování informací. Podle § 52 odst. 3 DŘ se mlčenlivost nevztahuje na informace veřejně známé. Lze se tedy zabývat publikovanými rozsudky soudů, v nichž daňové subjekty uvádějí vše, čím jim podle jejich názoru správce daně ublížil a dopustil se nezákonnosti, a správce daně, naopak ve svém vyjádření k žalobě jistě uvádí vše, co ke své obhajobě uvést může. O zahájení tohoto procesu uvolnění informací o své kause svým podáním návrhu ke správnímu soudu rozhodl daňový subjekt v souladu s druhou větou § 52 odst. 1 DŘ a nelze tedy hovořit o tom, že by jeho právo na ochranu informací o jeho daňové věci bylo porušeno.

Jedním z menšiny případů, kdy správce daně prohrál ve věci zajištění je například spor s žalobcem AUTOTRANS PETROL s.r.o., zmíněném i v televizním vysílání, když Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 23.2.2017, čj. 1 Afs 335/2016-38, rozhodl tak, že v řízení o kasační stížnosti, tedy k podání Odvolacího finančního ředitelství v Brně, proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26.10.2016. čj. 31 Af 55/2015-333, se kasační stížnost zamítá, podle stránek www.nssoud.cz. Je to jistě pro obě strany velmi nepříznivá situace, ale je třeba z toho zejména na straně správce daně vytěžit to pozitivní, tj. poučení, kde se stala chyba, a napříště se jí vyvarovat, pokud to konkrétní situace dalšího případu umožní. Jisté poučení, či spíš návod, jak bránit svá práva, přináší tento případ z obou soudních řízení i daňovým subjektům.

Podle rozsudku žalobce namítá, že postup správce daně a žalovaného , a to zejména zásady zdrženlivosti a přiměřenosti (§ 5 odst. 3 DŘ) a zásady legitimního očekávání (§ 8 odst. 2 DŘ) a zároveň žalovanému vytýká, že v napadeném rozhodnutí nedostatečně vypořádal námitky porušení těchto zásad, které uplatnil v odvoláních proti zajišťovacím příkazům vydaných správcem daně.

Jako svůj názor k této věci krajský soud uvedl, že žalovaný předmětné odvolací námitky nepominul. K námitce uvedl v odůvodnění napadeného rozhodnutí, že tuto zásadu je dle žalovaného nutno chápat tak, že správce daně v případě, kdy za určitého skutkového a právního stavu existuje možnost volby prostředků při vyžadování plnění povinností při správě daní, postupuje tak, aby šetřil zájmy daňového subjektu a zároveň ještě dosáhl naplnění cíle správy daní. V případě zajištění úhrady dosud nestanovené daně je však jediným takovým prostředkem zajišťovací příkaz. Po splnění zákonem stanovených podmínek (§ 167 odst. 1 DŘ) a jejich řádném odůvodnění je správce daně povinen využít tohoto prostředku. V takovém postupu nelze shledat porušení § 5 odst. 3 DŘ. V zájmu dosažení základního cíle správy daní pak nutně dochází rozhodovací činností správce daně k zásahům do ekonomické sféry daňových subjektů. Správce daně přitom musí postupovat v souladu se zásadami, na nichž je daňový řád založen, v daném případě však podle názoru krajského soudu z těchto mezí nevybočil. Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí neshledal ani porušení . Konstatoval, že správce daně při posuzování naplnění zákonných podmínek pro vydání zajišťovacího příkazu vždy vychází z konkrétních poměrů toho kterého daňového subjektu. Shledá-li, že tyto zákonné podmínky byly naplněny, pak je povinen přistoupit k jeho vydání. Nelze se bez dalšího dovolávat stejného postupu při zajištění jako u jiných daňových subjektů. Napadenému rozhodnutí žalovaného tak v tomto bodě jistě nelze podle názoru krajského soudu vytýkat nepřezkoumatelnost, směřovala-li k tomuto závěru předmětná žalobní námitka.

Dále krajský soud konstatoval, že k otázce, zda postupem finančních orgánů došlo k porušení , považuje nejprve za nutné vyjasnit, jaký je vlastně účel této zásady. Žalobce argumentuje, že za nepřiměřený je třeba považovat jakýkoliv zásah orgánu veřejné moci, jenž je v důsledku pro adresáta veřejné správy likvidačním. Odkazuje přitom na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 3/02 a na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 1 As 9/2008-133. Podle žalobce pak v posuzovaném případě byly vydány zajišťovací příkazy, jejichž souhrnná výše zasahuje do jeho majetkové sféry natolik, že došlo k totálnímu zničení jeho majetkové podstaty. Postup správních orgánů tak byl, s ohledem na citovanou judikaturu, nepřiměřený.

Krajský soud vyhodnotil takový výklad vztahu zásady zdrženlivosti a přiměřenosti a institutu zajišťovacího příkazu jako poněkud zavádějící. Žalobcem uváděným nálezem sp. zn. Pl. ÚS 3/02 totiž Ústavní soud zrušil část ustanovení § 106 odst. 3 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), která stanovila dolní hranici pokuty za jiný správní delikt dle stavebního zákona ve výši 500 000 Kč. Podle Ústavního soudu jsou nepřípustné takové pokuty, jež mají „likvidační charakter“. Řešení zvolené zákonodárcem ve stavebním zákoně pak představovalo nelegitimní zásah do práva vlastnit majetek, neboť příliš omezovalo možnost správního orgánu přihlédnout ke konkrétním okolnostem případu, osobě delikventa a k jeho poměrům. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení čj. 1 As 9/2008-133 vyslovil (v návaznosti na zmíněný nález Ústavního soudu), že správní orgán ukládající pokutu za jiný správní delikt je povinen přihlédnout k osobním a majetkovým poměrům pachatele tehdy, pokud je podle osoby pachatele a výše pokuty, kterou lze uložit, zřejmé, že by pokuta mohla mít likvidační charakter, a to i v případech, kdy příslušný zákon osobní a majetkové poměry pachatele v taxativním výčtu hledisek rozhodných pro určení výše pokuty neuvádí. Navíc Nejvyšší správní soud vztáhl své závěry o nutnosti posuzovat osobní a majetkové poměry delikventa zejména na případy, kdy je pokuta ukládána podnikající fyzické osobě. A i v těchto případech připustil, že pokuta za určitých okolností může být „likvidační“ (viz bod 33. usnesení čj. 1 As 9/2008-133).

Krajský soud dospěl tedy názoru, že nelze směšovat uložení pokuty a vyměření daně nebo její zajištění. Ústavní soud sice ve své judikatuře používá ve vztahu k daním a poplatkům rovněž koncept škrtícího (rdousícího) efektu, jde však o koncept užívaný v rámci metodologie vymezující přezkum ústavnosti zákonné úpravy daní a poplatků, tedy při kontrole ústavnosti norem. (k tomu viz také rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20.9.2016, čj. 4 Afs 158/2016-27).

Podle krajského soudu pro posouzení věci, která je předmětem soudního přezkumu v tomto případě, není podstatné, zda správce daně ihned po vydání předmětných zajišťovacích příkazů přistoupil na jejich základě k daňové exekuci a jaké to mělo dopady pro žalobce. . Z tohoto důvodu krajský soud nepovažoval za nutné zabývat se blíže tvrzeními žalobce týkajícími se daňové , která je s ním vedena, ani provádět důkazy prokazující tato tvrzení (žalobce například přiložil k žalobě kopie dražebních vyhlášek ze dne 25.8.2015 na dražbu jeho movitých věcí).

Z toho krajský soud dále dovozuje, že dosud uvedené

K dalšímu žalobcem namítanému porušení zásady, a to zásady Postup finančních orgánů v minulosti v jiných srovnatelných věcech a závěry soudů, zda v daných případech jejich postup obstál, či nikoliv, však přece jen představují pro správní orgány jisté výkladové vodítko a měly by formovat jejich správní praxi. Krajský soud konstatoval, že z nich bude také vycházet při posuzování, zda byly splněny podmínky stanovené v § 167 odst. 1 DŘ v předmětné věci.

Krajský soud dále v odůvodnění zmínil další zásadu správy daní, na níž žalobce v žalobě poukázal, a to podle § 7 odst. 2 DŘ. Nedodržení této zásady dokládá žalobce tím, že správce daně vydal celkem 19 samostatných zajišťovacích příkazů namísto jednoho, čímž chtěl podle žalobce dosáhnout jeho zmatení.

Krajskému soudu nebylo zcela zřejmé, zda se jedná rovněž o žalobní námitku a zda žalobce v uvedeném postupu správce daně spatřuje vadu řízení s vlivem na zákonnost napadeného rozhodnutí. Pro úplnost soud konstatoval, že takový postup byl v nynější věci namístě a nepředstavoval porušení ustanovení o řízení před správním orgánem. Výstižné důvody vysvětlující vydání více samostatných zajišťovacích příkazů namísto jednoho podal žalovaný ve vyjádření k žalobě. Počet rozhodnutí odůvodnil tím, že tato rozhodnutí byla založena na konkrétních zjištěných skutečnostech vztahujících se k daným obdobím a rovněž výpočet jistoty byl za každé zdaňovací období jiný. Kdyby naopak správce daně, který vydal zajišťovací příkazy, přistoupil k vydání jen jednoho rozhodnutí, musel by v rámci odůvodnění zohlednit specifika vztahující se k jednotlivým zdaňovacím obdobím, což by vedlo k jeho obsáhlosti a do jisté míry i nepřehlednosti.

Poté se krajský soud již zabýval námitkami souvisejícími se shora uvedenou zásadou zdrženlivosti a přiměřenosti v posuzované věci, zejména námitkami, podle nichž nebyly v posuzované věci splněny podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů stanovené v § 167 odst. 1 DŘ, resp. zda finanční orgány splnění těchto podmínek nedostatečně odůvodnily.

Žalobce především mimo jiné namítá, že se správce daně před vydáním zajišťovacích příkazů ani hrubým způsobem nezabýval skutečností, zda je daň žalobci doměřena oprávněně. Žalovaný k tomu ve vyjádření k žalobě uvedl, že na základě zajišťovacího příkazu nebyla žalobci stanovena daň, ale byla mu uložena povinnost zajistit v zajišťovacím příkazu stanovenou částku na úhradu budoucí daně. Skutečností, zda je daň žalobci doměřena oprávněně, tak nebylo zapotřebí se zabývat.

Tento názor žalovaného krajský soud hodnotil tak, že závěr žalovaného je třeba částečně korigovat. S odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu uvádí, V nynější věci nicméně podle krajského soudu správce daně takové důvody v zajišťovacích příkazech přezkoumatelným způsobem uvedl, neboť:

Z uvedeného krajský soud dovodil, že napadené zajišťovací příkazy obstojí, pokud jde o odůvodnění existence skutečností, které zakládají přiměřenou pravděpodobnost, že daň bude žalobci v budoucnu v určité výši stanovena. V čem však neobstojí, je odůvodnění přiměřené pravděpodobnosti, že tato daň bude v době její vymahatelnosti nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi. Vycházel přitom z toho, že správce daně pochyboval o dobytnosti (dosud nestanovené) daně ze tří důvodů:

K druhému důvodu žalovaný shledal, že odkaz na tento uvedený důvod byl nepřípadný. Zůstaly tak důvody první a třetí, přičemž za dominantní považoval krajský soud zcela jistě první z nich. Otázku rozboru hodnoty majetku žalobce v dalším odůvodnění viděl krajský soud následovně:

²⁾

ČR³⁾

⁴⁾

Podívejme se také na nějaký případ, kdy byl správce daně naopak úspěšný.

Například Krajský soud v Brně dne 29.11.2016, čj. 29 Af 46/2014-56 rozhodl tak, že žaloba na Odvolací finanční ředitelství ve věci zajišťovacího příkazu se zamítá. Žalobcem v tomto případě byla LAFFERA GROUP s. r. o. Správce daně vydal dva zajišťovací příkazy podle § 167 DŘ, ve spojení s § 103 ZDPH za zdaňovací období červen 2013 ve výši 1 081 304 Kč a říjen 2013 ve výši 5 389 110 Kč. Došlo k tomu na základě vyhledávací činnosti, kdy správce daně zjistil platby na účtech žalobce za prodej ryzích kovů za nákup investičního zlata, na který se vztahuje § 92 odst. 3 ZDPH. S ohledem na okolnosti podnikání žalobce a jeho majetkové poměry správce daně došel ke zjištění, že je tento daňový subjekt s největší pravděpodobností článkem řetězce, jenž je zasažen podvodem na DPH, a pokud by nedošlo k neprodlenému zajištění daně, tato by byla v době její splatnosti nedobytná.

O odvoláních žalobce proti uvedeným zajišťovacím příkazům bylo v obou případech rozhodnuto žalovaným tak, že odvolání se zamítá, neboť byly splněny všechny zákonné podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů.

V žalobě proti rozhodnutím o odvolání proti zajišťovacím příkazům žalobce uplatnil hlavně námitku, že Žalobce měl za to, . Dále argumentoval žalobce tím, že , neboť nespecifikoval, v čem lze spatřit nebezpečí z prodlení, které je podmínkou k uplatnění tohoto ustanovení. Uplatnění tohoto ustanovení považoval žalobce za prvek libovůle, jejímž cílem byla jeho likvidace či vyřazení z podnikání.

Žalobce dále považoval za nezákonné, že rozhodnutí jsou . Žalobci byl zabaven majetek v hodnotě milionů korun, přičemž podle žalobce mu bylo odepřeno právo seznámit se s podklady, z nichž správce daně vycházel. Tvrzení, že se žalobce účastnil daňového podvodu, správce daně učinil na základě informací, které uschoval ve vyhledávací části spisu. Správními orgány podle žalobce navíc ani nebyl konkretizován doklad, z kterého vyplývaly závěry správce daně. Tvrzení o údajném daňovém podvodu je tak nepřezkoumatelné. Ostatně na přímý dotaz při ústním jednání konaném dne 26.2.2014 správce daně, jak uvedl žalobce, nebyl schopen přednést, o jaký konkrétní řetězec se jedná a která daň nebyla zaplacena. Na podporu svých tvrzení ohledně práva účastníka řízení seznámit se s podklady žalobce odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24.8.2010, čj. 5 As 39/2010-76. Toto právo nebylo možné omezit z důvodu, že se jednalo pouze o předběžné opatření. Z výše uvedených důvodů žalobce navrhl, aby soud rozhodnutí žalovaného, jakož i zajišťovací příkazy, zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.

K tomu se žalovaný vyjádřil v tom smyslu, že již v odůvodnění napadeného rozhodnutí bylo uvedeno, že k , a také skutečnost, že žalobce není vlastníkem žádných nemovitostí či motorových vozidel, ani nebyly nalezeny žádné postižitelné movité věci. Také Zabezpečení úhrady daní přitom dle § 1 odst. 2 DŘ rovněž patří mezi základní cíle správy daní. Ve věci nahlížení do spisu správce daně již dříve uvedl, že umožnil žalobci nahlížet do spisu v souladu s § 66 odst. 1 a 2 DŘ. Žalobci nebylo tedy umožněno nahlížet do podkladů zařazených ve vyhledávací části spisu. Tam byly zařazeny informace sloužící výlučně pro potřeby správce daně, jejichž zpřístupnění v dané fázi důkazního řízení by mohlo zmařit či ohrozit cíl správy daní, účel úkonu či ohrozit objektivnost důkazu. . Ohledně rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24.8.2010, čj. 5 As 39/2010-76, na nějž odkazoval žalobce, žalovaný upozornil, že v dané věci nebyl příhodný, protože se týkal problematiky ukládání správních sankcí. Zajišťovací příkaz však není rozhodnutím sankční povahy. Na základě uvedeného žalovaný navrhl, aby soud žalobu zamítl.

Žalobce k vyjádření žalovaného podal ještě repliku, ve které uvedl, že § 103 ZDPH je zneužíván k likvidaci firem. Systém výběru DPH je v celé Evropské unii postaven na zásadě následného výběru daně. Zneužitím § 103 ZDPH se tento systém narušuje. Jde o postup rozporný s evropskou legislativou. Daňovému subjektu je tímto ustanovením navíc stanovena povinnost platit zajištění daně, současně je mu však v jejím splnění zabráněno tím, že je zahájena a blokován bankovní účet. Vše jde v čase tak, že blokace účtu předchází informaci o požadavku platit zajištění daně. Jedná se o likvidační a účelový postup. Následně pak správce daně zahajuje též řízení o nespolehlivém plátci, neboť daňový subjekt nezaplatil zajištění daně.

, na něž se on ani jeho zástupce bez omluvy nedoslavili. Žalovaný zde uvedl nad rámec již dříve písemně uplatněných argumentů, že v daňové kontrole byla zjištěna přiměřená pravděpodobnost, že dojde k vyměření daňových povinností.

Soud následně přezkoumal v mezích žalobních bodů napadené rozhodnutí žalovaného, jakož i předcházející rozhodnutí správce daně včetně řízení předcházejících jejich vydání, a shledal, že žaloba není důvodná.

Tímto ustanovením podle důvodové zprávy se zákonodárce rozhodl posunout okamžik účinnosti a vykonatelnosti určené § 101 odst. 5 a § 103 odst. 2 DŘ s cílem výběru daně zejména v případech, kdy je zřejmé, že se jedná o „nastrčený“ subjekt, který je součástí distribučních řetězců a plní úlohu osoby uskutečňující zdanitelná plnění, z kterých nepřiznává daň (zatímco další subjekt v distribučním řetězci si uplatní nárok na odpočet daně), přičemž tento nastrčený subjekt nekomunikuje s finančními úřady. Fakt, že zajišťovací příkaz bude účinným a vykonatelným již jeho vydáním, by měl finančním úřadům umožnit „zajistit“ finanční prostředky na účtu daného plátce. Asi není sporu o tom, že záměr „zatočit“ s nepoctivými subjekty parazitujícími na DPH, je bohulibý. Praxe s uplatněním tohoto ustanovení se vyvíjí a díky judikatuře se pomalu, při ztrátách na obou stranách, utváří obraz aplikace tohoto ustanovení. Jenom si ještě připomeňme, že v § 101 odst. 2 DŘ je vymezen dost nevhodně vzhledem k potřebám správy daní již samotný výraz „vydání“, a to pro svoji rozdvojenost a nejednoznačnost. Poměrně podrobně jsem tento problém popsala v článku „Co by stálo v daňovém procesu za úpravu?“⁵⁾

Není asi sporu o tom, že právní úprava zajišťovacího příkazu je dostačující a problémy nastávají zejména v rovině správního uvážení. Samotná skutečnost, že se jedná o dočasné rozhodnutí, které pozbývá posléze účinnosti, navozuje jako zásadní rovněž otázku . Jde o to, aby došlo co nejdříve k naplnění ustanovení § 168 odst. 4 a 5 DŘ a daňová povinnost byla postavena na jisto a placení se vrátilo do standardního procesu výběru daní.