Placení záloh na základě daňové povinnosti v uplynulém období je jednou ze základních povinností daňových poplatníků a jejich neuhrazení je sankcionováno úrokem z prodlení. Poplatník má však možnost požádat o stanovení záloh jinak (např. při nepříznivém vývoji jeho podnikání). Sporům v oblasti záloh je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů.
Zálohy na daň v judikatuře správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce, BD Consult, s.r.o.
Z judikatury
Komentář k rozsudkům č. 1 a 2
V prvé řadě je nutno odpovědět jednak na otázku, zda stanovení záloh jinak je plně v libovůli správce daně, jednak zda v případě nesouhlasu s jeho rozhodnutím je možno se domáhat soudní ochrany. Odpověď nebyla vždy jednoznačná, Nejvyšší správní soud byl nejdříve názoru, že žalovat nelze. Ústavní soud však jeho rozhodnutí korigoval. I když se rozsudek týká již zrušeného zákona o správě daní a poplatků1), je využitelný i dnes. (V daňovém řádu2) je tato problematika řešena obdobně v § 174 odst. 5.) Na uvedený nález Ústavního soudu reagoval Nejvyšší správní soud změnou svého původního rozsudku obdobného jednacího čísla. Dále uvádíme již pouze „nový rozsudek“ Nejvyššího správního soudu. V něm pak soud již nedovolil nepřípustnou libovůli správce daně při posuzování žádosti o stanovení záloh jinak, a to tím spíše, že finanční orgány měly k dispozici peněžní deník poplatníka, ze kterého vyplývalo, že se mu v novém období daří podstatně hůře než v předcházejícím.
1. Nemožnost libovůle při stanovení záloh
(podle nálezu Ústavního soudu ze dne 16. 3. 2006, čj. IV. ÚS 49/04)
Shrnutí k judikátu
Právní věta:
„V právním státě je nepřijatelný výklad, podle něhož má správce daně absolutní volnou úvahu v rozhodnutí o žádosti daňového poplatníka podle § 67 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., z čehož by také plynula neexistence subjektivního práva poplatníka na stanovení záloh jinak, popřípadě zrušení povinnosti daň zálohovat. Takovýto výklad by vedl k tomu, že by daňový poplatník mohl být vystaven eventuální soudně nepřezkoumatelné správní libovůli.“
Ústavní soud zrušil rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 11. 2003, čj. 3 Afs 10/2003-54.
Z podstaty institutu zálohy na daň vyplývá, že
tato záloha by měla, se zřetelem na daňovým poplatníkem prokázané skutečnosti, v zásadě přibližně odpovídat předpokládané budoucí daňové povinnosti
, která má být zálohou „založena“. Daňový poplatník by neměl být nucen „zálohovat“ stát v rozsahu zjevně nepřiměřeném vůči předpokládané daňové povinnosti za dané zdaňovací období. Je přitom patrné, že existuje veřejné subjektivní právo poplatníka na to, aby zálohy na daň jím hrazené se pokud možno blížily předpokládané dani za dané období.
Prakticky orientovaný komentář k zákoně o správě daní a poplatků k tomu konstatuje, že stanovení záloh „jinak“ se děje téměř výlučně na základě žádosti daňového subjektu. Taková žádost musí být řádně odůvodněna a správce daně by na jejím základě měl mít k dispozici důkazní prostředky, které prokáží opodstatněnost takové žádosti. V praxi je častým důvodem této žádosti zúžení rozsahu podnikání. Důvodem pro zrušení povinnosti zálohovat bývá dlouhodobá nemoc poplatníka, důvodem pro změny výše jednotlivých záloh pak nestejnoměrné rozložení příjmů a výdajů v průběhu zdaňovacího období (KOBÍK, Jaroslav.
Správa daní a poplatků s komentářem.
4. vydání. Olomouc: Anag, 2005, s. 487).Pokud by daňový subjekt
, kterému by jiná výše záloh nebyla stanovena, neměl právo dotčené rozhodnutí nechat přezkoumat soudně
, a současně by nebyl schopen platit zálohy stanovené např. i ve zcela absurdní
výši (převyšující i jeho celkový aktuální zisk za dané období), nebyl by ani schopen se soudně přezkoumatelnými prostředky domoci snížení penále, které by mu za neplacení záloh bylo, podle zákona, vyměřeno.
S ohledem na výše uvedené je v právním státě nepřijatelný výklad prezentovaný Nejvyšším správním soudem a vedlejším účastníkem řízení, podle něhož má správce daně absolutní volnou úvahu, u rozhodnutí o žádosti daňového poplatníka podle § 67 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., z čehož by také plynula neexistence subjektivního veřejného práva poplatníka na stanovení záloh jinak, popřípadě zrušení povinnosti daň zálohovat. Takový výklad by vedl k tomu, že by byl daňový poplatník vystaven eventuální, soudně nepřezkoumatelné, správní libovůli. Jak Ústavní soud uvedl, byla by dokonce soudně nepřezkoumatelná i taková situace, která by mohla vést k úplnému ekonomickému konci daňového poplatníka, který by přitom řádně a v souladu se zákonem uhradil výslednou daň za dané období a ani jinak by neporušil žádnou právní povinnost.
Neexistence jakýchkoliv zákonných limitů by vskutku založila zásadní nepřezkoumatelnost soudem, ve smyslu shora podaných úvah. Daňový poplatník disponuje subjektivním veřejným právem na stanovení záloh jinak, popřípadě na zrušení povinnosti daň zálohovat, správce daně má na druhé straně široké, nikoliv však ničím neomezené uvážení určit, zda záloha bude stanovena jinak, popřípadě zda bude zrušena povinnost zálohovat. Správce daně má především povinnost přezkoumat a vyhodnotit relevanci důkazů nebo jiných argumentů předložených daňovým poplatníkem v jeho žádosti, přičemž jeho rozhodnutí nesmí být zjevně nepřiměřené situaci daňovým poplatníkem prokázané. Jak Ústavní soud poukázal výše, z podstaty institutu zálohy na daň vyplývá, že tato záloha by měla, se zřetelem na daňovým poplatníkem prokázané skutečnosti, přibližně odpovídat předpokládané budoucí daňové povinnosti, která má být zálohou „založena“, a daňový poplatník by neměl být nucen „zálohovat“ stát v rozsahu nepřiměřeném vůči předpokládané daňové povinnosti za dané zdaňovací období.
Podle § 78 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „