Dopady zákona č. 170/2017 Sb. na celkové zatížení poplatníka s paušálními výdaji v roce 2018

Vydáno: 13 minut čtení

Zákonem č. 170/2017 Sb. došlo v zákoně č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP “), ke snížení limitní výše příjmů pro uplatnění paušálních výdajů (ve výši 30 %, 40 %, 60 % a 80 % z dosažených příjmů). Tato hranice byla snížena z dosavadních 2 mil. Kč na 1 mil. Kč zdanitelných příjmů. Současně došlo ke zrušení § 35ca ZDP , který se týkal omezení slevy na dani na manželku a daňového zvýhodnění na dítě při uplatnění paušálních výdajů. Za zdaňovací období roku 2017 záleží na rozhodnutí poplatníka, co je pro něho z hlediska optimalizace daňového řešení výhodnější – zda uplatní nesníženou výši limitu paušálních výdajů (v tomto případě poplatník musí uplatnit § 35ca ZDP ), anebo použije sníženou výši limitu paušálních výdajů (pak již poplatník nemusí uplatnit § 35ca ZDP ). Pro zdaňovací období roku 2018 se již promítne jednoznačně snížená limitní výše paušálních výdajů a současně zrušení § 35ca ZDP .

Dopady zákona č. 170/2017 Sb. na celkové zatížení poplatníka s paušálními výdaji v roce 2018
Ing.
Ivan
Macháček
 
Vyšší daňové i pojistné zatížení pro poplatníky s vyššími příjmy
U poplatníků s vyššími zdanitelnými příjmy než 1 mil. Kč, kteří uplatňují paušální výdaje, se tak v důsledku snížené limitní výše paušálních výdajů podle jednotlivých druhů příjmů zvýší základ daně a tím i daň z příjmů.
Čím jsou zdanitelné příjmy poplatníka vyšší než 1 mil. Kč, tím roste i daňový dopad omezení paušálních výdajů na poplatníka. Zvýšení základu daně v důsledku snížené limitní výše paušálních výdajů má rovněž bezprostřední vliv na zvýšení odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění
, přičemž toto zvýšení pojistného je drastičtější pro podnikatele než zvýšení daňového zatížení. Zatímco při zvýšení základu daně se zvyšuje daň z příjmů o 15 % z tohoto zvýšení, pak pojistné se zvyšuje o 0,5 x 42,7 % zvýšení základu daně, tedy o 21,35 %. Vyplývá to z toho, že vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění činí 50 % základu daně z příjmů a součet obou pojistných u osoby samostatně výdělečně činné (dále jen „OSVČ“) je 42,7 % (přičemž pojistné na sociální pojištění se odvádí do výše maximálního vyměřovacího základu).
 
Jak tomu bude v roce 2018?
V roce 2018 dochází ke zvýšení hranice pro uplatnění solidárního zvýšení daně. Rovněž se zvyšuje maximální vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální pojištění u OSVČ, což bude mít pro OSVČ negativní dopady v tom, že při zvýšení základu daně z příjmů v důsledku uplatnění snížené limitní výše paušálních výdajů bude pojištěnec nucen odvádět až do zvýšeného maximálního vyměřovacího základu pojistné na sociální pojištění.
V nařízení vlády č. 343/2017 Sb., o výši všeobecného vyměřovacího základu za rok 2016, přepočítacího koeficientu pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu za rok 2016, redukčních hranic pro stanovení výpočtového základu pro rok 2018 a základní výměry důchodu stanovené pro rok 2018 a o zvýšení důchodů v roce 2018, je stanovena výše všeobecného vyměřovacího základu za rok 2016 v částce 28 250 Kč a výše přepočítacího koeficientu pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu za rok 2016 v částce 1,0612. Průměrná mzda ve smyslu § 15 odst. 4 zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, tak vychází 28 250 Kč x 1,0612 = 29 979 Kč a hranice pro uplatnění solidárního zvýšení daně se pak ve smyslu § 16a odst. 2 písm. b) ZDP rovná 48 x 29 979 Kč = 1 438 992 Kč (v roce 2017 to byla částka 1 355 136 Kč). Současně tato výše je i maximálním vyměřovacím základem OSVČ pro odvod pojistného na sociální pojištění.
 
Příklady z praxe – srovnání zdanění v roce 2017 a 2018
Vše si blíže rozebereme na několika příkladech OSVČ s vyššími zdanitelnými příjmy než 1 mil. Kč, na kterou se vztahuje při uplatnění paušálních výdajů limitní omezená výše paušálních výdajů dle zákona č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní. Abychom mohli porovnat zvýšení daňového a pojistného zatížení poplatníka, budeme vždy předpokládat, že poplatník dosáhne stejné výše zdanitelných příjmů v roce 2018 a 2017 a že poplatník uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.
Příklad č. 1
Podnikatel uplatňuje v rámci živnostenského podnikání (neřemeslná živnost) paušální výdaje ve výši 60 % zdanitelných příjmů. Za zdaňovací období roku 2018 dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 1 100 000 Kč.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 1 100 000 1 100 000
Výše paušálních výdajů 660 000 600 000
Základ daně z příjmů 440 000 500 000
Daň z příjmů 66 000 75 000
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 41 160 50 160
Poplatník namísto uplatněné limitní výše paušálních výdajů za rok 2017 ve výši 660 000 Kč, může za rok 2018 uplatnit pouze sníženou limitní výši 600 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů. Z důvodu zvýšení základu daně se zvýší i vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění o částku 0,5 x (500 000 Kč – 440 000 Kč) = 30 000 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 30 000 Kč x 0,427 = 12 810 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 9 000 Kč a na pojistném navíc 12 810 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení podnikatele o 21 810 Kč.
Příklad č. 2
Podnikatel uplatňuje v rámci živnostenského podnikání (neřemeslná živnost) paušální výdaje ve výši 60 % zdanitelných příjmů. Za zdaňovací období roku 2018 dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 1 900 000 Kč.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 1 900 000 1 900 000
Výše paušálních výdajů 1 140 000 600 000
Základ daně z příjmů 760 000 1 300 000
Daň z příjmů 114 000 195 000
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 89 160 170 160
Poplatník namísto uplatněné limitní výše paušálních výdajů za rok 2017 ve výši 1 140 000 Kč může za rok 2018 uplatnit pouze sníženou limitní výši 600 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů. Z důvodu zvýšení základu daně se zvýší i vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění o částku 0,5 x (1 300 000 Kč – 760 000 Kč) = 270 000 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 270 000 Kč x 0,427 = 115 290 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 81 000 Kč a na pojistném navíc 115 290 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení podnikatele o 196 290 Kč.
Pokud skutečné výdaje podnikatele převýší za rok 2018 částku 600 000 Kč, bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Příklad č. 3
Podnikatel uplatňuje v rámci živnostenského podnikání (neřemeslná živnost) paušální výdaje ve výši 60 % zdanitelných příjmů. Za zdaňovací období roku 2018 dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 3 500 000 Kč.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 3 500 000 3 500 000
Výše paušálních výdajů 1 200 000 600 000
Základ daně z příjmů 2 300 000 2 900 000
Daň z příjmů 345 000 435 000
Solidární zvýšení daně 66 140,48 102 270,56
Daň z příjmů po zvýšení 411 141 537 271
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 386 301 512 431
Výpočet solidárního zvýšení daně za rok 2017:
(2 300 000 Kč – 1 355 136 Kč) x 0,07 = 66 140,48 Kč.
Výpočet solidárního zvýšení daně za rok 2018:
(2 900 000 Kč – 1 438 992 Kč) x 0,07 = 102 270,56 Kč.
Poplatník je v daném případě postižen v roce 2018 třikrát:
Namísto uplatněné limitní výše paušálních výdajů za rok 2017 ve výši 1 200 000 Kč může za rok 2018 poplatník uplatnit pouze sníženou limitní výši 600 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů.
I přes zvýšení hranice pro uplatnění solidárního zvýšení daně v roce 2018 bude muset poplatník z důvodu výrazného zvýšení základu daně zaplatit vyšší solidární zvýšení daně oproti roku 2017 v částce 36 130 Kč.
Výše pojistného na obě pojištění v roce 2017 činila 0,5 x 2 300 000 Kč x 0,427 = 491 050 Kč. Za rok 2018 zaplatí poplatník pojistné na zdravotní pojištění ve výši 0,5 x 2 900 000 Kč x 0,135 = 195 750 Kč a pojistné na sociální pojištění z maximálního vyměřovacího základu ve výši 1 438 992 Kč x 0,292 = 420 186 Kč, tedy souhrnně na obě pojištění 615 936 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 124 886 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 126 130 Kč a na pojistném navíc 124 886 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení podnikatele o 251 016 Kč.
Pokud skutečné výdaje podnikatele převýší za rok 2018 částku 600 000 Kč, bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Příklad č. 4
Advokát dosáhne za zdanitelné období roku 2018 příjmů dle § 7 odst. 1 písm. c) ZDP ve výši 1 990 000 Kč. Poplatník uplatňuje paušální výdaje ve výši 40 % zdanitelných příjmů.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 1 900 000 1 900 000
Výše paušálních výdajů 760 000 400 000
Základ daně z příjmů 1 140 000 1 500 000
Daň z příjmů 171 000 225 000
Solidární zvýšení daně 4 270,56
Daň z příjmů po zvýšení 229 271
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 146 160 204 431
U poplatníka je nutno v roce 2018 uplatnit solidární zvýšení daně ve výši:
(1 500 000 Kč – 1 438 992 Kč) x 0,07 = 4 270,56 Kč.
Poplatník je v daném případě postižen v roce 2018 třikrát:
Jednak nemůže uplatnit plnou výši paušálních výdajů ve výši 40 % Kč z dosažených příjmů, ale pouze limitovanou výši 400 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů.
Z důvodu překročení výše základu daně 1 438 992 Kč se z rozdílu nad tento limit u poplatníka promítne za rok 2018 solidární zvýšení daně.
Z důvodu zvýšení základu daně se zvýší i vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění o částku 0,5 x (1 500 000 Kč – 1 140 000 Kč) = 180 000 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 180 000 Kč x 0,427 = 76 860 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 58 271 Kč a na pojistném navíc 76 860 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení poplatníka o 135 131 Kč.
Pokud skutečné výdaje advokáta převýší za rok 2018 částku 400 000 Kč, bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Příklad č. 5
Občan pronajímá byty v několika činžovních domech, které má ve vlastnictví. Za rok 2018 dosáhne zdanitelných příjmů z nájmu dle § 9 ZDP ve výši 2 200 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje ve výši 30 %. Jiné příjmy poplatník nemá (jedná se o starobního důchodce, který pobírá důchod ve výši osvobozené od daně z příjmů).
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 2 200 000 2 200 000
Výše paušálních výdajů 600 000 300 000
Základ daně z příjmů 1 600 000 1 900 000
Daň z příjmů 240 000 285 000
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 215 160 260 160
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 na dani ze stejné výše příjmů navíc 45 000 Kč z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů. Pokud skutečné výdaje související s pronájmem převýší za rok 2018 částku 300 000 Kč (což je při uplatnění odpisů z pronajímaných domů do daňových výdajů pravděpodobné), bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Příklad č. 6
Zemědělský podnikatel uplatňuje paušální výdaje ve výši 80 % zdanitelných příjmů. Za zdaňovací období 2018 dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 2 400 000 Kč.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 2 400 000 2 400 000
Výše paušálních výdajů 1 600 000 800 000
Základ daně z příjmů 800 000 1 600 000
Daň z příjmů 120 000 240 000
Solidární zvýšení daně - 11 270,56
Daň z příjmů po zvýšení - 251 271
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 95 160 226 431
Výpočet solidárního zvýšení daně za rok 2018:
(1 600 000 Kč – 1 438 992 Kč) x 0,07 = 11 270,56 Kč.
Zemědělský podnikatel je v daném případě postižen v roce 2018 třikrát:
Namísto uplatněné limitní výše paušálních výdajů za rok 2017 ve výši 1 600 000 Kč může poplatník za rok 2018 uplatnit pouze sníženou limitní výši 800 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů.
I přes zvýšení hranice pro uplatnění solidárního zvýšení daně v roce 2018 bude muset poplatník z důvodu výrazného zvýšení základu daně zaplatit solidární zvýšení daně ve výši 11 271 Kč.
Z důvodu zvýšení základu daně se zvýší i vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění o částku 0,5 x (1 600 000 Kč – 800 000 Kč) = 400 000 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 400 000 Kč x 0,427 = 170 800 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 131 271 Kč a na pojistném navíc 170 800 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení podnikatele o 302 071 Kč.
Pokud skutečné výdaje zemědělského podnikatele převýší za rok 2018 částku 800 000 Kč, bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Příklad č. 7
Podnikatel podnikající v řemeslné živnosti uplatňuje paušální výdaje ve výši 80 % zdanitelných příjmů. Za zdaňovací období roku 2018 dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 1 400 000 Kč.
Srovnání zdanění v roce 2017 a 2018 (údaje jsou uvedeny v Kč)
Položka
Rok 2017
Rok 2018
Zdanitelné příjmy 1 400 000 1 400 000
Výše paušálních výdajů 1 120 000 800 000
Základ daně z příjmů 280 000 600 000
Daň z příjmů 42 000 90 000
Sleva na dani na poplatníka 24 840 24 840
Výsledná daň z příjmů 17 160 65 160
Podnikatel namísto uplatněné výše paušálních výdajů za rok 2017 ve výši 1 120 000 Kč může za rok 2018 uplatnit pouze sníženou limitní výši 800 000 Kč, čímž se mu zvýší základ daně z příjmů. Z důvodu zvýšení základu daně se zvýší i vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění o částku 0,5 x (600 000 Kč – 280 000 Kč) = 160 000 Kč. Tím dojde k vyššímu odvodu za obě pojištění o částku 160 000 Kč x 0,427 = 68 320 Kč.
Poplatník tak zaplatí v roce 2018 oproti roku 2017 ze stejné výše příjmů na dani navíc 48 000 Kč a na pojistném navíc 68 320 Kč.
Z důvodu snížení limitní výše paušálních výdajů se tak v roce 2018 zvýší daňové a pojistné zatížení podnikatele o 116 320 Kč.
Pokud skutečné výdaje řemeslníka převýší za rok 2018 částku 800 000 Kč, bude pro poplatníka výhodné přejít z paušálních výdajů na uplatnění skutečných výdajů.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2017.