Vydáno: 3. 4. 2018
Prošlo odborným dohledem
Daňové souvislosti poskytování automobilů zaměstnancům pro služební i soukromé účely Ing. Pavel Uminský, Ph.D. Současná doba ekonomického růstu je spojena s velmi obtížným získáváním nových kvalitních a loajálních zaměstnanců. Zaměstnavatel proto musí nabízet nejen dobré mzdové podmínky, ale i celou škálu nepeněžních benefitů. Jedním z těchto benefitů je i poskytnutí automobilu zaměstnancům pro služební i soukromé účely. Zaměstnanci bývá tento benefit mnohdy velmi oceňován. Zaměstnavatelé jej často vnímají jako velmi nákladnou záležitost. Cílem následujícího příspěvku je ukázat a vyhodnotit výhody a nevýhody poskytování tohoto benefitu na straně zaměstnanců a zaměstnavatelů na praktických příkladech. Samostatně jsou uvedeny příklady při poskytnutí jednoho vozidla, více vozidel postupně a více vozidel současně jednomu zaměstnanci. Dále je na příkladu řešena situace, kdy je jedno vozidlo sdíleno pro soukromé účely více zaměstnanci. Poskytnutím vozidla pro služební i soukromé účely se rozumí situace, kdy zaměstnavatel umožní zaměstnanci bezúplatně využít svoje vozidlo (automobil nebo motocykl) k účelům, které nesouvisejí s plněním jeho pracovních úkolů. Tento akt může zakotvit jako trvalý benefit do pracovní smlouvy nebo jej uvést do svých vnitřních mzdových předpisů. V případě, že poskytnutí vozidla pro služební i soukromé účely zaměstnavatel uvede v pracovní smlouvě nebo v platných vnitřních předpisech organizace, pak má takový úkon zaměstnavatele daňové dopady i v období, ve kterém ke skutečnému využití vozidla pro soukromé účely vůbec nedošlo. Pokud možnost využití automobilu pro služební i soukromé účely nevyplývá z žádných pracovně-právních dokumentů či vnitřních směrnic, potom má poskytnutí vozidla pro soukromé účely daňové dopady pouze v těch měsících, ve kterých k této situaci prokazatelně došlo (např. dle evidence jízd). Poskytnutí vozidla pro služební i soukromé účely se z hlediska daně z příjmů považuje za nepeněžní příjem zaměstnance, jehož zdanění se řídí dle § 6 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Za nepeněžní příjem považují tento akt i platné předpisy upravující odvody sociálního a zdravotního pojištění. 1. Zaměstnanci je poskytnuto ke služebním i soukromým účelům jedno vyhrazené vozidlo Příklad 1 Zaměstnavatel pořídil pro svého finančního ředitele osobní automobil v ceně 500 000 Kč bez DPH. DPH 21 % činila 110 000 Kč. Cena automobilu včetně DPH byla 610 000 Kč. Tento automobil přenechal zaměstnanci pro služební i soukromé účely. Předpokládá, že automobil bude takto sloužit 5 roků, přičemž poměr soukromých cest bude 50 %. Zaměstnanec si sám hradí pouze pohonné hmoty (PHM) spotřebované při soukromých cestách. Dopady na straně zaměstnance: Výhodou pro zaměstnance je především skutečnost, že nemusí minimálně po dobu 5 roků investovat ze svých zdaněných prostředků do vlastního automobilu. Rovněž nebude muset investovat do dalších nákladů spojených s užíváním automobilu, tj. povinné ručení, havarijní pojištění, servis a údržba vozidla. Úspora těchto prostředků představuje jistě významnou částku. Cenou za tuto úsporu je zdanění benefitu podle § 6 odst. 6 ZDP. Zdaněno bude každý měsíc 1 % z pořizovací ceny automobilu včetně DPH. Tato částka podléhá rovněž i odvodům na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění daní z příjmů tak bude představovat měsíčně 6 100 x 1,34 x 15 % = 1 226 Kč. Sociální pojištění z tohoto benefitu, které bude sraženo zaměstnanci, bude činit měsíčně 6,5 %, tj. 397 Kč, a zdravotní pojištění 4,5 %, tj. 275 Kč. Celkové měsíční náklady na užívání automobilu pro soukromé účely tak představují pro zaměstnance 1 898 Kč. Za 5 let je to celkem 113 880 Kč, které zaměstnanec uhradí navíc na dani z příjmu a odvodech sociálního a zdravotního pojištění. To je proti pořizovací ceně automobilu a dodatečným nákladům na provoz vozidla významná úspora. Můžeme tak konstatovat, že z pohledu zaměstnanců je poskytování automobilů pro služební i soukromé účely velmi výhodné. Dopady na straně zaměstnavatele: Pro zaměstnavatele přestavuje poskytnutí automobilu pro služební a soukromé účely především nutnost vynaložit investici na jeho pořízení. Zjednodušeně můžeme říci, že při využívání automobilu z 50 % pro soukromé účely bude i 50 % počáteční investice vynaloženo neefektivně. Obdobně se to bude týkat i nákladů spojených s provozem vozidla, pokud nebude součástí dohody se zaměstnancem ujednání, že část těchto nákladů bude hradit zaměstnanec sám. Dalším významným nákladem pro zaměstnavatele bude povinnost odvodu sociálního a zdravotního pojištění z 1 % pořizovací ceny včetně DPH. Tyto odvody budou činit u zaměstnavatele celkem 34 % z 6 100 Kč, tj. 2 074 Kč měsíčně (stejně, jako kdyby zaměstnanci zvýšil hrubou mzdu o 6 100 Kč). Za 5 let se bude jednat celkem o 124 440 Kč. V úvahu je třeba brát i další skutečnosti spojené s poskytnutím vozidla pro soukromé účely. Zejména je nutné uvést možnost pouze 50% odpočtu DPH z pořizovací ceny a ze všech nákladů spojených s provozem vozidla. Poměr služebních a soukromých cest je nutné navíc pravidelně vyhodnocovat a sledovat případnou povinnost úpravy či vyrovnání odpočtu DPH. U těchto automobilů není možné uplatňovat paušální výdaje na dopravu podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP. Na druhé straně lze u takto poskytnutého vozidla uplatňovat v plné výši daňové odpisy a výdaje spojené s provozem vozidla lze dle výkladu Generálního finančního ředitelství publikovaného v pokynu D-22 považovat v plné výši za daňově účinné. Přesto lze dospět k závěru, že pro zaměstnavatele je poskytování tohoto nepeněžního bonusu zaměstnancům skutečně poměrně nákladnou záležitostí. Zaměstnavatelé proto hledají možnosti, jak poskytnutí automobilů zaměstnancům pro služební i soukromé účely zefektivnit. Jako jedna z variant se jeví sdílení automobilů více zaměstnanci. 2. Zaměstnavatel umožnil zaměstnanci použít postupně více vozidel pro služební i soukromé účely Příklad 2 Zaměstnavatel vlastní flotilu 10 automobilů. V březnu 2018 poskytl svému zaměstnanci, který působí na pozici řidič, k soukromému použití postupně dvě vozidla. První vozidlo v pořizovací ceně 610 000 Kč včetně DPH bylo použito pro soukromé účely dne 3. 3. 2018. Druhé vozidlo (dodávka) v pořizovací ceně 1 210 000 Kč včetně DPH bylo použito dne 12. 3. 2018. Ohledně výpůjčky vozidel nebyla uzavřena žádná písemná smlouva. Dopady na straně zaměstnance: Zaměstnanec musí v tomto případě zdanit 1 % z nejvyšší vstupní ceny motorového vozidla zvýšené o DPH. Daň 15 % tak bude platit z částky 12 100 Kč, tj. 1 815 Kč. Ze stejné částky bude odvádět i sociální a zdravotní pojištění ve výši 6,5 % a 4,5 %, tj. celkem 1 331 Kč. Dva dny zapůjčení vozidla tak zaměstnance budou stát na dani a odvodech celkem 3 146 Kč. Dopady na straně zaměstnavatele: Zaměstnavatel odvede z částky 12 100 Kč odvody na sociální a zdravotní pojištění ve výši 34 %, tj. celkem 4 114 Kč. Z výše uvedeného vyplývá, že takto krátkodobé poskytnutí automobilu pro služební i pro soukromé účely je nevýhodné jak pro zaměstnance, tak pro zaměstnavatele. Komerční pronájem automobilu by vyšel podstatně levněji. 3. Zaměstnavatel umožnil zaměstnanci v daném měsíci použití více automobilů současně pro služební i soukromé účely Příklad 3 Zaměstnavatel vlastní flotilu 10 stejných automobilů v ceně 1 210 000 Kč včetně DPH. V období celozávodní dovolené umožnil svému zaměstnanci využít současně dvě vozidla k soukromým účelům, což deklaroval uzavřením smlouvy o bezúplatné výpůjčce vozidel. Ve smlouvě nebyly specifikovány dny, ve kterých bude které vozidlo pro soukromé účely využito. Dopady na straně zaměstnance: Zaměstnanec musí v tomto případě zdanit 1 % z úhrnu vstupních cen všech motorových vozidel zvýšených o DPH, které byly poskytnuty k soukromým účelům. Daň 15 % tak bude platit z částky 24 200 Kč, tj. 3 630 Kč. Ze stejné částky bude odvádět i sociální a zdravotní pojištění ve výši 6,5 % a 4,5 %, tj. celkem 2 662 Kč. Zapůjčení dvou vozidel současně tak zaměstnance bude stát na dani a odvodech celkem 6 292 Kč. Dopady na straně zaměstnavatele: Zaměstnavatel odvede z částky 24 200 Kč odvody na sociální a zdravotní pojištění ve výši 34 %, tj. celkem 8 228 Kč. Odvody jsou v tomto případě počítány ze součtu vstupních cen. Není přitom pravděpodobné, že by zaměstnanec využíval pro soukromé účely oba automobily současně. Pokud by ve smlouvě o výpůjčce automobilu bylo sjednáno postupné použití obou automobilů, byly by náklady na straně zaměstnance i zaměstnavatele v poloviční výši. 4. Sdílení jednoho automobilu pro soukromé účely více zaměstnanci Příklad 4 Zaměstnavatel vyhradil ze své flotily jedno vozidlo v pořizovací ceně včetně DPH 610 000 Kč. Toto vozidlo umožnil sdílet pro soukromé účely dvěma zaměstnancům současně. Oba zaměstnanci měli možnost využití vozidla uvedeno v pracovní smlouvě. Dopady na straně zaměstnanců: Každý ze zaměstnanců bude zdaňovat nepeněžní příjem ve výši 1 % ze vstupní ceny včetně DPH, stejně jako v předchozích případech. Z této částky budou odvádět také sociální a zdravotní pojištění. Skutečné využití vozidla k soukromým účelům jednotlivými zaměstnanci nehraje žádnou roli. Na čase použití vozidla k soukromým účelům se přitom zaměstnanci musejí dohodnout. Lze doporučit, aby zaměstnavatel nastavil podrobněji pravidla použití vyhrazeného automobilu k soukromým účelům. Dopady na straně zaměstnavatele: Zaměstnavatel bude za oba zaměstnance odvádět sociální a zdravotní pojištění z 1 % vstupní ceny vozidla včetně DPH. Sdílením jednoho vozidla pro soukromé účely více zaměstnanců tak nelze uspořit na odvodech. Na straně zaměstnavatele však dochází k úspoře neefektivně vynaložených nákladů spojených s pořízením vozidla a s jeho provozem pro soukromé účely. 5. Vozidlo poskytnuté ke služebním i soukromým účelům členovi statutárního orgánu Příklad 5 Člen představenstva akciové společnosti má na základě smlouvy o výkonu funkce sjednánu odměnu za členství v představenstvu ve výši 2 000 Kč měsíčně. Současně mu společnost umožnila používat ke služebním i soukromým účelům automobil v pořizovací ceně včetně DPH ve výši 1 210 000 Kč. Člen představenstva nepodepsal ve společnosti prohlášení k dani a nemá od tohoto zaměstnavatele žádný další příjem. Dopady na straně člena představenstva: Člen představenstva vykonává na základě smlouvy o výkonu funkce činnost, jejíž zdanění se řídí dle § 4 odst. 4 písm. b) ZDP. Jedná se o tzv. zaměstnání malého rozsahu, které se v případě, že člen představenstva nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani, zdaňuje srážkovou daní a neodvádí se z něj sociální a zdravotní pojištění. Tím, že mu však společnost umožnila využívání automobilu pro služební i soukromé účely, musí sjednanou částku zvýšit o 1 % z ceny automobilu používaného pro služební i soukromé účely, tedy o 12 100 Kč. Tím se již dostane mimo rámec zdanění dle § 6 odst. 4 ZDP a jeho příjem bude podléhat zálohové dani a všem odvodům na sociální a zdravotní pojištění. Prakticky to znamená, že zaměstnanec bude mít následující odvody: Záloha na daň z příjmů = (2 000 + 12 100) x 1,34 x 15 % = 2 834 Kč. Sociální pojištění = (2 000 + 12 100) x 6,5 % = 917 Kč. Zdravotní pojištění = (2 000 + 12 100) x 4,5 % = 635 Kč. Odvody celkem = 2 834 + 917 + 635 = 4 386 Kč. Vzhledem k tomu, že sjednaná peněžní odměna za výkon funkce člena představenstva nepostačuje k úhradě odvodů, vznikne společnosti vůči členu představenstva každý měsíc pohledávka ve výši rozdílu vyplacené mzdy a odvodů, tj. 2 000 – 4 386 = –2 386 Kč. Tuto částku by měl člen představenstva společnosti každý měsíc uhradit. Dopady na straně zaměstnavatele: Akciová společnost musí odvést z odměny člena představenstva zvýšené o nepeněžní příjem z titulu používání vozidla pro služební i soukromé účely sociální a zdravotní pojištění, tj. celkem 34 % z částky 14 100 Kč = 4 794 Kč. 6. Závěr Poskytnutí vozidla pro služební i soukromé účely je ze strany zaměstnanců, zejména na manažerských pozicích, žádaným benefitem. Pro zaměstnavatele je však přiznání tohoto benefitu nákladné a přináší řadu komplikací v účetní a daňové oblasti. Z těchto problémů můžeme jmenovat zejména: Nutnost uplatnění poměrného nároku na odpočet DPH při pořízení vozidla. Nutnost sledování povinnosti úpravy odpočtu daně dle § 78 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, po dobu 5 let od pořízení vozidla. Nutnost uplatnění poměrného nároku na odpočet DPH ze všech plnění spojených s provozem vozidla. Nutnost vedení průkazné evidence počtu kilometrů ujetých vozidlem služebně a soukromě. Nutnost pravidelného vyúčtování spotřebovaných pohonných hmot na soukromých cestách se zaměstnancem společnosti. Není možné u těchto vozidel uplatnit paušální výdaje na spotřebované pohonné hmoty a parkovné dle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP, protože soukromé použití automobilu se považuje za přenechání vozidla jiné osobě. Z výše uvedených důvodů mnoho zaměstnavatelů oficiálně tento bonus neposkytuje a snaží se zákon různými způsoby obejít. Velmi časté je například to, že zaměstnavatel sice neumožní zaměstnanci používat vozidlo k služebním i soukromým účelům, ale umožní mu vozidlo parkovat v místě jeho bydliště. V případě kontroly finančního úřadu pak argumentuje tím, že zaměstnanec byl každý den při cestě ze zaměstnání do místa svého bydliště na pracovní cestě (jel vozidlo zaparkovat na sjednané místo). Většinou však tento argument neobstojí a následuje nepříjemný doměrek daně. Někteří zaměstnavatelé situaci řeší tak, že zakotví do svých vnitřních směrnic oficiální zákaz používání všech vozidel pro soukromé účely. Ve skutečnosti však vedení společnosti soukromé používání automobilů toleruje. Tato situace je velmi riziková pro zaměstnance, kteří přes tichý souhlas vedení porušují písemně nastavená vnitropodniková pravidla. V případě havárie pak nese veškeré následky zpravidla zaměstnanec. Zaměstnanec, který v těchto případech nesprávně eviduje soukromé jízdy jako jízdy služební, může také být odpovědný za případný doměrek daně. Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2018.