Zákon č. 89/2012 Sb. , občanský zákoník (dále jen „občanský zákoník“), počínaje rokem 2014 nahradil institut sdružení bez právní subjektivity titulem společnost. Smlouva o společnosti je upravena § 2716 až 2746 občanského zákoníku .
Ukončení činnosti ve společnosti
Ing.
Eva
Sedláková
Ustanovení § 2716 občanského zákoníku stanoví, že zaváže-li se smlouvou několik osob sdružit jako společníci za společným účelem činnosti nebo věci, vzniká společnost. Bylo-li ujednáno sdružení majetku, vyžaduje se k platnosti smlouvy soupis vkladů společníků jimi podepsaný. Má se za to, že sdruženo bylo jen to, co uvádí soupis.
I počínaje rokem 2014 je podstatou společnosti, obdobně jako tomu bylo u sdružení, smluvní závazek několika osob se sdružit za společným cílem-účelem. Společníkem, obdobně jako účastníkem sdružení, mohou být fyzické i právnické osoby, podnikatelé i nepodnikatelé. Společnost, obdobně jako sdružení, nemá právní osobnost (subjektivitu).
Občanský zákoník nelimituje počet společníků společnosti, obdobně jako nelimitoval počet účastníků sdružení, vždy se však musí jednat nejméně o dvě osoby. Současně není vyloučeno, aby k nim přistupovali další společníci. V daném případě je však z hlediska daně z příjmů třeba, aby byly řádně rozděleny příslušné podíly na příjmech a výdajích, majetku a dluzích dosavadních společníků společnosti, obdobně jako dříve účastníků sdružení, dosažené pouze při jejich společné činnosti (jedná se zejména o pohledávky, dluhy, zásoby a podíly na hmotném odpisovaném majetku) a podíly na příjmech a výdajích, majetku a dluzích vzniklých při společné činnosti po rozšíření počtu společníků. Pro správné rozdělení příslušných příjmů a výdajů je vhodné vést o uvedených skutečnostech podrobnou účetní či daňovou evidenci.
Sjednaným cílem společníků společnosti, obdobně jako dříve účastníků sdružení, nemusí být vždy podnikatelská, resp. samostatná činnost sdružených osob, může se jednat např. o účel sportovní, kulturní, vzdělávací apod. Společníci společnosti nemusí sjednat ani konkrétní výsledek společné činnosti, cílem může být i např. spolupráce v určitém období, apod. Občanský zákoník též nelimituje dobu trvání spolupráce v rámci společnosti. Může se jednat o společnost vytvořenou k zajištění jedné konkrétní akce, či o společnost časově neomezenou.
Vzhledem ke skutečnosti, že společnost nemá právní osobnost, společnost, obdobně jako dříve sdružení, nemůže žádný majetek vlastnit, nemůže si majetek kupovat, najímat, prodávat apod. Majetek mohou vlastnit jednotliví společníci společnosti, obdobně jako dříve účastníci sdružení, a to buď individuálně, nebo se může jednat o majetek v jejich spoluvlastnictví. Tito společníci mohou majetek nakupovat, najímat, prodávat apod.
Za smlouvu o společnosti nelze považovat případy rozdělení příjmů a výdajů mezi manžele, či jiné osoby podle § 13 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), tj. rozdělování příslušných příjmů a výdajů na spolupracující osobu.
Zánik členství společníka ve společnosti
Jde-li o zánik členství společníka ve společnosti, § 2739 a násl. občanského zákoníku stanoví, že společník může ze společnosti vystoupit, a to i bylo-li trvání společnosti ujednáno na dobu určitou; ne však v nevhodné době nebo k újmě ostatních společníků. Z vážných důvodů však může vystoupit kdykoli, a to i když byla dohodnuta výpovědní doba. Poruší-li společník povinnost ze smlouvy podstatným způsobem, může být ze společnosti vyloučen. Zákon nestanoví formu ukončení činnosti společníka společnosti, z toho lze dovodit, že postačí, bude-li případná výpověď dána ústně. Za předpokladu, že nebyla smluvena výpovědní lhůta, bude výpověď účinná okamžikem, který stanoví vystupující společník s tím, že vystoupení nebude k újmě ostatních společníků. Pokud by se uvažovalo o vyloučení společníka z vážných důvodů, je třeba vždy důvody vyloučení prokázat (patrně by se jednalo o důvody, které by souvisely s neplněním pracovní činnosti ve smyslu smlouvy).
Vypořádání majetku
Společník, jehož členství zaniklo, má v souladu s § 2741 občanského zákoníku právo, aby mu bylo vyúčtováno a vydáno vše, co mu ke dni zániku členství náleží. Podíl na majetku nabytém za trvání společnosti se mu vyplatí v penězích. Od uvedeného ustanovení se společníci často odchylují a postupují tak, že si spoluvlastnické podíly na majetku (zejména hmotném majetku ve smyslu § 26 odst. 2 zákona o daních z příjmů) ponechávají. V tomto případě je třeba, aby podrobnější podmínky k vystoupení společníka ze společnosti stanovila smlouva.
Pokud se týká vrácení věcí určených individuálně, které společník vložil do společnosti, vrací se společníku vždy ve stavu v jakém se ke dni zániku členství nacházejí. Společník nenabývá právo na náhradu za opotřebení věci, k němuž došlo při jejím užívání při společné činnosti v rámci společnosti.
Společník, který ze společnosti vystoupil nebo byl vyloučen, se nezprošťuje odpovědnosti za dluhy z činnosti společnosti, které vznikly do dne vystoupení nebo vyloučení. Za tyto dluhy odpovídá společně a nerozdílně se všemi ostatními společníky. Ustanovení § 2736 občanského zákoníku stanoví, že z dluhů vzešlých ze společné činnosti jsou společníci zavázáni vůči třetím osobám společně a nerozdílně. Věřitel má tudíž právo i na něm požadovat celý svůj dluh. Uhradí-li takový dluh ostatní společníci, popřípadě jeden ze společníků, vzniká jim nárok na vypořádání ke společníkovi, který ze společnosti vystoupil nebo byl vyloučen. Vznikne-li v důsledku činnosti společnosti dluh (např. z titulu nezaplacení koupeného hmotného majetku nebo zásob), má věřitel možnost jej uplatnit vůči kterémukoliv ze společníků, a to nejen do výše majetkové hodnoty poskytnuté společníkem, nýbrž v jakékoliv výši. Tento společník, který by věřiteli uhradil dluh, má nárok požadovat vypořádání vůči ostatním společníkům.
PŘÍKLAD 1
Dva podnikatelé – fyzické osoby, založili v roce 2016 společnost (dříve sdružení). Jeden z těchto společníků od listopadu minulého roku do konce dubna letošního roku podnikání ze zdravotních důvodů přerušil s tím, že od května letošního roku činnost ve společnosti opět vykonával. Otázkou je, zda musí vypořádat společný majetek a dluhy ve společnosti a zda je v tomto případě podnikatel povinen z důvodu nezahájení činnosti do termínu pro podání daňového přiznání postupovat podle § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů, tedy, zda musí za minulé zdaňovací období dodanit svůj podíl na pohledávkách, dluzích a zásobách ze společnosti.
Postup
Pokud společník činnost ve společnosti přerušil, vypořádat společný majetek a dluhy ve společnosti nemusí, zákon o daních z příjmů, ani občanský zákoník, mu to neukládá (příslušný majetek a dluhy nabyté společně budou stále ve spoluvlastnictví společníků). Pokud podnikatel činnost přerušil a nezahájil do termínu pro podání daňového přiznání, z hlediska daně z příjmů však základ daně za minulý rok v režimu § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů upravit musí, tj. musí mimo jiné základ daně zvýšit o hodnotu zásob, pohledávek a snížit o hodnotu dluhů evidovaných k 31. 12. minulého roku.
PŘÍKLAD 2
Tři podnikatelky založily před třemi lety společnost s tím, že vedou daňovou evidenci. Jedna společnice k 31. 12. ukončila ze zdravotních důvodů podnikatelskou činnost a odchází do důchodu. Vystoupila ze společnosti s tím, že svůj podíl na odpisovaném hmotném majetku darovala, se souhlasem dalších dvou společnic, dceři. Jednalo se o spoluvlastnický podíl na domě včetně pozemku a třech dražších přístrojích. Pohledávky ani dluhy společnice neměly, podíl na zásobách prodala před ukončením činnosti dalším dvěma společnicím. Dcera do společnosti vstoupila k 1. 1. letošního roku. Otázkou je, jak se bude postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Na straně matky je příjem z prodeje zásob zdanitelným příjmem, který musí zahrnout do základu daně. Vzhledem ke skutečnosti, že matka podnikatelskou činnost končí, musí základ daně upravit podle § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů, tj. mimo jiné zvýšit o hodnotu zásob, pohledávek a snížit o hodnotu dluhů. Pokud matka před ukončením činnosti spoluvlastnický podíl na zásobách prodala a nemá pohledávky ani dluhy, úpravy podle citovaného § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů provádět nebude.
Jedná-li se o dar dceři, je v daném případě nutné nejprve posoudit konkrétní okolnosti přijetí daru a zvážit, zda přijetí daru bylo učiněno v souvislosti s podnikáním dcery, či zda bylo realizováno jako běžný úkon majetkového převodu v rámci rodiny, tj. mezi matkou, která již podnikatelskou činnost z důvodu odchodu do důchodu ze zdravotních důvodů končí a dcerou, na kterou majetek převádí. Podle toho, zda dojde k předmětnému darování v souvislosti s podnikáním anebo nikoliv, se pak odvíjí daňový režim pro tento právní úkon. Jde-li o dar přijatý v souvislosti s podnikatelskou činností obdarované, jde o příjem podle § 7 zákona o daních z příjmů. Uvedený nepeněžní příjem by dcera ocenila podle oceňovacího předpisu. Pokud by dcera tento hmotný majetek zařadila do obchodního majetku ve smyslu § 4 odst. 4 zákona o daních z příjmů, do daňových výdajů by mohla uplatnit odpisy tohoto majetku.
Jedná-li se však o dar realizovaný jako běžný úkon majetkového převodu mezi matkou a dcerou, bude příjem nabytý z titulu darování na straně dcery ostatním příjmem v souladu s § 10 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů. V daném případě by se jednalo o příjem od daně osvobozený podle § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona o daních z příjmů, tj. od příbuzného v linii přímé (matka a dcera). Pokud by obdarovaná dcera získala darem věc, která je hmotným majetkem ve smyslu § 26 zákona o daních z příjmů, a tento hmotný majetek by následně vložila do obchodního majetku pro podnikatelskou činnost, nemohla by jej v souladu s § 27 písm. j) zákona o daních z příjmů odepisovat. Odpisovat by dcera mohla např. technické zhodnocení předmětného majetku, pokud by ho provedla. Z hlediska daně z příjmů by technické zhodnocení hmotného majetku vyloučeného z odpisování představovalo na straně dcery tzv. jiný majetek ve smyslu § 26 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů.
PŘÍKLAD 3
Fyzická osoba vedoucí daňovou evidenci, je společníkem tříčlenné společnosti. K 31. 3. letošního roku ze společnosti vystoupí. V rámci podnikání ve společnosti obdrží peněžní vypořádání za společné zásoby a drobný hmotný majetek (obojí bylo nakoupeno v rámci společného podnikání ve společnosti) s tím, že výdaje za tento majetek byly zaplaceny a uplatněny jako výdaje daňové. Podle § 3 odst. 4 písm. g) bod 1 zákona o daních z příjmů by příjem z vypořádání spoluvlastnictví neměl být předmětem daně u tohoto vystupujícího společníka. Otázkou je, zda to znamená, že nemusí sice zdanit příjmy, ale výdaje vynaložené na tyto příjmy, které nejsou předmětem daně musí dodanit v souladu s § 25 odst. 1 písm. i) zákona o daních z příjmů, a to včetně drobného majetku.
Postup
Zákon o daních z příjmů v § 3 odst. 4 písm. g) bod 1 výslovně stanoví, že předmětem daně není příjem z vypořádání spoluvlastnictví
rozdělením věci
podle velikosti spoluvlastnických podílů. V daném případě však nejde o vypořádání spoluvlastnictví rozdělením věci podle velikosti spoluvlastnických podílů, ale o finanční vypořádání. To znamená, že namísto příslušné části zásob a drobného majetku obdrží spoluvlastník odpovídající finanční částku. Uvedená finanční částka je zdanitelným příjmem podnikatele, společníka, který ze společnosti vystoupil. Výdaje uplatněné z titulu nákupu příslušných zásob a drobného majetku, podnikatel dodaňovat, resp. zvyšovat o ně základ daně, nebude.PŘÍKLAD 4
Podnikatel – společník společnosti, ukončil společnou činnost a obdržel příslušnou poměrnou část zásob nakoupených společně, tak jak se společníci dohodli. Jiný majetek ani dluhy společnost neměla. Tyto zásoby použije pro svoji samostatnou podnikatelskou činnost. Otázkou je, jak bude podnikatel postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Jednalo-li se o vyrovnání v tom smyslu, že podnikatel – společník společnosti, při ukončení společné činnosti obdržel přímo příslušnou část zásob nakoupených společně společníky společnosti, není toto vypořádání předmětem daně v souladu s § 3 odst. 4 písm. g) bod 1 zákona o daních z příjmů. Z hlediska daně z příjmů bude dále podnikatel postupovat podle toho zda vede účetnictví nebo daňovou evidenci.
Vede-li podnikatel účetnictví, musí o zásobách účtovat v souladu s účetními předpisy. Jestliže výdaje (jejich poměrnou část) spojené s nákupem zásob uplatnil podnikatel jako společník společnosti, který vede daňovou evidenci, do daňových výdajů při jejich zaplacení v rámci společné činnosti ve společnosti (resp. podílu na společných výdajích), do knihy zásob poznamená, že se jedná o zásoby, které obdržel při ukončení činnosti ve společnosti. Pokud tyto zásoby v rámci své samostatné podnikatelské činnosti prodá, bude se jednat o zdanitelný příjem podle § 7 zákona o daních z příjmů.
PŘÍKLAD 5
Podnikatel – společník společnosti, ukončil společnou činnost. V rámci společnosti, která vede daňovou evidenci, jsou evidovány pohledávky. Společníci se dohodli, že si pohledávky ponechají zbývající společníci, kteří pokračují ve společné činnosti s tím, že odcházející společník dostane svůj podíl na pohledávkách proplacený ve splátkách po dobu 3 let. Otázkou je, jak budou podnikatelé postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
V daném případě podnikatel, který činnost ve společnosti ukončil, postoupil (prodal) pohledávky zbývajícím společníkům společnosti, kteří ve společné činnosti pokračují. V této souvislosti je třeba pamatovat, že podle § 23 odst. 13 zákona o daních z příjmů je u poplatníků, kteří nevedou účetnictví, při postoupení pohledávky, příjmem hodnota této pohledávky, a to i v případě, že se jedná o pohledávku postoupenou za cenu nižší, než je její hodnota. Pokud byla pohledávka postoupena za cenu vyšší, než je její hodnota, je příjmem tato vyšší cena. Při postoupení pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z příjmů je příjmem částka, za kterou byly pohledávky postoupeny.
Společník společnosti, který své pohledávky postoupil zbývajícím společníkům, má ve zdaňovacím období kdy k tomuto postoupení došlo zdanitelný příjem ve výši příslušné části z hodnoty pohledávek, který musí zahrnout do základu daně. V následujících třech letech, kdy obdrží splátky z hodnoty pohledávek se na jeho straně již bude jednat o příjem nedaňový v souladu s § 23 odst. 4 písm. d) zákona o daních z příjmů, tj. o příjem, který se do základu daně nezahrnuje, protože již byl jednou zdaněn.
Na straně zbývajících společníků společnosti, kteří nabyli pohledávky (resp. jejich poměrnou část) postoupením (koupí), je podle § 24 odst. 2 písm. o) zákona o daních z příjmů počínaje rokem 2018 daňovým výdajem uhrazená pořizovací cena těchto pohledávek, a to do výše příjmů z těchto pohledávek. Uvedení společníci společnosti mohou částky zaplacené za koupi daných pohledávek od společníka, který ze společnosti vystoupil, uplatnit do daňových výdajů pouze do výše příjmů plynoucích jim z úhrady těchto pohledávek nebo případně do výše příjmů z jejich postoupení, resp. prodeje.
Zákon od roku 2018 sjednotil postup, týkající se uplatnění daňových výdajů spojených s pořízením pohledávky nabyté postoupením, s § 23 odst. 13 zákona o daních z příjmů týkajícím se zdaňování příjmů v případě postoupení dané pohledávky na straně poplatníků, kteří nevedou účetnictví. Byl odstraněn časový nesoulad příjmů a výdajů při postoupení pohledávky. Podle § 23 odst. 13 zákona o daních z příjmů vzniká v případě postoupení pohledávky poplatníkovi (postupníkovi) příjem v okamžiku postoupení. Podle § 24 odst. 2 písm. o) zákona o daních z příjmů byla do konce roku 2017 výdajem pořizovací cena pohledávky, ale pouze do výše příjmů plynoucích z úhrady pohledávky dlužníkem nebo postupníkem při následném postoupení pohledávky. V situaci, kdy poplatník pohledávku nabyde, ale její úhrada dlužníkem nebo postupníkem při následném postoupení nastane v jiném zdaňovacím období, docházelo k tomu, že poplatníkovi vznikl příjem podle § 23 odst. 13 zákona o daních z příjmů okamžitě, ale podle § 24 odst. 2 písm. o) zákona o daních z příjmů nemohl vůči tomuto příjmu uplatnit výdaj v podobě pořizovací ceny této pohledávky, neboť ten bylo možné uplatnit pouze do výše příjmu z úhrady pohledávky. Dále bylo doplněno, že jako daňový výdaj lze pořizovací cenu pohledávky uplatnit pouze v případě, kdy byla tato pořizovací cena uhrazena.
Zánik společnosti
Jedná-li se o
zánik společnosti
, § 2744 a násl. občanského zákoníku stanoví, že společnost zaniká, dohodnou-li se o tom společníci, splní-li se podmínky ujednané ve společenské smlouvě, uplyne-li doba, na kterou byla společnost ujednána, dosáhne-li se účelu, k němuž byla společnost zřízena, anebo stane-li se tento účel nemožným. Zemře-li společník, aniž je ujednáno, že společenská smlouva platí i pro jeho dědice, zaniká společnost, měla-li dva společníky. Má-li společnost více společníků, má se za to, že ostatní společníci chtějí setrvat ve společnosti i nadále. Zanikne-li společnost, podá správce vyúčtování podle § 2734 nejpozději do dvou měsíců od jejího zániku. Společníkům se vydá, co je jejich vlastnictvím, a společný majetek se rozdělí podle ustanovení o vypořádání spoluvlastnictví.Občanský zákoník v § 1141 stanoví, že spoluvlastnictví se zrušuje dohodou všech spoluvlastníků; dohoda musí obsahovat ujednání o způsobu vypořádání. Jedná-li se o spoluvlastnictví nemovité věci nebo závodu, vyžaduje dohoda písemnou formu. Spoluvlastníci se vypořádají rozdělením společné věci, jejím prodejem z volné ruky nebo ve veřejné dražbě s rozdělením výtěžku, anebo převedením vlastnického práva jednomu nebo více spoluvlastníkům s vyplacením ostatních.
PŘÍKLAD 1
Podnikatelé – společníci společnosti, ukončili společnou činnost, společnost zanikla. Při ukončení činnosti došlo k vypořádání spoluvlastnických podílů na odpisovaném majetku, pořízeném v rámci společné činnosti, tím způsobem, že jednotliví společníci prodali své spoluvlastnické podíly na majetku nakoupeném společně jednomu z bývalých společníků. Na tomto majetku byla tvořena rezerva na opravu. Otázkou je, jak budou podnikatelé postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Došlo-li při zániku společnosti k vypořádání spoluvlastnických podílů na hmotném majetku prodejem spoluvlastnických podílů jednomu z bývalých společníků, je na straně prodávajících spoluvlastníků (bývalých společníků společnosti) jejich zdanitelným příjmem částka z prodeje příslušného spoluvlastnického podílu na hmotném majetku a daňovým výdajem je poté zůstatková cena, resp. její příslušná poměrná část podle spoluvlastnického podílu.
Kupující podnikatel zvýší v tomto případě vstupní (zůstatkovou) cenu svého podílu na hmotném majetku a tento majetek bude dále odpisovat sazbou (nebo koeficientem) v dalších letech odpisování v souladu s § 29 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Vstupní (zůstatková) cena byla sice zvýšena, avšak nikoli z důvodu technického zhodnocení majetku.
Prodal-li poplatník svůj spoluvlastnický podíl na hmotném majetku a na tento majetek vytvořil v minulých zdaňovacích obdobích rezervu na opravu, kterou zahrnoval do daňových výdajů, je třeba při prodeji předmětného majetku tuto rezervu zrušit, tj. zahrnout příslušnou částku do základu daně v souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bod 7 zákona o daních z příjmů.
PŘÍKLAD 2
Dvě fyzické osoby podnikající na základě smlouvy o společnosti se rozhodly ukončit společnou činnost ve společnosti s tím, že každá dál bude podnikat samostatně. Ke dni ukončení společné činnosti mají na skladě zásoby zboží a automobil, který pořídily formou finančního leasingu. Jeden podnikatel si veškerý společný majetek koupí, tj. ponechá si veškeré zboží i automobil a druhému společníkovi, tj. spoluvlastníkovi, vyplatí jeho podíl v penězích. Otázkou je, co bude zdanitelným příjmem obou společníků a zda je nutné mít znalecký posudek na automobil. Vklad do zahájení společné činnosti byl poskytnut v penězích a bude také v penězích vrácen.
Postup
Došlo-li při zániku společnosti k vypořádání spoluvlastnických podílů na zásobách a automobilu tím způsobem, že jeden z podnikatelů obdržel veškerý společně pořízený majetek a druhého podnikatele vyplatil, jde o prodej spoluvlastnických podílů na majetku jednomu ze společníků společnosti. V tomto případě je finanční částka, kterou podnikatel – prodávající, obdržel od druhého podnikatele, který si majetek koupil, zdanitelným příjmem.
Kupující podnikatel může výdaje spojené s nakoupením zásob uplatnit do daňových výdajů při zaplacení pokud vede daňovou evidenci. Výdaje spojené s odkoupením spoluvlastnického podílu na automobilu uplatní podnikatel do výdajů daňových prostřednictvím odpisů podle § 31 nebo § 32 zákona o daních z příjmů, tj. způsobem rovnoměrným nebo zrychleným. Znalecký posudek na automobil podnikatelé mít nemusejí, zákon o daních z příjmů takovou podmínku nestanoví.
Pokud se jedná o vrácení vkladu, který poskytli společníci společnosti pro zahájení společné činnosti v penězích, nebude mít toto vrácení žádný daňový dopad. Vklad finanční částky do společnosti nebyl daňovým výdajem, vrácení vkladu není zdanitelným příjmem.
PŘÍKLAD 3
Dva podnikatelé – společníci společnosti S1 a S2, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti dva nákladní automobily N1 a N2, které odpisují. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká, a společníci se dohodli, že každý z nich si ponechá jeden nákladní automobil pro svoji samostatnou podnikatelskou činnost. Na základě dohody o vypořádání spoluvlastnictví bude převedeno vlastnické právo k nákladnímu automobilu N1 na spoluvlastníka S1 a vlastnické právo k nákladnímu automobilu N2 na spoluvlastníka S2, a to bez doplatku. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Na straně spoluvlastníka S1 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty nákladního automobilu N1, který vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku) (dále jen „zákon o oceňování majetku“). Daňovým výdajem spoluvlastníka S1 je doložená zůstatková cena poloviny nákladního automobilu N2, který vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí.
Na straně spoluvlastníka S2 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty nákladního automobilu N2, který vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Daňovým výdajem spoluvlastníka S2 je doložená zůstatková cena poloviny nákladního automobilu N1, který vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí.
PŘÍKLAD 4
Dva podnikatelé – společníci společnosti S1 a S2, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti dva nákladní automobily N1 a N2, které odpisují. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká, a společníci se dohodli, že každý z nich si ponechá jeden automobil, pro svoji samostatnou podnikatelskou činnost. Na základě dohody o vypořádání spoluvlastnictví bude převedeno vlastnické právo k nákladnímu automobilu N1 na spoluvlastníka S1 a vlastnické právo k nákladnímu automobilu N2 na spoluvlastníka S2. Protože nákladní automobil N1 má vyšší hodnotu, doplatí spoluvlastník S1 spoluvlastníkovi S2 částku 100 000 Kč. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Na straně spoluvlastníka S1 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty nákladního automobilu N1, který vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Daňovým výdajem spoluvlastníka S1 je doložená zůstatková cena poloviny nákladního automobilu N2, který vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí a dále částka 100 000 Kč zaplacená spoluvlastníkovi S2.
Na straně spoluvlastníka S2 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty nákladního automobilu N2, který vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Dále bude zdanitelným příjmem spoluvlastníka S2 částka 100 000 Kč z důvodu vyrovnání hodnot automobilů. Daňovým výdajem spoluvlastníka S2 je doložená zůstatková cena poloviny nákladního automobilu N1, který vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí.
PŘÍKLAD 5
Dva podnikatelé – společníci společnosti, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti dva nákladní automobily, které odpisují, každý má ideální polovinu. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká, a společníci se dohodli, že si každý ponechá jeden automobil tak, že uzavřou dohodu o směně. Otázkou je, zda je příjem ze směny od daně osvobozen podle § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů.
Postup
V případě, kdy dojde mezi podnikateli – společníky společnosti, kteří jsou spoluvlastníky věci, ke zrušení spoluvlastnictví směnou spoluvlastnického podílu na věci, je na straně každého spoluvlastníka příjmem hodnota spoluvlastnického podílu na automobilu, kterou směnou získá. Tento nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Daňovým výdajem každého spoluvlastníka je doložená zůstatková cena spoluvlastnického podílu na automobilu, který směnou ztrácí.
Vzhledem ke skutečnosti, že předmětné nákladní automobily (jejich spoluvlastnické podíly) měli podnikatelé v obchodním majetku, osvobození příjmu ze směny podle § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů nelze použít.
PŘÍKLAD 6
Dva podnikatelé – společníci společnosti, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti pozemek, každý byl vlastníkem ideální poloviny. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká s tím, že se dohodli, že každý z nich si ponechá polovinu pozemku, který nechají rozdělit rovným dílem. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
V případě, kdy dojde mezi podnikateli – společníky společnosti, kteří jsou spoluvlastníky věci, ke zrušení spoluvlastnictví rozdělením věci podle velikosti spoluvlastnických podílů, nebude mít toto vypořádání na spoluvlastníky žádný dopad v souladu s § 3 odst. 4 písm. g) bod 1 zákona o daních z příjmů.
PŘÍKLAD 7
Dva podnikatelé – společníci společnosti, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti před 6 lety dvě budovy s pozemky, každý byl vlastníkem ideální poloviny. Budovy, resp. spoluvlastnický podíl na nich zahrnul každý ze spoluvlastníků ve výši ideální poloviny do obchodního majetku s tím, že do daňových výdajů uplatňovali odpisy, výdaje na opravy, údržbu a pojištění budov. Pozemky v obchodním majetku nebyly. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká s tím, že uzavřeli dohodu o vypořádání spoluvlastnictví tak, že každý ze spoluvlastníků (S1 a S2) si ponechá jednu budovu (B1 a B2) s pozemkem, a to bez doplatku, hodnota majetku je stejná. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
V případě vypořádání spoluvlastnictví k pozemku mezi podnikateli – společníky společnosti, kteří pozemek neměli v obchodním majetku a nabyli ho před více jak 5 lety, bude příjem z vypořádání od daně z příjmů osvobozen v souladu s § 4 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Ten stanoví mimo jiné, že od daně se osvobozuje příjem z prodeje nemovitých věcí nebo z vypořádání spoluvlastnictví k nemovitým věcem neosvobozený podle písmene a), přesáhne-li doba mezi nabytím vlastnického práva k těmto nemovitým věcem a jejich prodejem nebo vypořádáním spoluvlastnictví k nim dobu 5 let.
Jedná-li se o vypořádání spoluvlastnictví k budovám, které byly v obchodním majetku, na straně spoluvlastníka S1 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty budovy B1, kterou vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Daňovým výdajem spoluvlastníka S1 je doložená zůstatková cena poloviny budovy B2, kterou vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí.
Na straně spoluvlastníka S2 jde o bezúplatný příjem ve výši poloviny hodnoty budovy B2, kterou vypořádáním spoluvlastnictví získá. Nepeněžní příjem se v souladu s § 3 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů ocení podle zákona o oceňování majetku. Daňovým výdajem spoluvlastníka S2 je doložená zůstatková cena poloviny budovy B1, kterou vypořádáním spoluvlastnictví ztrácí.
PŘÍKLAD 8
Dva podnikatelé – společníci společnosti, si do spoluvlastnictví koupili při společné činnosti zásoby, každý byl vlastníkem ideální poloviny. V současné době končí se společnou činností, společnost zaniká, a dohodli se, že každý z nich si ponechá polovinu zásob. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
V případě, kdy dojde mezi podnikateli – společníky společnosti, kteří jsou spoluvlastníky zásob, ke zrušení spoluvlastnictví rozdělením zásob podle velikosti spoluvlastnických podílů, tj. na polovinu, nebude mít toto vypořádání na spoluvlastníky žádný dopad v souladu s § 3 odst. 4 písm. g) bod 1 zákona o daních z příjmů.
PŘÍKLAD 9
Dvě OSVČ – řemeslníci od roku 2001 a podnikají na základě smlouvy o sdružení, v současné době podle smlouvy o společnosti. Příjmy i výdaje si rozdělují na polovinu. Žádnou další činnost neprovozují. Za roky podnikání si společně postavili dílnu, která je v katastru nemovitostí zapsaná tak, že ideální polovina je na jednoho společníka a druhá polovina na druhého (končícího) společníka a jeho manželku, majetek je ve společném jmění manželů. Dílna byla zkolaudována v roce 2004. Každý z podnikatelů uplatňuje do daňových výdajů polovinu odpisů. Dále si podnikatelé společně pořídili vybavení dílny, hmotný majetek, který je již odepsán, drobný majetek a mají také zásoby materiálu.
Ke konci letošního roku hodlá jeden ze společníků odejít do starobního důchodu a ukončit podnikání. Tím společnost zanikne. Druhý společník bude v podnikání pokračovat sám jako OSVČ. Zůstane mu dílna, protože druhou polovinu od končícího společníka odkoupí, veškeré vybavení a zásoby plánují vypořádat finančně. Otázkou je, jaké budou daňové dopady pro podnikatele končícího s podnikáním z hlediska daně z příjmů a jaké pro pokračujícího podnikatele.
Postup
Z hlediska daně z příjmů musí podnikatel, který prodává spoluvlastnický podíl na stavbě, příjem z prodeje uvést jako zdanitelný příjem podle § 7, případně § 10 zákona o daních z příjmů pokud stavbu prodává po ukončení podnikatelské činnosti nebo pokud ji před prodejem vyřadí z obchodního majetku. Jako daňový výdaj uplatní zůstatkovou cenu svého spoluvlastnického podílu na stavbě. Obdobně je zdanitelným příjmem i příjem z titulu prodeje zásob materiálu, vybavení dílny, hmotného majetku, který je již odepsán a drobného majetku. Vzhledem ke skutečnosti, že výdaje spojené s prodejem tohoto majetku byly již uplatněny jako výdaje daňové v rámci podnikání ve sdružení (od roku 2014 ve společnosti), nebude již poplatník moci k těmto příjmům uplatnit žádné výdaje.
V případě, že by při ukončení podnikatelské činnosti poplatník evidoval nějaké pohledávky, dluhy, případě i neprodané zásoby, musel by základ daně upravit podle § 23 odst. 8 písm. b) zákona o daních z příjmů. To znamená, že o hodnotu pohledávek a zásob by základ daně zvýšil a o hodnotu dluhů by základ daně snížil.
Z hlediska daně z příjmů podnikatel, který v podnikatelské činnosti pokračuje, uplatní výdaje spojené s nákupem zásob materiálu, vybavení dílny, hmotného majetku, který je již odepsán a drobného majetku do výdajů daňových. Upozorňuji, že pokud by např. podnikatel koupil hmotný majetek – samostatnou věc movitou (např. stroj), za částku vyšší než 40 000 Kč, mohl by tuto částku uplatnit do daňových výdajů opět pouze prostřednictvím odpisů.
O výdaje spojené s nákupem poloviny dílny, zvýší poplatník vstupní nebo zůstatkovou cenu poloviny své části stavby a bude pokračovat v odpisování sazbou nebo koeficientem v dalších letech odpisování. V daném případě sice dojde ke zvýšení vstupní ceny stavby, ale nikoli z důvodu technického zhodnocení, proto poplatník nemůže pokračovat v odpisování sazbou nebo koeficientem pro zvýšenou vstupní (zůstatkovou) cenu.
Pokud by si podnikatel koupil od spoluvlastníka spolu s dílnou i příslušný pozemek, výdaje spojené s jeho koupí by do daňových výdajů uplatnit nemohl. Zákon o daních z příjmů v § 24 odst. 2 písm. t) bod 5 stanoví, že daňovým výdajem je pořizovací cena pozemku, s výjimkou stavby, která je jeho součástí, u poplatníka fyzické osoby, do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku. Do daňových výdajů může podnikatel uplatnit výdaje spojené s nákupem pozemku, jen do výše příjmů z jeho následného prodeje.
PŘÍKLAD 10
Dvě fyzické osoby spolupracují na základě smlouvy o společnosti, si příjmy a výdaje rozdělují rovným dílem 50 : 50 %. Nyní by chtěl jeden společník ze společnosti vystoupit, čímž společnost zanikne. Daňovou evidenci má na starost společník, který bude nadále pokračovat v činnosti. Za dobu trvání společnosti mají v majetku tři automobily (jeden je zcela odepsán, jeden bude odepsán v roce 2018 a další v roce 2019). Dále mají dva automobily pořízené na úvěr, který stále pokračuje, (jeden se bude splácet ještě 29 měsíců a druhý 37 měsíců). Podíly na těchto automobilech po odečtení dluhu si koupí podnikatel, který bude v činnosti nadále pokračovat s tím, že převezme celý úvěr, resp. jeho zbývající část (to se projeví i v nižší pořizovací ceně spoluvlastnického podílu). Otázkou je, zda je třeba u automobilů provést odhad ceny při jejich prodeji. Společníci také mají v evidenci drobný hmotný majetek v pořizovací ceně od 4 500 Kč do 7 000 Kč, který je už ve výdajích. Otázkou je, jakým způsobem provést vypořádání.
Postup
Jedná-li se o zánik společnosti, občanský zákoník stanoví, že společníci mají nárok na vydání toho co je jejich vlastnictvím s tím, že společný majetek se rozdělí. Pořídí-li si společníci společně hmotný majetek, jedná se o majetek ve spoluvlastnictví. Pokud se spoluvlastníci dohodnou, mohou si navzájem příslušný spoluvlastnický podíl na majetku např. odprodat, směnit nebo darovat nebo provést jeho vypořádání na základě dohody o vypořádání spoluvlastnictví. K vypořádání spoluvlastnictví není třeba zajistit odhad jeho ceny znalcem, zákon o daních z příjmů tuto povinnost společníkům nestanoví, není to však vyloučeno, pokud se tak společníci vzájemně dohodnou.
Došlo-li by při zániku společnosti k prodeji spoluvlastnických podílů na hmotném majetku jednoho společníka druhému, je na straně prodávajícího společníka zdanitelným příjmem částka z prodeje a daňovým výdajem je zůstatková cena, resp. její příslušná poměrná část podle spoluvlastnického podílu (pokud se nejedná o hmotný majetek již odepsaný).
Kupující podnikatel zvýší v tomto případě vstupní (zůstatkovou) cenu svého podílu na hmotném majetku a tento majetek bude dále odpisovat sazbou (nebo koeficientem) v dalších letech odpisování v souladu s § 29 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Vstupní (zůstatková) cena byla sice zvýšena, avšak nikoli z důvodu technického zhodnocení majetku.
Úrok z úvěru na nákup hmotného majetku může do daňových výdajů uplatnit vlastník předmětného hmotného majetku, který tento majetek využívá pro podnikatelskou činnost. V případě, že poplatník, který bude v podnikání i nadále pokračovat, koupil od spoluvlastníka podíl na hmotném majetku pořizovaném na úvěr, je vlastníkem celého majetku, a může do daňových výdajů uplatnit úrok z úvěru, který zaplatí, v plné výši.
Pokud jde o prodej podílu na drobném hmotném majetku, je třeba postupovat obdobně jako v případě hmotného majetku. Rozdíl bude pouze v tom, že prodávající nemůže uplatnit žádné daňové výdaje, protože výdaje spojené s koupí tohoto majetku byly do daňových výdajů uplatněny již při jeho pořízení v rámci rozdělování příjmů a výdajů ve společnosti.
PŘÍKLAD 11
Dva podnikatelé otec a syn podnikají společně jako společníci společnosti, vedou daňovou evidenci. Ve spoluvlastnictví mají zásoby zboží a nákladní automobil, který si koupili pro společnou činnost, každý je vlastníkem ideální poloviny, jiný majetek ani dluhy nemají. V současné době otec s podnikáním končí, jde do důchodu, a společnost zaniká. Otec přenechá synovi, který bude nadále podnikat samostatně, svůj podíl na zásobách zboží a nákladním automobilu za účelem podnikání bezplatně. Nákladní automobil byl odepisován rovnoměrně podle § 31 zákona o daních z příjmů s tím, že v současné době je již odepsán. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.
Postup
Otec, který podnikatelskou činnost končí, musí základ daně upravit podle § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů, tj. zvýšit základ daně o hodnotu svého podílu na zásobách.
Darovaný majetek představuje na straně syna příjem z podnikání podle § 7 zákona o daních z příjmů. Tento nepeněžní příjem se ocení podle zákona o oceňování majetku. Použije-li syn zásoby získané darem k podnikatelské činnosti, může o příslušnou částku v souladu s § 23 odst. 3 písm. c) bod 8 zákona o daních z příjmů základ daně snížit.
Darovaný podíl na nákladním automobilu, tj. na hmotném majetku, uplatní syn do daňových výdajů prostřednictvím odpisů. V daném případě je vstupní cenou poloviny nákladního automobilu získaného darem, v souladu s § 29 odst. 1 písm. e) zákona o daních z příjmů, hodnota tohoto daru, oceněná podle zákona o oceňování majetku. Tuto částku syn přičte v souladu s § 29 odst. 7 zákona o daních z příjmů ke vstupní ceně poloviny nákladního automobilu, kterou již odepsal a hmotný majetek doodepíše sazbou v dalších letech odpisování.