Vydáno: 25. 3. 2021
Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny Ing. Zdenka Cardová V rozvaze jsou na straně aktiv dvě základní velké skupiny majetku – stálá aktiva a oběžná aktiva. Zvířata jsou zahrnuta v obou těchto skupinách. Zaměříme se na mladá zvířata, která jsou součástí zásob v rámci oběžných aktiv, na jejich umístění v rozvaze i na jejich oceňování a účtování. Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny v rámci zásob v rozvaze V rozvaze v plném rozsahu, kterou sestavují malé účetní jednotky s povinností auditu, střední a velké účetní jednotky, je (jako v jediné ze tří možných rozvah v současné době v našich podmínkách závazně sestavovaných) na samostatném řádku uvedena položka Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny. V rozvaze ve zkráceném rozsahu, kterou sestavují malé účetní jednotky bez povinnosti auditu, jsou vykazovány veškeré zásoby v jediné součtové položce – C.I. Zásoby. V rozvaze ve zkráceném rozsahu, kterou sestavují mikro účetní jednotky bez povinnosti auditu, není samostatně uvedena ani položka C.I. Zásoby, ale je součástí součtové položky C. Oběžná aktiva. Jakým způsobem jsou mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny vymezeny v účetních předpisech? Tato rozvahová položka zahrnuje zvířata a jejich skupiny včetně zvířat jatečních, která nejsou zahrnuta: mezi dospělá zvířata a jejich skupiny, mezi pokusná zvířata (patří do položky materiál), mezi zboží. Mezi Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny patří i jateční zvířata, která jsou vymezena zákonem č. 166/1999 Sb., o veterinární péči a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „veterinární zákon“), podle něhož se rozumí: „…jatečnými zvířaty hospodářská zvířata, jež jsou určena k porážce a jatečnému zpracování a jejichž maso je určeno k výživě lidí.“ Mezi Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny nepatří Dospělá zvířata a jejich skupiny, které představují například stáda či hejna s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. O dospělých zvířatech a jejich skupinách s dobou použitelnosti delší než jeden rok nevykázaných v položce Dospělá zvířata a jejich skupiny se účtuje jako o zásobách. Rozhodující pro zařazení do konkrétního majetku je vnitřní předpis, kde účetní jednotka stanoví, která zvířata patří mezi mladá zvířata a která mezi dospělá. Mezi Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny nepatří dále zvířata zařazená mezi zboží. Zboží (mimo jiné) zahrnuje i: zvířata nabytá za účelem prodeje, pokud s nimi účetní jednotka obchoduje a dále zvířata z vlastního chovu, která dospěla, byla aktivována a jsou určena k prodeji (s výjimkou výše uvedených jatečních zvířat). Zvířata mají mezi zásobami (ale i mezi dlouhodobým majetkem) specifické postavení. Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, ) definuje v § 494: „Živé zvíře má zvláštní význam a hodnotu již jako smysly nadaný živý tvor. Živé zvíře není věcí a ustanovení o věcech se na živé zvíře použijí obdobně jen v rozsahu, ve kterém to neodporuje jeho povaze. Jakým způsobem se mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny oceňují a jak se postupuje při jejich účtování? Oceňování zvířat je v určitých případech problematické. Často se získávají zvířata vlastním chovem a takto narozená mláďata je poměrně obtížné ocenit. Rovněž může působit určité problémy i úbytek zvířat z důvodu úhynu způsobeného například onemocněním nebo životními podmínkami. Oceňování a účtování mladých zvířat rozdělíme do dvou částí – ocenění při jejich pořízení a ocenění při jejich úbytku. Ocenění a účtování mladých zvířat při jejich pořízení Ocenění a účtování zvířat závisí na způsobu pořízení, který může být: nákup, příchovky (narozená mláďata), přírůstky mladých zvířat. Nakoupená mladá zvířata se oceňují pořizovací cenou (tj. cenou nákupní včetně všech souvisejících nákladů). Příchovky se oceňují ve vlastních nákladech nebo reprodukční pořizovací cenou (nejsou-li vlastní náklady zjistitelné). Přírůstky zvířat se oceňují vlastními náklady. Příklad 1 – Účtování mladých zvířat při jejich pořízení (průběžný způsob A):
Účetní případ (druhové členění provozních nákladů) MD D
Nákup zvířete 124 321
Narození zvířete (příchovek) 124 584
Zúčtování hmotnostních nebo vzrůstových přírůstků 124 584
Účty: 124-Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny, 321-Dluhy z obchodních vztahů, 584-Změna stavu zvířat.
Ocenění a účtování mladých zvířat při jejich úbytku Ocenění a účtování úbytku zvířat závisí na příčině tohoto úbytku, kterou může být: prodej zvířat včetně nutné porážky, přeřazení zvířat do základního stáda, nebo úhyn zvířat. Úbytky zvířat jsou oceňovány buď individuální cenou, pokud zvířata sledujeme individuálně, nebo v průměrných cenách jednoho kilogramu živé hmotnosti či jednoho kusu. Průměrnou cenu je možno zjistit na začátku nebo ke konci období. Příklad 2 – Ocenění a účtování úbytků zvířat (průběžný způsob A):
Účetní případ (druhové členění provozních nákladů) MD D
Prodej mladého zvířete:
Snížení stavu (ocenění dle vnitřního předpisu) 584 124
Tržba (cena dohodnutá s odběratelem) 311 601
Převod zvířete z vlastního chovu do dospělých zvířat:
Vyřazení ze zásob 584 124
Zařazení mezi dospělá zvířata (cena včetně souvisejících nákladů) 026 588
Úhyn zvířete:
Ztráty do výše normy přirozených úbytků*) 584 124
Manko nad normu (zaviněný úhyn, úhyn nad normu, ztráta zvířete) 549 124
Účty: 311-Pohledávky z obchodních vztahů, 601-Tržby za vlastní výrobky, 026-Dospělá zvířata a jejich skupiny, 588-Aktivace dlouhodobého hmotného majetku, 549-Manka a škody z provozní činnosti. *) Jedná se o daňově uznatelné náklady.
Z hlediska daně z příjmů je úbytek zvířat při jejich prodeji oceněný v souladu s účetními předpisy daňově uznatelným nákladem. Zákon o daních z příjmů řeší náklady v důsledku škody. Pokud se nejedná o vyjmenované mimořádné případy, jsou náklady na ztráty zvířat daňově uznatelné do výše náhrady. Daňově uznatelným nákladem je hodnota likvidovaných zásob v důsledku jejich prokazatelně provedené likvidace, doložené protokolem. Závěr Významné místo nejen z hlediska vymezení zvířat, jejich oceňování a účtování, ale také z hlediska stanovení normy přirozených úbytků a z hlediska daňové uznatelnosti nákladů má vnitřní předpis. Ten musí vycházet z možností vymezených právními předpisy a bude odpovídat konkrétním podmínkám firmy.
Zdroj: Daňová a hospodářská kartotéka. DHK, 4/2021.