Daň z přidané hodnoty u nájmu a ubytovací služby

Vydáno: 14 minut čtení

Pro správné uplatnění daně z přidané hodnoty je důležité rozlišovat, co je nájmem a co je ubytovací službou. V následujícím příspěvku si teoreticky i na příkladech probereme specifika obou situací z hlediska daně z přidané hodnoty.

Daň z přidané hodnoty u nájmu a ubytovací služby
Ing.
Zdeněk
Kuneš
 
Kdo je osoba povinná k dani
V souvislosti s problematikou poskytování nájmu nebo ubytování je nutno upřesnit, že se pro účely zákona o DPH každá fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomickou činnost, považuje za osobu povinnou k dani.
Ekonomická činnost je definována v § 5 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“). Za ekonomickou činnost se mimo jiné považuje soustavná činnost osob poskytujících služby. Ekonomickou činností je také soustavné využití hmotného majetku za účelem získání příjmů.
Pojem ekonomická činnost, definovaný v zákonu o DPH je širší než pojem podnikání. Z toho důvodu se za ekonomickou činnost považuje také činnost, která není prováděna na základě příslušného živnostenského oprávnění. Výsledkem uskutečněné ekonomické činnosti nemusí být vždy zisk. Pro posouzení ekonomické činnosti postačuje, že je vykonávána za účelem získání příjmů.
Každá osoba povinná k dani si podle zákona o DPH musí sledovat svůj obrat.
Obrat je v zákonu o DPH stanoven v § 4a. Podle tohoto ustanovení se obratem rozumí souhrn úplat bez daně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění, kterými je mimo jiné poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za zdanitelná plnění.
Do obratu se osobě povinné k dani zahrnují také plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až 56a zákona o DPH, pokud nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.
 
Nájem nemovité věci
Nájem nemovité věci je podle zákona o DPH poskytnutím služby, a sice podle § 14 odst. 1 písm. b) zákona o DPH „přenecháním zboží k užití jinému“.
V zákonu o DPH ani ve Směrnici není pojem „nájem“ definován. Nájem je proto třeba vykládat v souladu s výkladem Evropského soudního Dvora (dále jen „SDEU“).
Podle rozsudku ESD C–326/99 Stichting Goed Wonen je nájmem činnost, kdy:
„Dotčené osobě na dobu určitou je poskytováno za úplatu právo obývat nemovitý majetek, jako kdyby byla jeho vlastníkem a vyloučit všechny další osoby z takového práva“.
Nájmem však nejsou služby, k jejichž poskytování je nemovitost sice nezbytná, ale užívání nemovitosti není hlavním cílem dané služby (přístup na dálnici, umístění automatů v restauraci, umístění reklamy na štítu cizí nemovitosti, večeře v restauraci u konkrétního stolu). Tyto služby nelze považovat za nájem, ale za „přenechání zboží k užití jinému“, jde o převod práva užívat určitý prostor „v“ nebo „na“ nemovité věci.
Podle rozsudku ESD ve věci C-284/03 Temco Europe je nájem nemovitosti obvykle spíše pasivní činností, závisející na pouhém plynutí času, aniž by byla vytvářena významnější přidaná hodnota.
Tím se nájem odlišuje od ostatních činností, které mají buď povahu průmyslového, nebo obchodního podnikání, například krátkodobý nájem, nájem prostor a míst k parkování vozidel, ubytovací služba, anebo je jejich předmět lépe charakterizován poskytováním určité služby než pouhým poskytnutím určité věci k užívání.
Nájem nemovité věci je podle § 56a zákona o DPH plněním osvobozeným od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně. Toto osvobození od daně se však nevztahuje na krátkodobý nájem nemovité věci, nájem prostor a míst k parkování vozidel, nájem bezpečnostních schránek, nájem strojů nebo jiných upevněných zařízení.
Krátkodobým nájmem nemovité věci se rozumí nájem pozemku, jehož součástí je stavba, a dále nájem stavby nebo jednotky, popřípadě spolu s vnitřním movitým vybavením nebo dodáním plynu, elektřiny, tepla, chladu nebo vody. Krátkodobý nájem trvá nepřetržitě nejvýše 48 hodin.
Poskytnutí krátkodobého nájmu je zdanitelným plněním, u kterého plátce uplatní základní sazbu da ně 21 %.
Z uvedeného vyplývá, že dlouhodobý nájem je plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně. Úplaty za poskytnutí nájmu osvobozeného od daně se osobě povinné k dani zahrnují do obratu.
Pokud osoba povinná k dani poskytuje pouze osvobozený nájem, plátcem se nestane ani v případě, že úplaty za tento nájem přesáhnou za dvanáct bezprostředně předcházejících kalendářních měsíců limit 1 mil. Kč. Podmínkou ale je, že osoba povinná k dani neposkytuje žádná zdanitelná plnění.
PŘÍKLAD 1
Vlastník několika bytů pronajímá tyto byty celoročně občanům. Úplaty za tyto nájmy za 12 kalendářních měsíců dosahují 1 300 000 Kč. Žádná jiná plnění vlastník bytů neuskutečňuje. Úplaty za tento nájem se mu zahrnují do obratu, plátcem se ale nestane.
V případě, že osoba povinná k dani poskytuje kromě osvobozeného nájmu také zdanitelná plnění, například krátkodobý nájem nebo ubytovací službu, načítají se úplaty za tato zdanitelná plnění k nájmu a osoba povinná k dani se od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila obrat, stane plátcem.
PŘÍKLAD 2
Vlastník pěti bytů pronajímá tyto byty celoročně občanům. Úplaty za tyto nájmy za 12 kalendářních měsíců dosahují částky 800 000 Kč. Vedle tohoto nájmu poskytuje také ubytovací službu. Součet úplat za nájem a ubytovací služby dosáhl na konci měsíce června 2018 částku 1 300 000 Kč. Do 15. 7. 2018 měl pronajímatel podat na finanční úřad přihlášku k registraci plátce a od 1. 8. 2018 se stal plátcem.
Zákon o DPH připouští plátci možnost poskytovat dlouhodobý nájem jako zdanitelné plnění, a to v případě, že je tento nájem poskytnut jinému plátci pro účely uskutečňování jeho ekonomické činnosti.
V takovém případě uplatní plátce u tohoto nájmu základní sazbu daně 21 %.
 
Ubytovací služba
Pokud osoba povinná k dani poskytuje ubytovací službu, tak vzhledem k tomu, že ubytovací služba je zdanitelným plněním, zahrnuje se osobě povinné k dani do obratu pro registraci plátce.
Plátce, který poskytuje ubytovací službu, u ní podle přílohy č. 2 k zákonu o DPH uplatní první sníženou sazbu daně 15 %.
Ubytovacími službami se rozumí ubytovací služby v hotelích, penzionech, apod. s každodenním úklidem a jinými službami, obvykle poskytované na dny nebo týdny, ubytovací služby v mládežnických hostelech, na horských chatách a rekreačních chatách s pokoji nebo ubytovacími jednotkami, s velmi omezenými úklidovými službami nebo bez nich, ubytovací služby poskytované v nemovitostech užívaných na časový úsek pro návštěvníky mimo jejich obvyklé bydliště, ubytovací služby v pokojích nebo ubytovacích jednotkách, ne s každodenními úklidovými službami, například v bytech a domech pro dovolenou, bungalovech a chatách, pro osoby mimo jejich bydliště, obvykle poskytované na dny nebo týdny, poskytování místa pro rekreační vozidlo nebo stan pro osoby mimo jejich bydliště, obvykle poskytované na dny nebo týdny, poskytování prostoru v chráněných přístřešcích nebo prostých táborových zařízeních pro umístění stanů nebo spacích pytlů a další.
V posledních letech je poskytování ubytovací služby rozšířeno prostřednictvím internetových platforem. Jednou z těchto nejznámějších internetových platforem je webová služba zprostředkující pronájem ubytování, kterou v roce 2008 založila společnost Airbnb Inc. v San Francisku.
Ubytovací služby, které jsou zprostředkovávány prostřednictvím internetových platforem, mají v zásadě charakter ubytovací služby, nikoliv nájmu.
Pokud kterákoliv osoba poskytuje ubytovací služby, je podle zákona o DPH osobou povinnou k dani a úplaty za tyto ubytovací služby je povinna zahrnout do obratu pro registraci plátce.
Limit pro obrat je 1 mil. Kč za poskytnutí ubytovací služby za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Pokud osoba povinná k dani přesáhne tento limit, stává se podle zákona o DPH plátcem.
V takovém případě je osoba, která poskytuje ubytovací službu, povinna podat finančnímu úřadu přihlášku k registraci plátce do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém překročila stanovený obrat, a plátcem se stane od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém stanovený obrat překročila. Jakmile se stane plátcem, vztahuje se na ní zákon o DPH v plném rozsahu.
Každý nově registrovaný plátce má měsíční zdaňovací období, a to do konce kalendářního roku, ve kterém se stal plátcem, a celý následující kalendářní rok.
Plátce je povinen přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.
Při poskytování ubytování se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem poskytnutí (poslední den ubytování) nebo dnem vystavení daňového dokladu, s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou zálohu.
Pokud plátce přijme před uskutečněním ubytovací služby zálohu, je povinen přiznat daň již ke dni přijetí úplaty (zálohy). Tato úplata je vždy včetně daně.
Základem daně při uskutečnění zdanitelného plnění je rozdíl mezi celkovým základem daně a základem daně z přijaté úplaty.
PŘÍKLAD 3
Plátce poskytuje ubytovací službu. Dne 10. 8. 2018 přijal zálohu na ubytování ve výši 15 000 Kč. Z této přijaté zálohy byl povinen odvést daň za měsíc červenec 2018 v první snížené sazbě daně 1 956 Kč (15 000 x 0,1304). Ubytovací služba byla ukončena dne 5. 8. 2018. Doplatek za ubytovací službu byl 5 000 Kč. Plátce byl povinen přiznat daň za srpen 2018 ve výši 652 Kč (5 000 x 0,1304).
Do daňového přiznání uvede plátce tuto službu na ř. 2.
Pokud plátce poskytne ubytovací službu osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani, je povinen vystavit daňový doklad, a to do 15 dnů ode dne, kdy mu vznikla povinnost přiznat daň, tedy do 15 dnů od přijetí úplaty na tuto službu nebo od uskutečnění ubytovací služby.
Daňový doklad musí obsahovat označení a daňové identifikační číslo osoby, která uskutečňuje plnění, označení a daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se uskutečňuje plnění, evidenční číslo daňového dokladu, rozsah a předmět plnění, den vystavení daňového dokladu, den uskutečnění plnění nebo den přijetí úplaty, pokud byla přijata před uskutečněním zdanitelného plnění, jednotkovou cenu bez daně, základ daně, sazbu daně a výši daně v korunách.
Plátce má také povinnost podat kontrolní hlášení a uvést poskytnutí ubytovací služby v kontrolním hlášení.
Plátce, fyzická osoba, podává kontrolní hlášení podle toho, jaké má zdaňovací období. Plátce, fyzická osoba s měsíčním zdaňovacím obdobím, podává kontrolní hlášení měsíčně, plátce fyzická osoba se čtvrtletním zdaňovacím obdobím čtvrtletně.
Plátce, právnická osoba, podává kontrolní hlášení vždy měsíčně, a to i v případě, kdy je jejím zdaňovacím obdobím kalendářní čtvrtletí.
V případě, že plátce ve zdaňovacím období neuskutečnil zdanitelné plnění, kontrolní hlášení nepodává.
Ubytovací služby pro osoby nepovinné k dani (turisty), nebo zdanitelná plnění s hodnotou do 10 000 Kč, uvede plátce v kontrolním hlášení do č. A.5.
Ubytovací služby s hodnotou nad 10 000 Kč, které plátce poskytne jinému plátci, osobě povinné k dani neplátci, nebo právnické osobě nepovinné k dani, uvede v č. A.4.
 
Identifikovaná osoba
Pokud poskytovatel ubytovací služby nedosahuje obratu za 12 kalendářních měsíců 1 mil. Kč, tak pokud poskytuje ubytovací službu prostřednictvím internetových platforem, které provozují osoby neusazené v České republice, například společnost Airbnb a další, vzniká mu podle § 6h zákona o DPH povinnost registrace za identifikovanou osobu.
Důvodem je skutečnost, že zprostředkovatel pronájmu ubytování, například společnost Airbnb za použití online platformy požaduje servisní poplatek. Tento poplatek požaduje za zprostředkování ubytovací služby. Podle zákona o DPH se jedná o úplatu za poskytnutou službu.
Pokud zprostředkovatel ubytovací služby nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku, je pro účely zákona o DPH osobou neusazenou v tuzemsku. Poskytnutí zprostředkování ubytování prostřednictvím internetové platformy je elektronicky poskytovaná služba.
Ze zákona o DPH vyplývá, že pokud osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem, tedy například poskytovatel ubytování s obratem do 1 mil. Kč, přijme službu od osoby neusazené v tuzemsku, stává se ode dne přijetí této služby identifikovanou osobou. Identifikovanou osobou se stane bez ohledu na hodnotu přijaté služby.
Identifikovaná osoba je povinna finančnímu úřadu podat přihlášku k registraci do 15 dnů, ode dne, ve kterém se stala identifikovanou osobou, a je povinna z této přijaté služby přiznat daň.
Zprostředkování ubytování je zdanitelné plnění, u kterého se uplatní základní sazba daně 21 %.
Identifikovaná osoba má pouze povinnost přiznat daň a na rozdíl od plátce nemá nárok na odpočet daně.
Identifikovaná osoba nepodává kontrolní hlášení a zákon o DPH se na ni více nevztahuje.
Identifikovaná osoba si však musí dále jako osoba povinná k dani sledovat obrat a při překročení zákonného limitu pro obrat se stává plátcem.
Podle zákona o DPH se osoba povinná k dani může registrovat za identifikovanou osobu také dobrovolně ještě před přijetím služby od osoby neusazené v tuzemsku.
PŘÍKLAD 4
Vlastník bytu poskytuje ubytovací službu prostřednictvím internetového zprostředkovatele, který nemá v ČR sídlo ani provozovnu. Úplaty za tuto ubytovací službu dosahují 500 000 Kč za 12 předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Za zprostředkování této ubytovací služby zaplatil 600 Kč. Vzhledem k tomu, že je osobou povinnou k dani, stal se přijetím této služby identifikovanou osobou a je povinen z této přijaté služby přiznat daň
.
Pokud službu zprostředkování ubytování poskytne osoba neusazená v tuzemsku plátci nebo podnikateli, který není plátcem, přenáší se povinnost přiznat daň z této přijaté služby na příjemce služby, protože podle § 9 odst. 1 zákona o DPH je v takovém případě místo plnění v sídle příjemce služby. Může se jednat například o zprostředkování ubytování pro služební nebo pracovní cesty. Plátce přizná z této přijaté služby daň ve svém daňovém přiznání.
Pokud je tato služba poskytnuta podnikateli, který není plátcem, stane se přijetím této služby podle § 6h zákona o DPH identifikovanou osobou a je povinen daň přiznat.
Pokud je služba zprostředkování ubytování poskytnuta neusazenou osobou občanovi jako osobě nepovinné k dani, je tato neusazená osoba povinna zaregistrovat se na Finančním úřadu pro Moravskoslezský kraj a je povinna poskytnout službu zprostředkování ubytování s daní a tuto daň přiznat v daňovém přiznání.

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty