Novely účetních vyhlášek

Nejdříve bychom se zabývali novelou kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 410/2009 Sb.“). Vyhláška byla novelizována vyhláškou č. 397/2017 Sb., kterou se mění vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 397/2017 Sb.“), novela obsahuje celkem 18 bodů změn a dva body přechodných ustanovení. Všechny změny nabyly účinnosti dnem 1. 1. 2018.

Uveďme, že cílem předložení návrhu vyhlášky č. 397/2017 Sb. bylo:

Některé ze změn jsou spíše formálního či legislativně-technického rázu, některé přinášejí i věcné změny. V § 25 odst. 3 písm. e) vyhlášky č. 410/2009 Sb. se mění obsahové vymezení položky rozvahy „B.III.15. Ceniny“, a to tak, že se vypouští skutečnost, že by se mělo jednat o platební prostředky nahrazující peníze, za něž byla při nákupu uhrazena částka odpovídající jejich jmenovité hodnotě. K úpravě dochází z toho důvodu, že v některých případech při pořízení cenin není účetní jednotkou uhrazena částka ve výši jejich jmenovité hodnoty (například z důvodu množstevní slevy), v takovém případě by bylo diskutabilní, zda je možné tyto platební prostředky za ceniny považovat.

Spolu související změny byly přijaty v § 22 odst. 1 písm. a) vyhlášky č. 410/2009 Sb., kde je vymezena položka „B.II.1. Odběratelé“, a v § 32 odst. 2 písm. a) vyhlášky č. 410/2009 Sb., kde je vymezena položka „D.III.5. Dodavatelé“. V obou případech se mění úprava tak, aby bylo možné vykázat v předmětné položce pohledávku či naopak dluh ze soukromoprávního vztahu i za subjektem, který není nezbytně v postavení odběratele, ale v postavení dodavatele, a naopak v případě položky D.III.5 není nezbytně v postavení dodavatele, ale v postavení odběratele. Jedná se například o pohledávky a dluhy ze smluvních pokut a sankcí.

Další změnou je zrušení přílohy č. 6 vyhlášky č. 410/2009 Sb. Přehled tvorby a čerpání fondu privatizace, kdy současná struktura Přehledu tvorby a čerpání fondu privatizace (sestavuje pouze Ministerstvo financí) je pro uživatele účetní závěrky Ministerstva financí nevyužitelná. Informace týkající se tvorby a čerpání fondu privatizace lze v rámci Ministerstva financí v požadované struktuře zajistit jiným způsobem. Z tohoto důvodu je možné přistoupit ke zrušení Přehledu tvorby a čerpání fondu privatizace bez náhrady.

Současně s tím byl zrušen § 46 vyhlášky č. 410/2009 Sb., který tuto přílohu upravoval.

Ke změnám došlo v oblasti oceňování podmíněných aktiv a podmíněných pasiv. Dlouhodobé podmíněné pohledávky a ostatní dlouhodobá podmíněná aktiva se oceňují v předpokládané výši pohledávek a aktiv, které mohou vzniknout za stanovených podmínek dlouhodobosti v souladu s § 48 odst. 6 vyhlášky č. 410/2009 Sb., to znamená, že se jedná o podmíněné pohledávky, u nichž účetní jednotka předpokládá, že splnění všech podmínek pro provedení účetního zápisu v hlavní knize nenastane v období do jednoho roku. Obdobně je tomu také v případě dlouhodobých podmíněných závazků a ostatních dlouhodobých podmíněných pasiv. Dosud bylo stanoveno, že výše ocenění se stanoví v úhrnu za tři následující účetní období, tato úprava ale byla právě novelou zrušena. Tato úprava byla původně přijata jako zjednodušující postup ocenění právě v souvislosti se zavedením povinnosti účtování o podmíněných aktivech a pasivech. Protože tato úprava přinášela v praxi problémy, došlo k jejímu zrušení, a to zejména z toho důvodu, aby při stanovení výše ocenění dlouhodobých aktiv a dlouhodobých pasiv nebyla účetní jednotka omezena třemi následujícími účetními obdobími, ale stanovila si výši ocenění podle předpokládané výše plnění, případně aby postup upravila vnitřním předpisem (například stanovení výše ocenění v případě smluv uzavřených na dobu neurčitou).

K tomu dále Ministerstvo financí České republiky uvádí, že nový způsob ocenění dlouhodobých podmíněných aktiv a dlouhodobých podmíněných pasiv vyplývající ze změny ustanovení § 72 odst. 2 a 4 vyhlášky č. 410/2009 Sb. mohou účetní jednotky použít pro dlouhodobá podmíněná aktiva a dlouhodobá podmíněná pasiva vykázaná k 31. 12. 2017, nejpozději však pro dlouhodobá podmíněná aktiva a dlouhodobá podmíněná pasiva vykázaná k 31. 12. 2018, ledaže by takový postup byl neefektivní nebo by se jednalo o položky dlouhodobých podmíněných aktiv a dlouhodobých podmíněných pasiv, které jsou nevýznamné.

Současně byla vypuštěna úprava § 72 odst. 5 vyhlášky č. 410/2009 Sb., která stanovila, že v případě, že je stanovena konkrétní výše podmíněných aktiv nebo podmíněných pasiv, například na základě pojistné smlouvy, stanoví se výše ocenění podle této smlouvy. I tato úprava přinášela v praxi problémy, a to zejména proto, že v některých případech konkrétní výše podmíněných aktiv nebo podmíněných pasiv stanovená například ve smlouvě nemusela odpovídat předpokládané výši plnění, a tím docházelo k rozporu s úpravou § 25 odst. 2 zákona o účetnictví. I v tomto případě platí, že účetní jednotka si konkrétní postup ocenění stanoví vnitřním předpisem.

Jak vyplývá z přechodných ustanovení, v účetním období započatém před 1. 1. 2018 se použije vyhláška č. 410/2009 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky. Dále přechodná ustanovení dávají účetním jednotkám možnost použití nové úpravy oceňování podmíněných aktiv a pasiv již při sestavování účetních závěrek sestavovaných od 1. 1. 2018 ve stavu k 31. 12. 2017.

Novelizovaná byla také ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 270/2010 Sb.“), a to vyhláškou č. 411/2017 Sb., kterou se mění vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 411/2017 Sb.“). Důvodem předložení návrhu bylo zejména reagovat na podněty a požadavky z praxe vybraných účetních jednotek. Cílem předložení návrhu vyhlášky č. 411/2017 Sb. je, aby vybrané účetní jednotky mohly při inventuře jednotlivých položek v rámci položek C.I. a C.II. pasiv rozvahy s výjimkou položky C.I.3. provést zjednodušenou inventuru v rámci periodické inventarizace, jejímž předmětem by mělo být zejména posouzení rozdílů mezi počátečním stavem a stavem k rozvahovému dni, tedy prokázání přírůstků a úbytků stavu jiných pasiv za účetní období. Tímto dochází ke zvýšení právní jistoty vybraných účetních jednotek.

Dále je cílem umožnění v případě požadavku na vyhotovení seznamů (například seznam inventurních soupisů, seznam identifikátorů) zajistit tyto skutečnosti (seznamy) jiným průkazným způsobem, tedy aby nebyly vyhotoveny seznamy v případech, kdy příslušné skutečnosti lze dovodit z vnitřního předpisu nebo z jiné dokumentace, čímž dojde ke snížení administrativní zátěže.

Novela má celkem 19 bodů a dva body přechodných ustanovení a nabývá účinnosti k 1. 1. 2018.

Jak tedy vyplývá z výše uvedeného, první skupina změn souvisí s požadavky na vyhotovení seznamů v rámci inventarizačních činností (například seznam inventurních soupisů, seznam identifikátorů atd.). Novela zavádí možnost zajistit tyto skutečnosti (seznamy) jiným průkazným způsobem, tedy aby nebyly vyhotoveny seznamy v případech, kdy příslušné skutečnosti lze dovodit z vnitřního předpisu nebo z jiné dokumentace. Vzhledem ke skutečnosti, že u některých vybraných účetních jednotek je možné příslušný požadovaný seznam dovodit například z plánu inventur, resp. z vnitřní směrnice k provedení inventarizace majetku a závazků, jeví se jako bezdůvodné vyhotovit předmětné seznamy. Z uvedeného důvodu a ve výše uvedené souvislosti byla doplněna ustanovení obsahující a požadující vyhotovení příslušných seznamů.

V této souvislosti se doplňuje nové ustanovení § 3 odst. 5 vyhlášky č. 270/2010 Sb., které stanoví, že příloha inventarizační zprávy obsahuje seznam inventurních soupisů, dodatečných inventurních soupisů, zjednodušených inventurních soupisů, inventurních zápisů a inventurních závěrů, pokud tyto skutečnosti nevyplývají z vnitřního předpisu nebo jiné dokumentace. A obdobně se doplňuje § 8 odst. 5 vyhlášky č. 270/2010 Sb., podle kterého příloha zjednodušeného inventurního soupisu obsahuje alespoň seznam všech inventarizačních evidencí, které byly využity při zjišťování přírůstků a úbytků, pokud tyto skutečnosti nevyplývají z vnitřního předpisu nebo jiné dokumentace.

Dále se zavádí pojem zjednodušená inventura, kterou se rozumí činnosti prováděné při inventarizaci jiných pasiv vykazovaných na jednotlivých položkách C.I. a C.II. rozvahy s výjimkou položky C.I.3., které jsou nutné pro vyhotovení zjednodušených inventurních soupisů, a právě pojem zjednodušený inventurní soupis, kterým je průkazný účetní záznam, kterým vybraná účetní jednotka prokazuje alespoň přírůstky a úbytky stavu jiných pasiv za účetní období, které byly zjištěny zjednodušenou inventurou. Jedná se o doplnění úpravy § 2 písm. p) a q) vyhlášky č. 270/2010 Sb. Jak už název napovídá, mělo by se tedy jednat o zjednodušení postupů při inventarizaci těchto konkrétně vymezených pasiv, tedy položek vlastního kapitálu (s výjimkou transferů na pořízení dlouhodobého majetku) a položek fondů účetní jednotky. Je zřejmé, že v těchto případech má prováděná inventarizace velmi specifický charakter.

Jak vyplývá z přechodných ustanovení, novelizovaná ustanovení použijí vybrané účetní jednotky poprvé v účetním období započatém dne 1. 1. 2018 a později. Vybrané účetní jednotky ale mohou ustanovení vyhlášky č. 270/2010 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti této vyhlášky, použít pro inventarizaci majetku a závazků související s účetním obdobím roku 2017.

Stručně zmiňme, že novelizovaná byla také vybraných účetních jednotek a jejich předávání do centrálního systému účetních informací státu a o požadavcích na technické a smíšené formy účetních záznamů (technická vyhláška o účetních záznamech), ve znění pozdějších předpisů, a to vyhláškou 398/2017 Sb. Důvodem novely vyhlášky je zejména zajištění požadavků vyplývajících z nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 910/2014 ze dne 23. 7. 2014, o elektronické identifikaci a službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce na vnitřním trhu a o zrušení směrnice 1999/93/ES. V této souvislosti bylo nezbytné upravit příslušné ustanovení technické vyhlášky o účetních záznamech, a to z důvodu použití uznávaného elektronického podpisu v případě nakládání s účetními záznamy v technické, případně smíšené formě.

Provedená novela má celkem 11 bodů a nabývá účinnosti dne 1. 1. 2018.

Pro úplnost doplňme, že naopak novelizovaná nebyla vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 504/2002 Sb.“). Poslední novela této vyhlášky je tak z roku 2015 a tento účetní předpis začíná zaostávat za vývojem související legislativy, což v praxi bude způsobovat problémy při jeho aplikaci.

Novelizovány také nijak nebyly České účetní standardy, a to ani pro vybrané účetní jednotky, ani pro účetní jednotky účtující podle vyhlášky č. 504/2002 Sb.

Celkově tak lze konstatovat, že novely účetních vyhlášek přinesly zejména nezbytné legislativně-technické změny, ale žádné zásadní věcné změny prakticky nepřinesly.