Vydáno: 17. 12. 2020
Prošlo odborným dohledem
Blíže ke změnám v zákonu o daních z příjmů vyplývajícím ze zákona č. 386/2020 Sb. Ing. Ivan Macháček Součástí zákona č. 386/2020 Sb., který ruší daň z nabytí nemovitých věcí, je i novela zákona o daních z příjmů, přičemž změny tohoto zákona specifikované v článku III a IV zákona nabývají účinnosti dnem 1. 1. 2021. Jedná se především o změny týkající se osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí a dále o změnu limitní výše odpočtu úroků ze stavebního spoření a z hypotečního úvěru. A právě těmito změnami se v dalším textu budeme zabývat. Změny týkající se osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí Podmínkami pro osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí se zabývá § 4 odst. 1 písm. a), b) a v) zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Právě v oblasti osvobození od daně z prodeje nemovitých věcí došlo zákonem č. 386/2020 Sb. k výrazným i drobným změnám a úpravám. V ustanoveních § 4 odst. 1 písm. a) a v) ZDP došlo ke změně formulace „uspokojení vlastní bytové potřeby“ nahrazením novou formulací „obstarání vlastní bytové potřeby“. V § 4 odst. 1 písm. a) ZDP nedochází k žádným dalším změnám. Od daně z příjmů fyzických osob zůstává tedy osvobozen příjem: z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru (dále jen „jednotka“) a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem, z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku nebo jednotky a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší dvou let, a použije získané prostředky na obstarání vlastní bytové potřeby. Rovněž ve vymezení případů, na které se nevztahuje osvobození od daně dle § 4 odst. 1 písm. a) body 1–3 ZDP zůstává nezměněn časový test 2 let. V pokynu GFŘ D-22 se k § 4 odst. 1 ZDP uvádí, že pokud nejsou splněny podmínky pro vznik nároku na osvobození podle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP, postupuje se podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Pro účely osvobození příjmů z prodeje dle písmene a) není podstatné, zda je poplatník v bytě přihlášen k trvalému pobytu, ale důležitá je skutečnost, zda poplatník v bytě skutečně bydlel alespoň dva roky bezprostředně před jeho prodejem. Příklad 1 Občan zakoupil v roce 2019 starší rodinný domek za částku 2 800 000 Kč a nastěhoval se do něho s přítelkyní. Vzhledem k tomu, že se v roce 2020 domácnost rozšířila o dítě, rozhodl se občan prodat domek koncem roku 2020 za částku 4 200 000 Kč, přičemž částku 1 000 000 Kč z prodeje použije na zakoupení většího rodinného domku v roce 2021 (zbývající částku na koupi domku mu poskytnou darem jeho rodiče). Občan měl bydliště v rodinném domě kratší než 2 roky [§ 4 odst. 1 písm. a) ZDP], přičemž použil na uspokojení vlastní bytové potřeby z příjmů prodeje částku 1 000 000 Kč. Proto je částka 1 000 000 Kč od daně z příjmů osvobozena a zdanitelným příjmem dle § 10 ZDP je částka 4 200 000 Kč − 1 000 000 Kč = 3 200 000 Kč. Podle znění § 25 odst. 1 písm. i) ZDP nelze k osvobozeným příjmům uplatnit daňové výdaje. Výše osvobozených příjmů činí 1 000 000 Kč / 4 200 000 Kč × 100 = 23,81 %, proto jako daňový výdaj lze uplatnit cenu, za kterou poplatník rodinný domek zakoupil, sníženou o 23,81 %, tedy částku 2 800 000 Kč − 0,2381 × 2 800 000 Kč = 2 133 320 Kč. Základem daně dle § 10 ZDP za rok 2020 bude částka 3 200 000 Kč − 2 133 320 Kč = 1 066 680 Kč. V § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, kde jsou stanoveny podmínky pro osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí nebo z vypořádání spoluvlastnictví k nemovitým věcem neosvobozených podle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP, se prodlužuje časový test pro osvobození (doba mezi nabytím vlastnického práva a prodejem nemovité věci) z dosavadních 5 let na 10 let. Rovněž ve vymezení případů, na které se nevztahuje osvobození od daně dle § 4 odst. 1 písm. b) body 1–4 ZDP se časový test 5 let zvyšuje na 10 let. S cílem zmírnit dopady prodloužení časového testu se v § 4 odst. 1 písm. b) doplňuje, že od daně se osvobozuje příjem z prodeje nemovitých věcí nebo z vypořádání spoluvlastnictví k nemovitým věcem neosvobozený podle písmene a), nepřesáhne-li doba mezi nabytím vlastnického práva k těmto nemovitým věcem a jejich prodejem nebo vypořádáním spoluvlastnictví k nim dobu 10 let a použije-li poplatník získané prostředky na obstarání vlastní bytové potřeby. Jde o obdobné pravidlo, jaké je stanoveno v § 4 odst. 1 písm. a) ZDP pro osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí, ve kterých má prodávající bydliště po dobu kratší než 2 let před prodejem. Z přechodných ustanovení bod 2 zákona vyplývá: „Došlo-li k nabytí nemovité věci přede dnem nabytí účinnosti čl. III, na příjem z pozbytí této nemovité věci podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti čl. III, se použije osvobození podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti čl. III.“ Z toho vyplývá, že na příjem z prodeje nemovité věci nebo příjem z vypořádání spoluvlastnictví k nemovité věci [neosvobozený podle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP] plynoucí od 1. 1. 2021, pokud k nabytí nemovité věci došlo před tímto dnem, se použije dosavadní právní úprava, tj. časový test 5 let. V § 4 odst. 1 písm. v) ZDP dochází k podstatnému zúžení jeho rozsahu s tím, že konkrétní pravidla pro osvobození příjmu, které je podmíněno vynaložením prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby, jsou jednotně upravena v novém ustanovení § 4b ZDP. Nadále v tomto ustanovení zůstává beze změny upraven výčet tří osvobozených příjmů: příjem získaný formou nabytí vlastnictví k jednotce, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, jako náhrady za uvolnění bytu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru; náhrada (odstupné) za uvolnění bytu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru; příjem z úplatného převodu práv a povinností spojených s členstvím v družstvu. Nové ustanovení § 4b – Bytová potřeba Cílem tohoto ustanovení je centralizovat podmínky, které musí poplatník splnit, chce-li na svůj příjem uplatnit osvobození podmíněné použitím těchto prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby. § 4b odst. 1 ZDP je vymezena bytová potřeba pro účely daní z příjmů, převzatá ze znění § 15 odst. 3 ZDP, a to s příslušnou úpravou [body a) až c)]. Výčet bytových potřeb v bodech d) až h) je převzat beze změny z § 15 odst. 3 ZDP. Bytovou potřebou se rozumí: a) výstavba bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a změna stavby; b) úplatné nabytí pozemku (dosavadní znění koupě pozemku)-za předpokladu, že na pozemku bude zahájena výstavba bytové potřeby podle písmene a) do 4 let od okamžiku nabytí pozemku, nebo-v souvislosti s pořízením bytové potřeby uvedené v písmenu c)dochází zde ke změně oproti stávajícímu znění v tom smyslu, že počátek běhu čtyřleté lhůty pro zahájení výstavby na pozemku poplatníka se již neodvozuje od uzavření úvěrové smlouvy, ale od okamžiku nabytí vlastnického práva k pozemku. Tím se zaručí tytéž podmínky pro všechny poplatníky bez ohledu na zdroj financování výstavby; c) úplatné nabytí (dosavadní znění koupě) bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby bytového domu nebo rodinného domu, a jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru; d) splacení vkladu právnické osobě jejím členem za účelem získání práva nájmu nebo jiného užívání bytu nebo rodinného domu; e) údržba a změna stavby bytového domu, rodinného domu, bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru; f) vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinného domu nebo bytového domu; g) úhrada za převod podílu v obchodní korporaci jejím členem uskutečněná v souvislosti s převodem práva nájmu nebo jiného užívání bytu; h) splacení úvěru nebo zápůjčky použitých poplatníkem na financování bytových potřeb uvedených v písmenech a) až g), pokud jsou splněny podmínky pro tyto bytové potřeby. Příklad 2 Syn zdědil v roce 2019 bytovou jednotku po své matce, která vlastnila byt od roku 2013. Protože syn bydlí se svou rodinou ve vlastním rodinném domku, rozhodl se zděděnou bytovou jednotku prodat. Prodej se uskuteční v prosinci 2020. Syn v bytě nebydlel, proto se bude testovat osvobození příjmu z prodeje jednotky od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Příjem z prodeje jednotky bude osvobozen od daně z příjmů fyzických osob, protože nezbytná doba vlastnictví 5 let pro osvobození příjmu z prodeje jednotky od daně se zkracuje o dobu, po kterou byl byt prokazatelně ve vlastnictví zůstavitele, pokud jde o prodej jednotky nabyté dědictvím od zůstavitele, který byl příbuzným v řadě přímé nebo manželem. Příklad 3 Syn zdědí v lednu 2021 bytovou jednotku po své matce, která vlastnila byt od ledna 2015. Protože syn bydlí se svou rodinou ve vlastním rodinném domku, rozhodl se zděděnou bytovou jednotku prodat. Prodej se uskuteční v lednu 2022. V daném případě se již postupuje podle znění zákona č. 386/2020 Sb., kterým došlo k prodloužení doby mezi prodejem a nabytím jednotky pro účely osvobození příjmů na 10 let. Tato doba se zkracuje o dobu vlastnictví bytu zůstavitelem, který je příbuzným v řadě přímé nebo manžel, tedy o 6 let. V daném případě není splněn časový test: 10 let – 6 let = 4 roky mezi prodejem a nabytím a příjem z prodeje jednotky podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP. Jako daňový výdaj bude uplatněna podle znění § 10 odst. 5 ZDP cena bytové jednotky zjištěná podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí (v rámci dědického řízení), a to do výše příjmů z prodeje. Do § 4b odst. 2 ZDP se přesouvá ze stávajícího znění § 4 odst. 1 písm. v) ZDP povinnost oznámit správci daně získání příjmu (náhrada a odstupné za uvolnění bytu nebo jednotky), a to do konce lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovacího období, ve kterém k přijetí těchto prostředků došlo. Účelem tohoto oznámení je především informovat správce daně o záměru poplatníka využít osvobození příjmu, které je podmíněné vynaložením z tohoto příjmu získaných prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby. Oznámení o získání prostředků je podáním podle daňového řádu a řídí se ustanoveními § 70–74 daňového řádu. Do § 4b odst. 3 ZDP přechází upravené znění ze stávajícího § 4 odst. 1 písm. v) ZDP: „Učiní-li poplatník správci daně oznámení podle odstavce 2, je podmínka pro osvobození příjmu spočívající v použití získaných prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby splněna, pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob a) použije tyto prostředky na obstarání vlastní bytové potřeby do konce zdaňovacího období bezprostředně následujícího po zdaňovacím období, ve kterém poplatník tyto prostředky získal, nebo b) použil částku odpovídající získaným prostředkům na obstarání vlastní bytové potřeby před jejich získáním, nejdříve však ve zdaňovacím období bezprostředně předcházejícím zdaňovacímu období, ve kterém poplatník tyto prostředky získal.“ Příklad 4 Nájemce získal koncem roku 2019 od vlastníka nemovité věci odstupné ve výši 300 000 Kč za uvolnění bytu, přičemž k vlastnímu uvolnění bytu došlo až v červnu 2020. Za zdaňovací období roku 2019 uplatnil poplatník osvobození přijatého odstupného od daně z příjmů fyzických osob. Občan se po uvolnění bytu nastěhoval do bytu manželky a získané finanční prostředky použije v květnu 2021 na složení zálohy dodavateli v souvislosti s výstavbou rodinného domku. Částka odstupného je použita v roce 2021, tj. až po skončení bezprostředně následujícího roku po roce, v němž odstupné osoba přijala. Tím je porušena podmínka pro daňové osvobození odstupného a fyzická osoba musí za zdaňovací období roku 2020 zahrnout částku 300 000 Kč ke zdanění jako ostatní příjem dle § 10 ZDP. Je irelevantní, že k uvolnění bytu došlo až v červnu 2020 a doba mezi uvolněním bytu a složením zálohy dodavateli na realizaci vlastního rodinného domku je kratší než 1 rok. V § 4b odst. 4 ZDP je uvedeno zpřesněné stávající znění z § 4 odst. 1 písm. v) ZDP, týkající se nedodržení podmínek pro osvobození. Uvádí se zde, že „nedojde-li ke splnění podmínky pro osvobození příjmu spočívající v použití získaných prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby, je tento příjem příjmem podle § 10 ve zdaňovacím období bezprostředně následujícím po zdaňovacím období, ve kterém poplatník prostředky získal.“ V důvodové zprávě k vládnímu návrhu zákona se k tomu uvádí následující možné situace: poplatník oznámí úmysl prodejem nemovité věci získané finanční prostředky investovat do bytové potřeby a včas tak učiní – v tomto případě je tedy příjem z prodeje osvobozen; poplatník oznámí úmysl prodejem nemovité věci získané finanční prostředky investovat do bytové potřeby, ale do roka tak neučiní; podle § 4b odst. 4 ZDP tedy bude příjmy z prodeje nemovité věci zdaňovat ve zdaňovacím období bezprostředně následujícím po zdaňovacím období, v němž příjem z prodeje nemovité věci získal; pokud poplatník vůči správci daně neučiní oznámení podle odst. 2, avšak získané peněžní prostředky včas vynaloží na vlastní bytovou potřebu, pak bude z důvodu neučinění oznámení rovněž povinen příjem zdanit ve zdaňovacím období, kdy příjem z prodeje nemovitosti získal; v případě, že poplatník neoznámí a ani prostředky neproinvestuje na bytovou potřebu, se tento příjem opět zdaňuje ve zdaňovacím období, kdy příjem z prodeje nemovitosti získal. V § 4b odst. 5 ZDP se uvádí k úplatnému nabytí pozemku zpřesňující znění, že „nedojde-li v případě bytové potřeby uvedené v odstavci 1 písm. b) bodu 1 k zahájení výstavby, je tento příjem příjmem podle § 10 ve zdaňovacím období, ve kterém marně uplynula lhůta pro zahájení výstavby; pozbude-li poplatník pozemek před uplynutím lhůty pro zahájení výstavby, je tento příjem příjmem podle § 10 ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník tento pozemek pozbyl.“ Příklad 5 Manželé zakoupili v roce 2014 pozemek a v roce 2017 na něm dokončili výstavbu rodinného domku. Vzhledem k tomu, že manželé se rozvádějí, dům s pozemkem v prosinci 2020 prodají. § 506 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, vyplývá, že stavba je součástí pozemku. Vzhledem k tomu, že došlo k prodeji pozemku s později dokončeným rodinným domkem, bude se pro účely osvobození příjmů z prodeje dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP testovat doba mezi nabytím pozemku a jeho prodejem. Tato doba je delší než 5 let, a proto je příjem z prodeje pozemku s domkem v roce 2020 osvobozen od daně z příjmů. Změna uplatnění odpočtu úroků ze stavebního spoření a z hypotečního úvěru Jedná se o úpravu v § 15 odst. 3 a odst. 4 ZDP. V § 15 odst. 3 ZDP se zrušuje vymezení bytových potřeb, které je, jak jsme již uvedli, součástí nového znění § 4b odst. 1 ZDP. Vládní návrh zákona z dubna 2020 obsahoval zrušení možnosti uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně odpočet úroků zaplacených ve zdaňovacím období z úvěru ze stavebního spoření, z hypotečního úvěru poskytnutého bankou a z úvěru poskytnutého stavební spořitelnou nebo bankou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo s hypotečním úvěrem použitých na financování bytové potřeby dle § 15 odst. 3 a odst. 4 ZDP. Po projednání v Poslanecké sněmovně a Senátu nakonec tento vládní návrh není obsahem zákona č. 386/2020 Sb., ale pouze dochází v § 15 odst. 4 ZDP ke snížení úhrnné částky úroků, o kterou se snižuje základ daně ze všech úvěrů poplatníků v téže společně hospodařící domácnosti z 300 000 Kč na částku 150 000 Kč. Při placení úroků jen po část roku nesmí uplatňovaná částka překročit 1/12 této maximální částky za každý měsíc placení úroků. V současné době jsou hypoteční úvěry velmi nízké. Roční úroková sazba za poskytnutí hypotečního úvěru jednotlivými bankami se pohybuje v rozmezí 1,7–2,4%. Vezmeme-li pro výpočet výše úroku průměrnou sazbu 2 % ročně, pak aby výše úroku, kterou lze odečíst za zdaňovací období od základu daně, nepřevýšila sníženou částku 150 000 Kč, musel by poplatníkovi být poskytnut hypoteční úvěr ve výši 7,5 mil. Kč. Taková extrémně vysoká výše hypotečního úvěru je výjimečná, proto se dá předpokládat, že většina poplatníků s hypotečním úvěrem poskytnutým na financování bytových potřeb bude moci uplatnit plnou výši zaplacených úroků z tohoto úvěru jako nezdanitelnou část základu daně. Z přechodného ustanovení z bodů 3 a 4 zákona vyplývá, že na úroky zaplacené ve zdaňovacím období z úvěru ze stavebního spoření, z hypotečního úvěru poskytnutého bankou a z úvěru poskytnutého stavební spořitelnou nebo bankou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo s hypotečním úvěrem (nebo vynaložených na splacení úvěru nebo zápůjčky) použitých na financování bytové potřeby podle § 15 odst. 3 písm. a) až g) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti čl. III, obstarané před 1. 1. 2021 se použijí § 15 odst. 3 a 4, § 38k odst. 5 písm. e) a § 38l odst. 1 písm. b) až g) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti čl. III. Použije-li se nebo používá-li se bytová potřeba podle § 4b odst. 1 písm. a) až h) nebo její část k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti anebo k nájmu, lze odpočet úroků (z titulu splácení úvěru) od základu daně z příjmů po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům uplatnit pouze v poměrné výši. Vzhledem k tomu, že zákon nestanoví, co se rozumí poměrnou částí, lze postupovat např. podle poměru podlahové plochy nebo použít poměr uplatněný při daňovém odpisování nemovité věci. Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v § 4b odst. 1 písm. a) až c) a e), může být základ daně poplatníka snížen pouze ve zdaňovacím období: po jehož celou dobu poplatník předmět bytové potřeby uvedený v písm. a) až c) vlastnil (v roce nabytí vlastnictví postačí, jestliže předmět bytové potřeby poplatník vlastnil ke konci zdaňovacího období) a předmět bytové potřeby uvedený v písm. a), c) a e) užíval k vlastnímu trvalému bydlení nebo trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů a v případě výstavby, změny stavby nebo koupě rozestavěné stavby užíval předmět bytové potřeby k vlastnímu trvalému bydlení nebo k trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů po nabytí právní moci kolaudačního rozhodnutí. Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v § 4b odst. 1 písm. d), f), a g) může být základ daně snížen pouze ve zdaňovacím období, kdy poplatník byt v nájmu nebo v užívání, jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinný dům nebo bytový dům získaný podle těchto písmen užíval k vlastnímu trvalému bydlení nebo k trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů. Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v § 4b odst. 1 písm. b) – úplatné nabytí pozemku, u něhož nebude splněna podmínka zahájení výstavby bytové potřeby do 4 let od okamžiku nabytí pozemku (dosavadní znění: od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy), nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká a příjmem podle § 10 ZDP jsou částky, o které byl v příslušných letech z důvodu zaplacených úroků z úvěrů daňovým subjektem snížen základ daně. Tento příjem dle § 10 ZDP bude zdaněn ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti zániku nároku na odpočet ze základu daně došlo. Příklad 6 Občan získal hypoteční úvěr na zakoupení rodinného domu. Po nastěhování spolu se svou rodinou fyzická osoba v suterénu domu zřídila dílnu, ve které zahájila podnikatelskou činnost. Dle potvrzení hypoteční banky činí zaplacené úroky z poskytnutého úvěru za rok 2020 celkem 41 600 Kč. Fyzická osoba může uplatnit odpočet zaplacených úroků od základu daně z příjmů pouze v poměrné části dle zvoleného kritéria pro využití bytové potřeby. Vhodným kritériem je podíl podlahové plochy určené k bydlení k celkové podlahové ploše rodinného domu. Tímto procentem vynásobí poplatník částku 41 600 Kč a výslednou výši úroku uplatní jako odpočet od základu daně v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2020. Příklad 7 Na základě poskytnutého hypotečního úvěru v říjnu 2020 zakoupil občan v prosinci 2020 novou jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep a komoru (byt) a do bytu se s rodinou před Vánocemi nastěhuje. Návrh na vklad do katastru nemovitostí podá až 4. 1. 2021. Poplatník si nemůže za rok 2020 uplatnit odpočet zaplacených úroků z hypotečního úvěru, protože není splněna podmínka vlastnictví. K nabytí vlastnictví totiž dojde v tomto případě až v roce 2021, kdy je podán návrh na vklad do katastru nemovitostí. Příklad 8 Občan získal hypoteční úvěr v dubnu 2018 na zakoupení pozemku, na kterém hodlal postavit rodinný dům. K zahájení výstavby rodinného domu však dojde až na podzim 2022. Za období 2018–2021 uplatnil občan v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob odpočet zaplacených úroků z poskytnutého hypotečního úvěru od svého základu daně příslušného zdaňovacího období. Poplatník nesplnil podmínky pro uplatnění odpočtu úroků z hypotečního úvěru od základu daně uvedené v § 15 odst. 3 písm. b) ZDP, protože nezahájil výstavbu rodinného domu do 4 let od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy na zakoupení pozemku. Nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká. Ve smyslu znění § 15 odst. 4 ZDP příjmem poplatníka podle § 10 ZDP jsou ve zdaňovacím období, v němž k této skutečnosti došlo, částky, o které byl v předchozích letech z důvodu zaplacených úroků z úvěru snížen základ daně. V daném případě jsou příjmem dle § 10 ZDP v roce 2022 veškeré zaplacené úroky, které v letech 2018–2021 byly poplatníkem uplatněny v daňovém přiznání jako odpočet od základu daně z příjmů. Příklad 9 Občan zakoupil v rámci poskytnutého hypotečního úvěru pozemek v roce 2020 za částku 145 000 Kč. Z důvodu rozvodu se však neuskuteční plánovaná výstavba rodinného domu na tomto pozemku a v roce 2022 občan pozemek prodá za částku 185 000 Kč a prodejní cena je zahrnuta do vypořádání společného jmění manželů. V daném případě není dodržena podmínka zahájení výstavby bytové potřeby do 4 let od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy na koupi pozemku. Občan v rámci daňového přiznání k dani z příjmů za rok 2022 zahrne do dílčího základu daně dle § 10 ZDP souhrn uplatněných odpočtů od základu daně v předcházejících dvou zdaňovacích období z důvodu zaplacených úroků z poskytnutého úvěru. Kromě toho není dodržena dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP doba mezi nabytím pozemku a jeho prodejem 5 let, proto podléhá rozdíl mezi prodejní a kupní cenou pozemku 40 000 Kč zdanění dle § 10 odst. 1 písm. b) bod 1 ZDP. Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 12/2020.