Zrušení superhrubé mzdy od ledna 2021
Ing.
Ivan
Macháček
Jak tomu v naší republice v poslední době obvykle bývá, podstatné daňové zákony jsou
po obtížném způsobu jejich projednávání publikovány ve Sbírce zákonů až v závěru kalendářního roku s
účinností od 1. 1. následujícího kalendářního roku. Jinak tomu nebylo ani v závěru loňského roku.
Tentokrát však došlo ke zveřejnění tzv. daňového balíčku pro rok 2021 ve Sbírce zákonů až 31. 12.
2020, a to pod číslem 609/2020 Sb. A přitom
například v zákonu o daních z příjmů dochází k
podstatným změnám. Jednak jde o zrušení superhrubé mzdy, ale i o zrušení solidárního zdanění,
zavedení dvou sazeb daně z příjmů fyzických osob, zvýšení základní slevy na dani na poplatníka,
zavedení stravenkového paušálu, změny v odpisování majetku a další. V tomto článku se blíže zaměříme
na přínos zrušení superhrubé mzdy u poplatníků s různě vysokými příjmy ze závislé
činnosti.
Zrušení superhrubé mzdy a úpravy v jednotlivých ustanoveních
ZDP
Dosud bylo v obsáhlém § 6 odst. 12
ZDP stanoveno, že základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy ze závislé činnosti,
zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku
zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních
právních předpisů povinen platit zaměstnavatel (jedná se o částku 33,8 % z hrubé mzdy zaměstnance).
Tento a následující text tohoto paragrafu je zcela zrušen a je nahrazen jedinou větou:
Daň z příjmů
ze závislé činnosti (resp. měsíční záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti) se tak počínaje
měsícem lednem 2021 nepočítá ze superhrubé mzdy, ale jenom z hrubé mzdy zaměstnance, tedy z výrazně
nižší částky.
„Základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy ze závislé činnosti“.
K obdobné úpravě došlo v § 6 odst. 13 a dále došlo v § 6 ke zrušení odstavce 14 a
15 ZDP.
V ,
který se týká
vybírání a placení záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, došlo
v souvislosti se zrušením superhrubé mzdy ke změně tohoto odstavce.
Nově se zde uvádí, že plátce
daně vypočte zálohu na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ze základu pro výpočet
zálohy. Tato záloha se spravuje jako daň podle
daňového řádu. Základem pro výpočet zálohy
je úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaných nebo vyplacených poplatníkovi za kalendářní měsíc
nebo za zdaňovací období, s výjimkou příjmu, který není předmětem daně, jenž je od daně osvobozen
nebo z něhož je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Základ pro výpočet zálohy do 100
Kč se zaokrouhlí na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru
.Současně zákon č. 609/2020 Sb.
jednak zavádí dvě sazby daně z příjmů fyzických osob a jednak nad rámec původního vládního návrhu
zákona zvyšuje základní slevu na dani na poplatníka (tato od roku 2008 zůstávala stejná navzdory
inflaci i růstu mezd). V § 35ba odst. 1
písm. a) ZDP se
zvyšuje základní sleva na dani na poplatníka z dosavadních 24 840 Kč na
částku 27 840 Kč pro rok 2021 a na částku 30 840 Kč pro rok 2022.
Nově
zákon v § 16 ZDP obsahuje
dvě sazby daně z příjmů fyzických osob
. Sazba daně z příjmů fyzických osob podle nového znění
§ 16 odst. 1 ZDP činí 15 % pro část
základu daně do 48násobku průměrné mzdy
a 23 % pro část základu daně přesahující 48násobek
průměrné mzdy
. Daň se podle § 16 odst. 2
ZDP vypočte ze základu daně sníženého o nezdanitelné části základu daně a o položky
odčitatelné od základu daně a zaokrouhleného na celé sto Kč dolů, a to jako součet součinů příslušné
části takového základu daně a sazby pro tuto část základu daně. Pro rok 2021 vyplývá výše
průměrné mzdy z nařízení vlády č. 381/2020 Sb.
a činí 35 441 Kč.
Ze znění § 16 odst. 1 ZDP pak
vyplývá, že
do částky základu daně 48
× 35 441 Kč = 1 701 168 Kč se použije sazba daně ve
výši 15 %, nad tuto výši základu daně se použije sazba daně 23 %.
Zvýšená sazba daně 23 % nahrazuje dosavadní solidární zvýšení daně
ve výši 7 % z
kladného rozdílu mezi součtem příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně podle § 6 a dílčího
základu daně podle § 7 ZDP a 48násobkem
průměrné mzdy, jak bylo prezentováno v dosavadním znění
§ 16a ZDP. Toto znění § 16a je zrušeno a
nově je v tomto paragrafu obsažen výpočet daně pro samostatný základ daně. Uvádí se zde, že sazba
daně pro samostatný základ daně činí 15 %. Daň se vypočte jako součin samostatného základu daně
zaokrouhleného na celé sto Kč dolů a sazby daně pro tento základ daně.Způsob výpočtu daně je obsažen v novém ustanovení
§ 16ab ZDP
. Daň poplatníka se vypočte
jako součet daně podle § 16 snížené o slevy na dani a daně podle § 16a. Pokud je daňový bonus
podle
§ 35c odst. 3 ZDP vyšší nebo roven dani
podle § 16a, sníží se o tuto daň daňový bonus
a daň poplatníka se rovná nule. Pokud je daňový bonus
podle § 35c odst. 3 nižší než daň podle § 16a, daňový bonus
je roven nule a daň poplatníka se rovná
dani podle § 16a snížené o daňový bonus
podle §
35c odst. 3 ZDP.V novém
znění § 38h odst.
2 ZDP
se uvádí, že sazba zálohy činí 15 % pro část základu pro výpočet zálohy do
4násobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu pro výpočet zálohy přesahující 4násobek průměrné
mzdy. U příjmů zaměstnance v přepočtu na jeden měsíc půjde v roce 2021 o hraniční částku měsíční
hrubé mzdy 141 764 Kč. Nad tuto výši je nutno počítat měsíční zálohu na daň se sazbou daně 23 %.
Záloha se vypočte jako součet součinů příslušné části základu pro výpočet zálohy a sazby zálohy
pro tuto část základu pro výpočet zálohy.S ohledem na zrušení solidárního zvýšení daně dochází ke
zrušení stávajícího § 38g
odstavec 4
(týkal se povinnosti podat daňové přiznání poplatníkem, u něhož se daň zvyšuje o
solidární zvýšení daně) a ke zrušení § 38ha
ZDP
(týkal se solidárního zvýšení daně u zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé
činnosti).Mezi metodikou výpočtu solidárního zvýšení daně a nové progresivní sazby daně z příjmů
fyzických osob ve výši 23 % nalezneme významný rozdíl v neprospěch poplatníka s vyššími různými
druhy příjmů. . Jedná se o celkový základ daně, jehož součástí jsou i dílčí základy daně z
kapitálového majetku, z nájmu a z ostatních příjmů.
Porovnání zdanění zaměstnanců v roce 2021 oproti roku 2020
Jistě každý zaměstnanec právem očekává navýšení čisté mzdy v důsledku zrušení superhrubé
mzdy a počítání měsíčních záloh na dani a celkové roční daně z příjmů přímo z hrubé mzdy
zaměstnance, bez jejího navýšení o částku odpovídající pojistnému na sociální a zdravotní pojištění,
které je z těchto příjmů povinen platit zaměstnavatel. Toto navýšení čisté mzdy však není u všech
zaměstnanců stejné, protože záleží na výši příjmů, a tedy na výši odpadlého navýšení odpovídající
pojistnému na sociální a zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů povinen platit zaměstnavatel.
Uvedeme si proto několik příkladů výpočtu čisté mzdy, ve kterých porovnáme její výši v roce 2021 (po
zrušení superhrubé mzdy) s rokem 2020 (s výpočtem ze superhrubé mzdy) u zaměstnance s různě vysokou
měsíční hrubou mzdou. Pro zjednodušení výpočtu a rozsahu tabulky nebudeme uvažovat s žádným odpočtem
nezdanitelné části základu daně a ze slev na dani zohledníme pouze základní slevu na dani na
poplatníka. Pro detailní výpočet rozdílů v obou letech budeme v roce 2021 vycházet z navýšení
měsíční základní slevy na poplatníka na 2 320 Kč. Budeme předpokládat, že ve všech příkladech
zaměstnanec učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani.
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 20 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 20 000
| 20 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 6 760
| 6 760
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 26 800
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 4 020
| 3 000
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 2 200
| 2 200
|
| Čistá mzda
| 15 850
| 17 120
|
| Navýšení čisté mzdy | 1 270 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 30 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 30 000
| 30 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 10 140
| 10 140
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 40 200
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 6 030
| 4 500
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 3 300
| 3 300
|
| Čistá mzda
| 22 740
| 24 520
|
| Navýšení čisté mzdy | 1 780 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 35 000 Kč (cca průměrná mzda v roce 2021)
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 35 000
| 35 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 11 830
| 11 830
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 46 900
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 7 035
| 5 250
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 3 850
| 3 850
|
| Čistá mzda
| 26 185
| 28 220
|
| Navýšení čisté mzdy | 2 035 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 50 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 50 000
| 50 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 16 900
| 16 900
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 66 900
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 10 035
| 7 500
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 5 500
| 5 500
|
| Čistá mzda
| 36 535
| 39 320
|
| Navýšení čisté mzdy | 2 785 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 70 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 70 000
| 70 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 23 660
| 23 660
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 93 700
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 14 055
| 10 500
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 7 700
| 7 700
|
| Čistá mzda
| 50 315
| 54 120
|
| Navýšení čisté mzdy | 3 805 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 100 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 100 000
| 100 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 33 800
| 33 800
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 133 800
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 20 070
| 15 000
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 11 000
| 11 000
|
| Čistá mzda
| 71 000
| 76 320
|
| Navýšení čisté mzdy | 5 320 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 130 000 Kč
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –12/2020 | Měsíc 1 –12/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 130 000
| 130 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 43 940
| 43 940
|
| Superhrubá mzda po zaokrouhlení na stovky
| 174 000
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 26 100
| 19 500
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 14 300
| 14 300
|
| Čistá mzda
| 91 670
| 98 520
|
| Navýšení čisté mzdy | 6 850 |
Zaměstnanec s měsíční hrubou mzdou 150 000 Kč
V tomto příkladu musíme zahrnout v roce 2020 solidární zvýšení daně a v roce 2021
uvažovat dvě sazby daně 15 % a 23 % i při výpočtu měsíční zálohy na daň.
Provedení výpočtu solidárního zvýšení daně v roce 2020:
1.
Maximální roční
vyměřovací základ pro výpočet pojistného na sociální pojištění činil 1 672 080 Kč, takže plnou výši
měsíčního pojistného na sociální pojištění hrazeného zaměstnavatelem 24,8 % z hrubé mzdy bylo možno
uplatnit pouze od ledna do listopadu. Za prosinec zůstal vyměřovací základ ve výši 1 800 000 Kč – 1
672 080 Kč = 127 920 Kč. Proto uvažujeme pro srovnání roku 2020 s rokem 2021 pouze údaje pro měsíc
leden až listopad, které jsou
shodné.
2.
Výpočet
daně ve výši 15 % vychází ze superhrubé mzdy: 200 700 Kč × 0,15 = 30 105
Kč.
3.
Výpočet
solidárního zvýšení daně činí: (150 000 Kč – 139 340 Kč) × 0,07 = 746,20
Kč.
Stanovení zálohy na daň při zohlednění dvou sazeb daně v roce 2021:
1.
Maximální roční
vyměřovací základ pro výpočet pojistného na sociální pojištění činí 1 701 168 Kč, takže plnou výši
měsíčního pojistného na sociální pojištění hrazeného zaměstnavatelem 24,8 % z hrubé mzdy je možno
uplatnit pouze do měsíce listopad. Za prosinec zůstává vyměřovací základ ve výši 1 800 000 Kč – 1
701 168 Kč = 98 832 Kč. Proto uvažujeme pro srovnání roku 2021 s rokem 2020 pouze údaje pro měsíc
leden až listopad, které jsou
shodné.
2.
Výpočet
daně ve výši 15 % vychází ze základu daně 141 764 Kč se zaokrouhlením na stovky nahoru: 141 800 Kč ×
0,15 = 21 270
Kč.
3.
Výpočet daně
ve výši 23 % vychází ze základu daně 150 000 Kč – 141 800 Kč = 8 200 Kč, tedy daň činí 8 200 Kč ×
0,23 = 1 886 Kč.
| Údaje v Kč | Měsíc 1 –11/2020 | Měsíc 1 –11/2021 |
| Výše hrubé mzdy
| 150 000
| 150 000
|
| Pojistné hrazené zaměstnavatelem (33,8 %)
| 50 700
| 50 700
|
| Superhrubá mzda
| 200 700
| zrušena
|
| Daň 15 %
| 30 105
| 21 270
|
| Solidární zvýšení daně
| 746,20
| zrušeno
|
| Daň 23 % z částky nad 141 764 Kč
| neexistuje
| 1 886
|
| Celková daň po zaokrouhlení
| 30 852
| 23 156
|
| Základní sleva na dani na poplatníka
| 2 070
| 2 320
|
| Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %)
| 16 500
| 16 500
|
| Čistá mzda
| 104 718
| 112 664
|
| Navýšení čisté mzdy | 7 946 |
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2021. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi
3/2021.