Vybrané aspekty ročního zúčtování záloh

Je vhodné si uvědomit, že roční zúčtování záloh v podstatě nahrazuje daňové přiznání, v obou dvou případech je cílem stanovení výsledné daně. V obou případech také platí, že případný přeplatek na dani se poplatníkovi vrací, zásadní rozdíl je ale u případného nedoplatku. Na rozdíl od daňového přiznání se totiž nedoplatek na dani při ročním zúčtování záloh nevybírá. Pravdou ovšem je, že vzhledem ke konstrukci měsíčních záloh na daň vycházejí při ročním zúčtování záloh nedoplatky na dani zcela výjimečně.

Úvodem se ještě stručně zaměříme na Pro rok 2018 byl vydán nový formulář Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti (tiskopis MFin 5457, dále také „Prohlášení“ nebo „Prohlášení k dani“), a to vzor tiskopisu č. 26. Tento vzor má umožňovat elektronické odesílání formuláře zaměstnancem na příslušnou adresu zaměstnavatele. Na tento nový vzor potom navazuje nový formulář Žádost o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, jedná se o tiskopis MFin 5457/B (dále jen „Žádost o roční zúčtování“) – vzor č. 1. V obou dvou případech se jedná o tiskopisy určené pouze pro jedno zdaňovací období.

Pro zdaňovací období lze použít i předcházející vzory č. 24 a 25, Prohlášení včetně Žádosti o roční zúčtování lze nadále činit v listinné podobě, která je umožněna i pro rok 2019. Elektronická forma tedy zatím není v tomto směru povinná.

Oddělení tiskopisu Prohlášení od Žádosti o roční zúčtování daně vede k určitému specifickému postupu při dodatečném uplatnění některé slevy nebo daňového zvýhodnění v rámci ročního zúčtování za příslušný kalendářní rok. V případě, že v souladu s § 38k odst. 7 ZDP poplatník uplatňuje příslušné slevy na dani, příp. daňové zvýhodnění, dodatečně v rámci žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, pak bude dodatečně uplatněná sleva na dani (případně daňové zvýhodnění) označeno „XD“ (nikoliv „X“) a zároveň budou uvedeny kalendářní měsíce, za které jsou slevy dodatečně uplatňovány. Kalendářní měsíce se neuvádějí pouze u slevy na poplatníka. Pro účely dodatečného uplatnění lze použít i nový tiskopis MFin 5457. Nepoužívá se ovšem změnová část, která je určena pouze pro změny, které nastaly v průběhu zdaňovacího období, tzn. před žádostí o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění.

Prakticky to potom bude tedy probíhat tak, že poplatník vyplní nový tiskopis Prohlášení vzor č. 26 a vyplní záhlaví tiskopisu, avšak se znakem „XD“. Současně bude označena předmětná sleva na dani opět „XD“ a do stejné kolonky budou uvedeny i kalendářní měsíce, za které bude příslušná sleva dodatečně uplatňována, tedy např. „XD 1–6“.

Dále se v tiskopisu Žádost o roční zúčtování na straně dvě pod podpisovou částí zatrhne, že se žádá v souladu s § 38k odst. 7 ZDP o dodatečné uplatnění slev na dani / daňového zvýhodnění.

Dále bychom se zaměřili na poplatník s příjmy ze závislé činnosti, tedy zaměstnanec, jak je vymezuje § 38ch odst. 1 ZDP. První podmínkou je, že se jedná o poplatníka, který pobíral v příslušném zdaňovacím období mzdu pouze od jednoho plátce, nebo od více plátců postupně. Jedná se o úpravu, která navazuje na § 38g odst. 2 ZDP upravující okolnosti povinného podání daňového přiznání. Pobíranou mzdou se rozumí také mzda zúčtovaná nebo vyplacená poplatníkovi těmito plátci dodatečně v době, kdy poplatník pro ně již nevykonával činnost, ze které plyne příjem ze závislé činnosti, to znamená, že i takto vyplacenou nebo zúčtovanou mzdu je nutné brát v potaz při rozhodování o tom, zda poplatník může požádat o provedení ročního zúčtování daně.

Další podmínkou je, že poplatník u příslušného plátce (resp. plátců, pokud měl v průběhu zdaňovacího období zaměstnavatelů více) učinil prohlášení k dani, ve kterém současně požádá o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění. Je ale důležité upozornit, že zaměstnanec nemá povinnost o roční zúčtování požádat, s tím, že pokud nepožádá, jeho daňová povinnost je sražením záloh na daň splněna. Pokud tedy zaměstnanec splňuje podmínky pro provedení ročního zúčtování záloh, ale o jeho provedení nepožádá, nemohou mu z této skutečnosti plynout žádné sankce.

Pokud se poplatník rozhodne využít svého práva a požádat o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, musí tak učinit nejpozději do 15. 2. po uplynutí zdaňovacího období. Pokud měl poplatník postupně více plátců v průběhu zdaňovacího období, žádost se podává u posledního z těchto plátců. Pokud zaměstnanec nestihne do 15. 2. po uplynutí zdaňovacího období požádat zaměstnavatele o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, může situaci vyřešit dobrovolným podáním daňového přiznání, aniž by mu ZDP tuto povinnost stanovil. Tak má fakticky možnost provést si roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění sám, a to v termínu do 1. 4. po uplynutí zdaňovacího období nebo v termínu do 1. 7. po uplynutí zdaňovacího období, pokud toto daňové přiznání zpracovává a podává daňový poradce.

Poslední podmínkou pro provedení ročního zúčtování záloh je skutečnost, že poplatník nepodá nebo nemá povinnost podat daňové přiznání. Roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění neprovede plátce u poplatníka, který podá nebo je povinen podat přiznání k dani. I poplatník, který pobíral mzdu od jednoho nebo postupně od více plátců, může mít povinnost podat daňové přiznání, typicky za existence dalších příjmů podle § 7 až 10 ZDP, nebo v případě, že se jedná o poplatníka, u něhož se daň zvyšuje o solidární zvýšení daně atd.

Může nastat i případ, kdy zaměstnanec požádá zaměstnavatele o roční zúčtování záloh a následně podá daňové přiznání, např. proto, že zapomněl uvést některý příjem, který měl být součástí základu daně. S touto možností počítá i tiskopis Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění, kde je uvedeno, zda bylo roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění provedeno a s jakým výsledkem, tj. jaká částka na dani byla zaměstnanci v rámci ročního zúčtování vrácena.

Doplňme, že pokud zaměstnanec změnil zaměstnavatele v průběhu měsíce, mohl mít podepsané Prohlášení k dani v příslušném měsíci u obou postupných zaměstnavatelů, ovšem měsíční slevy na dani a daňové zvýhodnění mohl mít pouze u jednoho z nich.

Specifickým případem provedení ročního zúčtování daní je situace, kdy a poplatník tak nemá koho požádat o provedení ročního zúčtování. V takovém případě může poplatník požádat o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění místně příslušného správce daně, a to ve stejném termínu, jako by žádal plátce daně, tedy nejpozději do 15. 2. po uplynutí zdaňovacího období.

Co se týká formy žádosti, požádat místně příslušného správce daně je možné buď písemně, nebo ústně do protokolu. A nic určitě nebrání ani tomu, aby poplatník správci daně předal Prohlášení k dani podle § 38k odst. 5 ZDP. Na základě této žádosti potom správce daně po doložení a ověření nároku na slevy na dani, daňové zvýhodnění a nezdanitelné částky roční zúčtování záloh provede.

V některých případech by zřejmě pro poplatníka bylo jednodušší podat daňové přiznání, než žádat místně příslušného správce daně o provedení ročního zúčtování záloh. V takovém případě je ale nutné upozornit, že pokud by měl tento poplatník příjmy do 6 000 Kč podle § 7 až 10 ZDP, v případě ročního zúčtování záloh tyto příjmy zahrnuty nebudou, ale v případě podání daňového přiznání je nutné do celkového základu daně zahrnout i tyto (zanedbatelné) příjmy. V takovém případě je nepochybně vhodnější správce daně o provedené ročního zúčtování požádat.

Pokud nastane situace, že poplatník a od předchozího zaměstnavatele obdrží doplatek mzdy v příslušném zdaňovacím období, ale již v době, kdy je zaměstnancem u dalšího zaměstnavatele, nejedná se o případ současného příjmu od dvou plátců, který by vedl k povinnosti podat daňové přiznání a vylučoval tak možnost požádat o roční zúčtování záloh. Musí se ovšem jednat o doplatek mzdy, nikoliv o mzdu za výkon práce, v praxi se doporučuje tuto skutečnost na Potvrzení o zdanitelných příjmech vyznačit, aby byly vyloučeny případné pochybnosti zaměstnavatele, který bude roční zúčtování záloh provádět.

Obecně ale platí, že zaměstnanec žádá o provedení ročního zúčtování záloh svého posledního zaměstnavatele v příslušném kalendářním roce, a to i v případě, že v době ročního zúčtování záloh již vykonává práci u zaměstnavatele jiného.

Pokud měl zaměstnanec v uplynulém roce více zaměstnavatelů postupně za sebou, může tedy posledního zaměstnavatele v uplynulém kalendářním roce požádat o provedení ročního zúčtování záloh. Podmínkou ovšem je, že k žádosti o provedení ročního zúčtování budou předložena Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění od všech předchozích postupných zaměstnavatelů. Ve všech těchto potvrzeních musí být uvedeno, že poplatník (zaměstnanec) podepsal u zaměstnavatele Prohlášení k dani. Potvrzení o zdanitelných příjmech se vystavuje na základě úpravy § 38j odst. 3 ZDP, jedná se o tiskopis MFin 5460, pro rok 2018 se jedná o vzor č. 26.

I tato potvrzení musí být doložena nejpozději ve stejném termínu jako podepsaná žádost o provedení ročního zúčtování záloh, tedy do 15. 2. po uplynutí zdaňovacího období. ZDP v § 38ch odst. 3 výslovně uvádí, že pokud v tomto termínu poplatník tyto doklady nedoloží, plátce v takovém případě žádosti o provedení ročního zúčtování záloh nevyhoví a neprovede jej.

Do Potvrzení o zdanitelných příjmech se uvádějí jen příjmy podléhající záloze na daň, ovšem tyto příjmy se musí uvádět všechny, tedy i takové, u kterých z důvodu nízkého příjmu a vyšších slev na dani a daňového zvýhodnění byla vypočtena nulová záloha na daň, případně vyplacen daňový . Dále se neuvádějí příjmy, z nichž byla za dobu, kdy zaměstnanec neměl podepsané Prohlášení k dani, sražena srážková daň ve výši 15 %, tedy příjmy ve smyslu § 6 odst. 4 ZDP. Dále se samozřejmě neuvádí příjmy, které nejsou předmětem daně, a příjmy osvobozené od daně, protože tyto příjmy nepodléhají záloze na daň, nejedná se o zdanitelné příjmy.

Určitě je vhodné také zmínit ZDP nijak nevylučuje možnost provedení ročního zúčtování záloh u poplatníka, kterému byla v případě měsíčních záloh tato záloha zvýšena o solidární zvýšení daně, pokud obecně splňuje další podmínky pro jeho provedení. Jak vyplývá z § 38g odst. 4 ZDP, daňové přiznání je povinen podat poplatník, u něhož se daň zvyšuje o solidární zvýšení daně, v takovém případě by tedy roční zúčtování záloh nemohlo být provedeno, protože poplatník má povinnost podat daňové přiznání. Jedná se ale o solidární zvýšení daně, nikoliv o solidární zvýšení zálohy na daň, pokud tedy dojde pouze v některých měsících ke zvýšení zálohy o solidární zvýšení daně, ale celoroční hrubý příjem poplatníka nepřesáhne maximální vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální zabezpečení (v roce 2018 částka 1 438 992 Kč), takovému zaměstnanci je možné, při splnění ostatních podmínek, roční zúčtování záloh provést.

Pro tyto účely se do řádku č. 14 Potvrzení o zdanitelných příjmech uvádí, ve kterých měsících došlo u zaměstnance k solidárnímu zvýšení u záloh, nicméně vzhledem k výše uvedenému se jedná pouze o orientační údaj, který má ale zaměstnavatele upozornit, že je nutné se touto úpravou zabývat. Pokud u zaměstnance k solidárnímu zvýšení daně u záloh nedošlo, řádek se proškrtne.

Výpočet daně a roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění po uplynutí zdaňovacího období. Do tohoto výpočtu a ročního zúčtování musí zahrnout mzdy zúčtované nebo vyplacené poplatníkovi všemi plátci postupně, a také případně mzdy zúčtované nebo vyplacené poplatníkovi těmito plátci dodatečně v době, kdy poplatník pro ně již závislou činnost nevykonával.

Pokud poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění, musí plátce zohlednit speciální úpravu obsaženou v § 35d ZDP, tedy zejména minimální výši příjmu pro vyplacení daňového bonusu, postup zahrnutí daňového zvýhodnění do výpočtu daně při ročním zúčtování záloh a způsob uplatnění vyplacených daňových bonusů vůči správci daně.

Poslední záležitostí, u které bychom se zastavili, je Za přeplatek je považován kladný rozdíl mezi zálohově sraženou daní a daní sníženou o slevy pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob. Tento přeplatek plátce vrátí poplatníkovi nejpozději při zúčtování mzdy za březen, tedy v návaznosti na úpravu lhůty pro provedení ročního zúčtování záloh. Nicméně přeplatek se vrátí pouze tehdy, pokud činí úhrnná výše tohoto přeplatku více než 50 Kč, přeplatek nižší než tato částka se nevrací. Jedná se o promítnutí zásady hospodárnosti jako jedné za základních zásad daňového řízení.

Jak již bylo uvedeno, případný nedoplatek z ročního zúčtování záloh se poplatníkovi nesráží.

V případě, že se jedná o poplatníka, který uplatňuje daňové zvýhodnění, je nutné se řídit speciální úpravou § 35d ZDP, nicméně lhůty a minimální částka přeplatku jsou shodné. Je ale vhodné připomenout, že daňový je možné uplatnit pouze tehdy, pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč.

Plátce má následně dvě možnosti, jak vrácený přeplatek z ročního zúčtování záloh získat od správce daně zpět. Jedna možnost je snížit o vrácený přeplatek nejbližší odvody záloh správci daně, nejdéle však do konce zdaňovacího období. Druhou možností je požádat správce daně o vrácení této částky, tuto možnost plátce využije zejména v případě, že současné odvody záloh na toto vrácení nestačí. V takovém případě nakládá správce daně s touto částkou jako s přeplatkem, vztahuje se tedy na tuto částku úprava § 154 a 155 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“).

Pro tento případ také existuje samostatný tiskopis žádosti, jedná se o tiskopis MFin 5426, vzor č. 10. Přeplatek potom správce daně vrátí do 20 dnů ode dne doručení žádosti, často však správce daně požaduje prokázání skutečnosti, že částky již byly zaměstnancům oprávněně vyplaceny.

Pokud by zaměstnavatel z nějakých důvodů zaměstnanci v řádném termínu přeplatek nevyplatil, musí tak učinit ihned po tomto zjištění. Pokud by zaměstnavatel přeplatek zaměstnanci nevyplatil, nemůže o tento, vypočtený, ale nevyplacený, přeplatek snížit odvod záloh správci daně. Vyplývá to přímo z úpravy § 38ch odst. 5 a § 35d odst. 9 ZDP, kde se hovoří o vráceném přeplatku a daňovém zvýhodnění vyplaceném formou doplatku na daňovém bonusu. V případě nevrácení přeplatku z ročního zúčtování nejpozději při zúčtování mzdy za březen po uplynutí zdaňovacího období má zaměstnanec možnost u příslušného správce daně podat stížnost na plátce daně v souladu s § 237 daňového řádu.

Problematika ročního zúčtování záloh je nepochybně velmi rozsáhlá, cílem proto nemohlo být popsat celou související problematiku. Zcela jsme pominuli samotný výpočet a praktický postup ročního zúčtování, podmínky uplatnění slev na dani a daňového zvýhodnění, nezdanitelné částky atd. Cílem bylo upozornit na některé vybrané oblasti, které v praxi bývají opomíjeny nebo přinášejí problémy při praktické aplikaci.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.