Dodání zboží v tuzemsku osobou neusazenou v tuzemsku

Pro účely DPH se osobou neusazenou v tuzemsku rozumí podle § 4 odst. 4 písm. m) zákona o DPH v návaznosti na směrnici 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006, o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice o DPH“), a prováděcí nařízení k této směrnici obecně osoba povinná k dani, která nemá sídlo, ani provozovnu v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku. Má-li tato osoba v tuzemsku provozovnu, považuje se za osobu neusazenou k dani v tuzemsku, pokud se tato provozovna daného plnění neúčastní. Tato podmínka by měla být splněna vždy, pokud se do příslušného poskytnutí služby nezapojuje personální ani materiální vybavení této provozovny. Podmínka neúčasti této provozovny na poskytnutí služby se má za splněnou rovněž v případě, kdy tato provozovna, kterou poskytovatel služby má v tuzemsku, poskytuje pouze administrativní podporu, např. při vystavení daňového dokladu, vymáhání dlužné částky apod.

Osoby povinné k dani se stávají plátci daně v tuzemsku za podmínek stanovených v § 6 až 6f zákona o DPH. Osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku se podle § 6 zákona o DPH stává plátcem při překročení limitu obratu. Toto základní ustanovení pro registraci osob povinných k dani jako plátců daně se však na osoby neusazené v tuzemsku nevztahuje. Pravidla pro registraci osob neusazených v tuzemsku jako plátců daně ze zákona vyplývají prakticky z § 6c odst. 2 a 3 zákona o DPH. Pro tyto osoby neusazené v tuzemsku, které nemají prakticky v tuzemsku sídlo ani provozovnu, je podle § 93a odst. 2 zákona o DPH místně příslušným správcem daně Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj se sídlem v Ostravě.

Plátcem se podle § 6c odst. 2 zákona o DPH stává osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, které jsou tato plnění poskytována. Tato osoba se stane plátcem okamžitě ode dne uskutečnění tohoto zdanitelného plnění. Podle navazujícího § 94 odst. 2 zákona o DPH je povinna podat přihlášku k registraci plátce nejpozději do 15 dnů ode dne, kdy se stala plátcem.

Registrační povinnost podle tohoto odstavce nevzniká od 29. 7. 2016 osobě neusazené v tuzemsku, která dodá zboží s místem plnění v tuzemsku plátci daně, protože povinnost přiznat daň má od tohoto data podle § 108 odst. 1 písm. d) zákona o DPH plátce, jemuž bylo zboží dodáno, jak je podrobněji vysvětleno v dalším textu.

Plátcem se podle § 6c odst. 3 zákona o DPH stává osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku, není osvobozenou osobou a uskuteční dodání zboží do jiného členského státu, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska touto osobou, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, a to osobě, pro kterou je pořízení zboží v jiném členském státě předmětem daně. Tato osoba se stane plátcem ode dne dodání tohoto zboží. Podle § 94 odst. 2 zákona o DPH je povinna podat přihlášku k registraci plátce nejpozději do 15 dnů ode dne, kdy se stala plátcem.

Osoba neusazená v tuzemsku může také požádat o dobrovolnou registraci plátce daně. Podle § 6f odst. 2 zákona o DPH se totiž stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku a která bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku. Tato osoba je plátcem také ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována. Podle navazujícího § 94a odst. 2 zákona o DPH může tato osoba podat přihlášku k registraci kdykoliv. Z praktického hlediska musí zejména správci daně prokázat, že bude v tuzemsku poskytovat služby či dodávat zboží či poskytovat jiná plnění s nárokem na odpočet daně, což je základní podmínkou možnosti dobrovolné registrace plátce daně.

Jestliže osoba neusazená v tuzemsku uskuteční dodání zboží, u něhož je místo plnění mimo tuzemsko, ať již v jiném členském státě, nebo ve třetí zemi, nemůže jí z tohoto dodání zboží vznikat povinnost přiznat daň v tuzemsku. Jedná-li se např. o dodání zboží osobou registrovanou k dani z jiného členského státu do tuzemska plátci daně nebo identifikované osobě, daň je povinen přiznat v tuzemsku podle § 108 odst. 1 písm. b) zákona o DPH plátce daně nebo identifikovaná osoba jako při pořízení zboží z jiného členského státu. Jedná-li se o dodání zboží osobou registrovanou k dani z jiného členského státu do tuzemska osobě, která není plátcem daně nebo identifikovanou osobou, daň přizná v jiném členském státě osoba registrovaná k dani v jiném členském státě podle pravidel platných v tomto členském státě, s výjimkou zasílání zboží, kdy je podle § 8 zákona o DPH místo plnění v tuzemsku a daň musí v tuzemsku přiznat osoba registrovaná k dani v jiném členském státě jako dodavatel zboží a zároveň se stane v tuzemsku plátce daně.

Dodává-li osoba neusazená v tuzemsku zboží s místem plnění v tuzemsku, je třeba z hlediska uplatňování DPH rozlišovat, zda se jedná o:

Zasíláním zboží se pro účely DPH obecně rozumí dodání zboží mezi členskými státy, jeli zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu odlišného od členského státu ukončení jeho odeslání nebo přepravy, a to osobou povinnou k dani, která zboží dodává, nebo jí zmocněnou třetí osobou (např. přepravcem) a předmětné zboží je dodáno osobě, pro kterou pořízení zboží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží není předmětem daně (např. občanovi jako osobě nepovinné k dani). Nesmí se přitom jednat o dodání zboží, pro které platí některé ze specifických pravidel, např. dodání nového dopravního prostředku, dodání zboží s instalací a montáží či dodání použitého zboží.

Při zasílání zboží je podle § 8 odst. 1 zákona o DPH obecně místo plnění v členském státu, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy. Povinnost přiznat daň má přitom v této zemi prodávající, který zboží zasílá z jiného členského státu. Jedná se tedy o odlišné pravidlo, než které platí pro prodávajícího při dodání zboží s odesláním či přepravou podle § 7 odst. 2 zákona o DPH.

Při zasílání jiného zboží než zboží, které je předmětem spotřební daně, se místo plnění podle § 8 odst. 2 zákona o DPH stanoví ve vazbě na hodnotu dodaného zboží. Při nepřekročení limitu, který si stanoví každý členský stát podle čl. 34 směrnice k DPH ve výši 35 000 nebo 100 000 EUR, případně ekvivalentu v národní měně, za kalendářní rok, je místem plnění členský stát, kde se zboží nachází v době, kdy jeho odeslání nebo přeprava začíná. Při zasílání zboží, které je předmětem spotřební daně, se tedy místo plnění vždy stanoví v členském státu, kde končí přeprava zboží. Pro Českou republiku platí limit ve výši 35 000 EUR, který byl převeden již v roce 2004 na ekvivalentní částku v české měně, tj. na částku 1 140 000 Kč. Osoba povinná k dani, která zboží zasílá, se může podle § 8 odst. 3 zákona o DPH rozhodnout, že místem plnění je místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy. Podle tohoto principu je potom povinna při stanovení místa plnění postupovat do konce kalendářního roku bezprostředně následujícího po roce, ve kterém se takto rozhodla.

Jestliže tedy osoba registrovaná k dani v jiném členském státě jako osoba neusazená v tuzemsku zasílá zboží do tuzemska občanům nebo jiným osobám nepovinným k dani, postupuje při stanovení místa plnění podle § 8 zákona o DPH. Pokud celková hodnota dodávek této osoby neusazené v tuzemsku občanům do tuzemska překročí v rámci jednoho kalendářního roku částku 1 140 000 Kč, jako limit pro přenesení místa plnění do tuzemska, musí se tato firma registrovat jako plátce daně v tuzemsku u Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj podle z § 6c odst. 2 zákona o DPH. Postup při uplatnění DPH ze strany osoby registrované k dani v jiném členském státě, která zasílá zboží do tuzemska, je vysvětlen v následujícím příkladu.

Při standardním dodání zboží s místem plnění v tuzemsku osobou neusazenou v tuzemsku je třeba z hlediska režimu uplatnění DPH rozlišovat, zda je osoba neusazená v tuzemsku registrována v České republice jako plátce či nikoliv a zda je zboží dodáváno plátci daně či osobě, která plátcem není.

Dodává-li osoba neusazená v tuzemsku, která není registrována v České republice jako plátce, zboží s místem plnění v tuzemsku plátci daně, uplatní se od 29. 7. 2016 postup vyplývající z § 108 odst. 1 písm. d) zákona o DPH. Z tohoto písmene prakticky vyplývá uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění. Podle tohoto písmene má povinnost přiznat daň plátce, kterému je osobou neusazenou v tuzemsku, která není registrovaná v České republice jako plátce, dodáno zboží s místem plnění v tuzemsku. Toto ustanovení se nepoužije v případě, že plátce, kterému je dodáno zboží, nesplnil svou registrační povinnost ve stanovené lhůtě, a to do dne nabytí právní moci rozhodnutí, kterým je registrován jako plátce. Podle dřívějšího znění zákona o DPH platného do 29. 7. 2016 vznikala v uvedeném případě povinnost přiznat daň osobě neusazené v tuzemsku, která se v této souvislosti stala okamžitě k datu první dodání zboží plátcem podle § 6c odst. 2 zákona o DPH.

Podle § 24 zákona o DPH vzniká prakticky povinnost přiznat daň při dodání zboží s místem plnění v tuzemsku osobou neusazenou v tuzemsku plátci, kterému je zboží dodáno, ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni poskytnutí úplaty, pokud byla poskytnuta před datem uskutečnění zdanitelného plnění. Z metodické informace Generálního finančního ředitelství k úpravě přiznání k DPH a kontrolního hlášení v souvislosti s novelou zákona o DPH účinnou od 29. 7. 2016 vyplývá, že plátce, jemuž vznikne povinnost přiznat daň podle § 108 odst. 1 písm. d) zákona o DPH, ji přizná v ř. 12 nebo 13 přiznání k DPH a nárok na odpočet daně za splnění stanovených podmínek uplatní v ř. 43 nebo 44 přiznání k DPH. V kontrolním hlášení vykáže předepsané údaje o přiznané dani v části A.2.

Dodává-li zboží s místem plnění v tuzemsku osoba neusazená v tuzemsku, která je registrována v České republice jako plátce, uplatní se bez ohledu na to, zda kupující je či není plátcem daně, standardní režim zdanění, tj. povinnost přiznat daň vzniká podle § 108 odst. 1 písm. a) zákona o DPH osobě neusazené v tuzemsku jako dodavateli zboží, které je plátcem daně. Dodává-li osoba neusazená v tuzemsku, která není dosud registrována v České republice jako plátce, zboží s místem plnění v tuzemsku osobě, která není plátcem daně, stane se osoba neusazená v tuzemsku okamžitě k datu dodání podle § 6c odst. 2 zákona o DPH plátcem a návazně jí jako plátci vzniká povinnost přiznat daň podle § 108 odst. 1 písm. a) zákona o DPH.