V ustanovení § 6 odst. 9 písm. a) až d) , písm. g) , písm. i) , písm. p) zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), ve znění pozdějších předpisů, nalezneme řadu nepeněžních plnění poskytovaných zaměstnavatelem jeho zaměstnancům, které jsou u zaměstnance osvobozeny od daně z příjmů ze závislé činnosti, a tudíž nejsou rovněž zahrnovány do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Peněžní forma těchto plnění zaměstnavatele vyplácená přímo zaměstnancům podléhá vždy zdanění u zaměstnance ze superhrubé mzdy včetně zahrnutí tohoto plnění do vyměřovacího základu.
Zaměstnanecké benefity v roce 2011
Ing.
Ivan
Macháček
K dalším případům daňového osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti lze přiřadit i peněžní zvýhodnění v souvislosti s poskytováním půjček zaměstnancům dle § 6 odst. 9 písm. l) ZDP a poskytování sociální výpomoci zaměstnancům dle § 6 odst. 9 písm. o) ZDP.
Režim daňového řešení zaměstnaneckých benefitů u zaměstnavatele vychází především z ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Podle tohoto ustanovení daňově uznatelnými jsou výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. Mezi další specifická ustanovení zákona hovořící o daňových výdajích (nákladech) poskytovaných plnění zaměstnavatele jeho zaměstnancům patří znění § 24 odst. 2 písm. j) body 1 až 4, písm. zh), písm. zu) ZDP.Ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP nelze využít s odvoláním na dovětek obsažený v tomto ustanovení v případech nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnancům ve smyslu znění § 25 odst. 1 písm. h) a písm. zn) ZDP a podle obecného ustanovení § 25 odst. 1 písm. j) ZDP, hovořícího o tom, že daňovým výdajem (nákladem) nejsou výdaje nad limity stanovené zákonem o daních z příjmů nebo zvláštními předpisy.
V čísle 6 časopisu jsme se zabývali nejčastějším zaměstnaneckým benefitem - poskytováním stravenek. V následujícím textu se blíže podíváme na daňové řešení dalších vybraných nejžádanějších a nejvyužívanějších benefitů v současné době.
Vzdělávání zaměstnanců
K žádaným benefitům patří účast zaměstnavatele na odborném rozvoji zaměstnanců, především formou prohlubování a zvyšování jejich kvalifikace. Péčí zaměstnavatele o odborný rozvoj zaměstnanců se zabývá ustanovení § 227 až 235 zákoníku práce (dále jen „ZP“).
Péče o odborný rozvoj zaměstnanců zahrnuje zejména:
a)
zaškolení a zaučení,
b)
odbornou praxi absolventů škol,
c)
prohlubování kvalifikace, a
d)
zvyšování kvalifikace.
1. Daňové řešení u zaměstnance
Daňové řešení odborného rozvoje na straně zaměstnance nalezneme jak v § 6 odst. 9 písm. a), tak v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP.
Podle znění § 6 odst. 9 písm. a) ZDP je u zaměstnance
osvobozeno od daně z příjmů ze závislé činnosti:
*
nepeněžní plnění vynaložené zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců související s předmětem činnosti zaměstnavatele,
*
nebo nepeněžní plnění vynaložené zaměstnavatelem na rekvalifikaci zaměstnanců podle zákona o zaměstnanosti.
Toto osvobození se nevztahuje na příjmy plynoucí zaměstnancům v této souvislosti jako mzda, plat, odměna nebo jako náhrada za ušlý příjem, jakož i na další peněžní plnění poskytovaná v této souvislosti zaměstnancům.
Pro uplatnění osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti v případě prohlubování kvalifikace dle § 230 ZP a v případě zvyšování kvalifikace podle § 231 ZP musí být splněny dvě podmínky:
*
jedná se o poskytnutí nepeněžního plnění zaměstnavatele
, to znamená, že zaměstnavatel hradí částky za prohlubování či zvyšování kvalifikace přímo příslušné instituci za zaměstnance,*
vzdělávání zaměstnance
souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele
.Pokud jde o rekvalifikaci zaměstnanců, pak pro osvobození nepeněžního plnění zaměstnavatele, vynaloženého na rekvalifikaci zaměstnanců, od daně z příjmů ze závislé činnosti
nevyžaduje ustanovení § 6 odst. 9 písm. a) ZDP, aby tato rekvalifikace souvisela s předmětem činnosti zaměstnavatele
. V případě, že zaměstnanec absolvuje prohloubení nebo zvýšení kvalifikace nesouvisející s předmětem činnosti zaměstnavatele
a zaměstnavatel mu toto vzdělávání hradí formou nepeněžního plnění, nebude se na zaměstnance vztahovat ustanovení § 6 odst. 9 písm. a) ZDP, ale u zaměstnance půjde o nepeněžní plnění, u kterého lze využít znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP
. Podle tohoto ustanovení zákona je od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozeno nepeněžní plnění poskytované zaměstnancům z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, ve formě možnosti mimo jiné používat vzdělávací zařízení.V případě, že
zaměstnavatel hradí vynaložené náklady zaměstnance na prohlubování nebo zvyšování kvalifikace jako peněžní plnění přímo zaměstnanci, pak u zaměstnance půjde vždy o zdanitelný peněžní příjem
, jehož zdanění proběhne ze superhrubé mzdy. Tento peněžní příjem se zahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Takto bude postupováno bez ohledu na to, zda prohlubování nebo zvyšování kvalifikace zaměstnance souvisí nebo nesouvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele. U peněžního plnění zaměstnavatele na prohloubení nebo zvýšení kvalifikace nelze využít na straně zaměstnance ani znění § 6 odst. 9 písm. a) ZDP, ani znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP.
Zdanění ze superhrubé mzdy se zahrnutím do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění podléhá rovněž peněžní příspěvek zaměstnavatele na dopravu do vzdělávacího zařízení, pokud se nejedná o pracovní cestu v rámci výkonu práce.
2. Daňové řešení u zaměstnavatele
Daňové řešení odborného rozvoje na straně zaměstnavatele vyplývá ze znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 3, znění § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP a znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Daňovými výdaji (náklady) zaměstnavatele jsou podle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP výdaje (náklady):
*
na provoz vlastních vzdělávacích zařízení, nebo
*
výdaje (náklady) spojené s odborným rozvojem zaměstnanců podle zákoníku práce, a
*
výdaje (náklady) spojené s rekvalifikací zaměstnanců podle zákona o zaměstnanosti, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Daňovými výdaji jsou veškeré výdaje zaměstnavatele na prohlubování nebo zvyšování kvalifikace (ať jde o peněžní nebo nepeněžní plnění) a na rekvalifikaci zaměstnanců, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Daňovým výdajem zaměstnavatele při zvyšování kvalifikace zaměstnance, které souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele, je rovněž náhrada mzdy poskytovaná zaměstnanci za dobu pracovního volna k účasti na zvyšování kvalifikace v souladu se zákoníkem práce.Poznámka: Zatímco u zaměstnanců jsou osvobozena od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. a) ZDP všechna nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na jejich rekvalifikaci bez vazby na podmínku, že by musela rekvalifikace souviset s předmětem činnosti zaměstnavatele, pak na straně zaměstnavatele jsou daňovým výdajem dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP výdaje na rekvalifikaci (formou peněžního nebo nepeněžního plnění), pokud tato rekvalifikace souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Výše uvedené daňové výdaje (náklady) obsažené ve znění ustanovení zákona blíže specifikuje pokyn Ministerstva financí č. D-300 v bodech 15 a 16 k § 24 odst. 2 zákona.
Podle znění § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP není daňovým výdajem nepeněžní plnění poskytované zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě možnosti používat vzdělávací zařízení s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bodech 1 až 3 zákona.
Pokud zaměstnavatel bude jako nepeněžní plnění hradit zaměstnanci vzdělávání, které nesouvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele, pak podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP tyto výdaje nejsou u zaměstnavatele daňově uznatelné, ani kdyby se k úhradě zavázal např. v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpisu nebo v pracovní smlouvě uzavřené se zaměstnancem. V tomto případě nelze využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP. U zaměstnance bude toto nepeněžní plnění osvobozeno od daně z příjmů podle znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP.Příklad 1
Zaměstnavatel se dohodne v roce 2011 se zaměstnancem, že si zvýší kvalifikaci formou dálkového studia na vysoké ekonomické škole a poplatky za studium zaměstnavatel uhradí. Zvýšení kvalifikace zaměstnance souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele. Ve smyslu zákoníku práce je sjednána kvalifikační dohoda včetně vymezení práv a hmotného zabezpečení zaměstnance.
Varianta A - nepeněžní plnění zaměstnavatele
Zaměstnavatel zaplatí příslušné poplatky za studium přímo vysoké škole. Zaměstnanci přísluší od zaměstnavatele při zvyšování kvalifikace pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku specifikované v § 232 ZP.
U zaměstnance půjde o nepeněžní příjem, který je podle § 6 odst. 9 písm. a) ZDP osvobozen od daně. Náhrada mzdy však bude podléhat zdanění ze superhrubé mzdy i odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Výdaje vynaložené zaměstnavatelem na zvýšení kvalifikace zaměstnance jsou daňovým výdajem podle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP.
Varianta B - peněžní plnění zaměstnavatele
Zaměstnavatel proplácí zaměstnanci z pokladny zaplacené školné, které zaměstnanec zaplatí vždy na příslušný semestr.
U zaměstnance půjde o zdanitelný peněžní příjem, jehož zdanění proběhne ze superhrubé mzdy. Tento peněžní příjem se zahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Výdaje vynaložené zaměstnavatelem na zvýšení kvalifikace zaměstnance jsou daňovými výdaji zaměstnavatele podle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP. Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelné částky zaměstnance lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad.
Příklad 2
Podnikatel-fyzická osoba zaměstnává jako zaměstnance svého syna a sjedná s ním v roce 2011 v pracovní smlouvě, že si zvýší kvalifikaci studiem na strojní fakultě ČVUT Praha. Ve smyslu zákoníku práce je sjednána kvalifikační dohoda včetně vymezení práv a hmotného zabezpečení zaměstnance. Náklady spojené se studiem si hradí zaměstnanec, ale následně jsou zaměstnavatelem zaměstnanci uhrazeny jako peněžní plnění.
U zaměstnance půjde o zdanitelný peněžní příjem, jehož zdanění proběhne ze superhrubé mzdy. Tento peněžní příjem se zahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Výdaje vynaložené zaměstnavatelem na zvýšení kvalifikace zaměstnance, sjednané v pracovní smlouvě, jsou daňovými výdaji zaměstnavatele podle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP, pokud zvýšení kvalifikace souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele. Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem ze zdanitelné částky zaměstnance lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad.
Příklad 3
Zaměstnanec se rozhodl zvýšit svou kvalifikaci účastí na kurzu kominictví. Jedná se o stavebního dělníka a zvýšení kvalifikace nesouvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele. Zaměstnavatel přesto uhradí zaměstnanci kurz formou peněžního plnění.
U zaměstnance nelze uplatnit ani znění § 6 odst. 9 písm. a), ani znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, protože jednak zvýšení kvalifikace nesouvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele a jednak se jedná o peněžní plnění. U zaměstnance půjde o zdanitelný peněžní příjem, jehož zdanění proběhne ze superhrubé mzdy. Tento peněžní příjem se zahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Výdaje vynaložené zaměstnavatelem na zvýšení kvalifikace zaměstnance by mohly být daňovými výdaji podle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP, pokud se k peněžní úhradě zaměstnanci zavázal např. v pracovní smlouvě nebo jiné smlouvě uzavřené s pracovníkem. Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem ze zdanitelné částky zaměstnance lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad.
Poskytování občerstvení na pracovišti
Daňové řešení poskytování občerstvení na pracovišti je závislé na tom, zda jde o nepeněžní plnění zaměstnavatele jeho zaměstnancům anebo zda jde o peněžní plnění zaměstnavatele.
1. Poskytování občerstvení v nepeněžní formě
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům různé občerstvení na pracovišti ve formě nepeněžního plnění, přičemž úhrady za tato plnění hradí ze svých finančních prostředků při nákupu zboží nebo poskytovateli těchto služeb. Může jít například o společné snídaně, pořádání firemních svačin apod.
U zaměstnance bude občerstvení poskytnuté zaměstnavatelem v nepeněžní formě osvobozeno od daně z příjmů
ze závislé činnosti na základě ustanovení § 6 odst. 9 písm. b) ZDP.U zaměstnavatele nebude poskytnuté občerstvení zaměstnancům daňovým výdajem
na základě ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP. V tomto ustanovení se říká, že za daňové výdaje (náklady) nelze uznat výdaje na reprezentaci, kterými se rozumí zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dary. Zaměstnavatel musí hradit nepeněžní plnění zaměstnancům ze sociálního fondu anebo jako nedaňový náklad. Tento postup platí i v případě, že zaměstnavatel sjedná poskytování občerstvení formou nepeněžního plnění zaměstnancům v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpisu, popř. v pracovní nebo jiné smlouvě uzavřené se zaměstnancem. V daném případě nelze využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP
.Příklad 4
Zaměstnavatel pořádá jednou za týden společnou svačinu formou švédských stolů za účasti všech zaměstnanců. Cílem společného posezení je utužení mezilidských vztahů na pracovišti.
U zaměstnance půjde o nepeněžní plnění zaměstnavatele, které je podle § 6 odst. 9 písm. b) ZDP osvobozeno od daně z příjmů ze závislé činnosti.
Zaměstnavatel bude postupovat podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP a veškeré náklady vynaložené na občerstvení pro zaměstnance musí hradit buď ze sociálního fondu, anebo jako nedaňové náklady.
2. Poskytování občerstvení v peněžní formě
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům finanční příspěvek na nákup svačin. Jedná se o peněžní plnění zaměstnavatele, které je většinou vypláceno současně se mzdou zaměstnance.
U zaměstnance bude peněžní příspěvek na občerstvení poskytnutý zaměstnavatelem zdanitelným peněžním příjmem
, který bude připočten ke zdanitelné mzdě zaměstnance a bude zahrnut do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.U zaměstnavatele nebude poskytnutý peněžní příspěvek na občerstvení zaměstnancům daňovým výdajem
na základě ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP. Na základě tohoto ustanovení nejde za daňové výdaje (náklady) uznat výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dary. Zaměstnavatel musí hradit peněžní příspěvek zaměstnancům ze sociálního fondu anebo jako nedaňový náklad. Tento postup platí i v případě, že zaměstnavatel sjedná poskytování občerstvení formou peněžního plnění zaměstnancům v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpisu, popř. v pracovní nebo jiné smlouvě uzavřené se zaměstnancem. V daném případě nelze využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP
. Zaměstnavatel však může povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem z peněžního příjmu zaměstnance uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad.Příklad 5
Zaměstnavatel poskytuje všem zaměstnancům peněžní částku 300-700 Kč měsíčně na nákup svačiny. Peněžní příspěvek je diferencován podle pracovního zařazení zaměstnance.
U zaměstnance půjde o zdanitelný peněžní příjem, který bude připočten ke zdanitelné mzdě zaměstnance a bude zahrnut do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění proběhne v rámci výpočtu měsíční zálohy na daň ze superhrubé mzdy.
Zaměstnavatel postupuje podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP a hradí peněžní příspěvek zaměstnancům ze sociálního fondu anebo jako nedaňový náklad. Může však povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem z peněžního příjmu zaměstnance uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad. V našem případě půjde o částku (300 Kč až 700 Kč) x 0,34 = 102 Kč až 238 Kč měsíčně na zaměstnance, která bude daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele.
Poskytování nealkoholických nápojů na pracovišti
Daňové řešení poskytování nealkoholických nápojů na pracovišti je závislé na tom, zda jde o nepeněžní plnění zaměstnavatele jeho zaměstnancům anebo zda jde o peněžní plnění zaměstnavatele.
1. Poskytování nealkoholických nápojů v nepeněžní formě
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům nealkoholické nápoje formou nepeněžního plnění ke spotřebě na pracovišti, přičemž úhrady za tato plnění hradí ze svých prostředků při nákupu zboží nebo poskytovateli těchto služeb. Půjde např. o kávu, studený či teplý čaj, limonády, džusy, minerální vodu apod.
U zaměstnance bude hodnota nápojů poskytnutých zaměstnavatelem v nepeněžní formě osvobozena od daně z příjmů
ze závislé činnosti na základě ustanovení § 6 odst. 9 písm. c) ZDP. V tomto ustanovení se říká, že od daně z příjmů ze závislé činnosti je u zaměstnance osvobozena hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných zaměstnanci, pokud jsou tyto nealkoholické nápoje poskytovány jako nepeněžní plnění, a to ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a tyto nealkoholické nápoje jsou poskytovány zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti.U zaměstnavatele nebudou výdaje na poskytnuté nápoje zaměstnancům daňovým výdajem
na základě ustanovení § 25 odst. 1 písm. zn) ZDP. V tomto ustanovení se říká, že daňovým výdajem (nákladem) zaměstnavatele není hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti. Tento postup platí i v případě, že zaměstnavatel sjedná poskytování nealkoholických nápojů formou nepeněžního plnění zaměstnancům v kolektivní smlouvě, vnitřním předpisu, popř. v pracovní nebo jiné smlouvě uzavřené se zaměstnancem. Nelze využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Příklad 6
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům podle vnitřního pracovního předpisu na pracovišti zdarma kávu a čaj z automatu, v letním období navíc chlazené minerální vody v PET lahvích a další chlazené nealko nápoje.
U zaměstnance půjde o nepeněžní plnění zaměstnavatele určené ke spotřebě na pracovišti, které je podle § 6 odst. 9 písm. c) ZDP osvobozeno od daně z příjmů ze závislé činnosti.
U zaměstnavatele půjde o nedaňový náklad ve smyslu znění § 25 odst. 1 písm. zn) ZDP, a to i přesto, že jde o právo zaměstnanců vyplývající z vnitřního předpisu.
2. Poskytování nealkoholických nápojů v peněžní formě
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům finanční příspěvek na nákup nealkoholických nápojů určených ke spotřebě na pracovišti. Jedná se o peněžní plnění zaměstnavatele, které je většinou vypláceno současně se mzdou zaměstnance.
U zaměstnance bude peněžní příspěvek na zakoupení nealko nápojů zdanitelným peněžním příjmem
, který bude připočten ke zdanitelné mzdě zaměstnance a bude zahrnut do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění proběhne v rámci výpočtu měsíční zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti ze superhrubé mzdy.Zaměstnavatel může postupovat dle znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Vzhledem k tomu, že se jedná o peněžní plnění zaměstnavatele, nevztahuje se na něho ustanovení § 25 odst. 1 písm. zn) ZDP. To znamená, že pokud bude toto peněžní plnění zaměstnavatele sjednáno v kolektivní smlouvě, vnitřním předpisu zaměstnavatele, v pracovní nebo jiné smlouvě uzavřené se zaměstnancem, půjde o práva zaměstnanců vyplývající z těchto předpisů a u zaměstnavatele půjde o daňově uznatelný výdaj (náklad).Zaměstnavatel může jako daňový náklad uplatnit rovněž povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem z peněžního příjmu zaměstnance podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP.
Příklad 7
Zaměstnavatel
poskytuje na základě uzavřené kolektivní smlouvy všem zaměstnancům částku 500 Kč měsíčně na nákup nealkoholických nápojů za účelem jejich spotřeby na pracovišti. Tento peněžní příspěvek je proplácen zaměstnancům současně s výplatou mzdy
.U zaměstnance půjde o zdanitelný příjem, který vchází do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění proběhne ze superhrubé mzdy.
Zaměstnavatel může podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP uplatnit peněžní příspěvek poskytovaný zaměstnancům na nákup nealkoholických nápojů jako daňově uznatelný náklad zaměstnavatele. Daňovým nákladem bude rovněž povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama (500 Kč x 0,34 = 170 Kč měsíčně na zaměstnance).
Příklad 8
Zaměstnavatel poskytuje všem zaměstnancům peněžní příspěvek 300 Kč měsíčně na nákup nealkoholických nápojů ke spotřebě na pracovišti. Plnění zaměstnavatele nevyplývá ze žádného vnitropodnikového předpisu ani z kolektivní smlouvy.
U zaměstnance půjde o zdanitelný příjem, který se zahrne do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění proběhne ze superhrubé mzdy.
Zaměstnavatel nemůže využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP, protože se k poskytovanému plnění nezavázal ani v kolektivní smlouvě, ani ve vnitřním předpisu ani v pracovní nebo jiné smlouvě. Peněžní plnění nebude daňovým nákladem zaměstnavatele. Zaměstnavatel však může povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad. V našem případě půjde o částku 300 Kč x x 0,34 = 102 Kč měsíčně na zaměstnance.
Doprava zaměstnanců do zaměstnání a ze zaměstnání
Někteří zaměstnavatelé zajišťují bezplatně svým zaměstnancům dopravu do zaměstnání a ze zaměstnání formou nepeněžního plnění, popřípadě hradí zaměstnancům dopravu do zaměstnání a ze zaměstnání veřejnými dopravními prostředky nebo vlastním osobním automobilem zaměstnance formou peněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem.
1. Daňové řešení u zaměstnance
Zákon o daních z příjmů obsahuje v § 6 odst. 9 písm. e) ZDP možnost osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti pouze u zvýhodnění ve formě bezplatných nebo zlevněných jízdenek poskytovaných zaměstnavatelem provozujícím veřejnou dopravu osob svým zaměstnancům a jejich rodinným příslušníkům.
Pro ostatní skupiny zaměstnanců v zákoně o daních z příjmů nenalezneme ustanovení o možném osvobození poskytnutého plnění u zaměstnance formou zajištění dopravy do a ze zaměstnání od daně z příjmů ze závislé činnosti. Proto se bude na toto plnění vztahovat ustanovení § 3 odst. 2 a odst. 3 ZDP, kde se uvádí, že příjmem fyzické osoby se rozumí příjem peněžní i nepeněžní, přičemž nepeněžní příjem se oceňuje podle zákona o oceňování majetku.
Pokud zaměstnavatel
poskytuje dopravu zaměstnanci do zaměstnání a ze zaměstnání bezplatně, a tudíž nepožaduje úhradu za poskytnutou službu, jedná se na straně zaměstnance o nepeněžní příjem ve výši ceny obvyklé, kterou by zaplatil při použití veřejné dopravy. Tento nepeněžní příjem zaměstnance podléhá zdanění daní z příjmů ze závislé činnosti.
V měsíci, kdy byla zaměstnavatelem zaměstnanci poskytnuta bezplatně doprava do zaměstnání a ze zaměstnání, bude cena obvyklá za dopravu připočtena ke zdanitelné mzdě a současně tento nepeněžní příjem bude součástí vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Výpočet zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti proběhne ze superhrubé mzdy. Pokud zaměstnavatel požaduje částečnou úhradu od zaměstnance, bude výše zdanitelného příjmu u zaměstnance rovna ceně obvyklé snížené o úhradu zaměstnance.
Pokud bude zaměstnavatel hradit zaměstnanci výdaje za spotřebované pohonné hmoty v souvislosti s cestou do a ze zaměstnání jeho soukromým osobním automobilem na základě předložených paragonů o nákupu PHM, bude tento
peněžní příjem zaměstnance rovněž předmětem zdanění
a proplacená částka bude připočtena u zaměstnance k jeho zdanitelné mzdě a bude rovněž součástí vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.2. Daňové řešení u zaměstnavatele
Zaměstnavatel může
plně využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP
a veškeré výdaje na poskytovanou nebo hrazenou dopravu zaměstnancům do zaměstnání a ze zaměstnání uplatnit jako daňově uznatelné výdaje (náklady). Podmínkou daňové uznatelnosti těchto výdajů (nákladů) však je, že toto nepeněžní nebo peněžní plnění zaměstnavatele je dohodnuto v kolektivní smlouvě, nebo stanoveno ve vnitřním předpisu, popř. přímo v pracovní nebo jiné smlouvě uzavřené se zaměstnancem.Příklad 9
Zaměstnavatel stanovil v pracovním předpisu, že bude zajišťovat bezplatně dopravu zaměstnanců z okolních obcí do zaměstnání a následně ze zaměstnání. Doprava je zajištěna smlouvou s majitelem autobusu.
U zaměstnance je nutno zvýšit základ daně pro výpočet měsíční zálohy na daň z příjmů o bezplatně poskytnutou dopravu do a ze zaměstnání, a to v ceně obvyklé (ve výši ceny jízdenky za použití veřejné dopravy). Tento nepeněžní příjem vstupuje rovněž do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a na zdravotní pojištění. Zdanění proběhne ze superhrubé mzdy.
Vzhledem k tomu, že se zaměstnavatel zavázal v pracovním předpisu k zajištění tohoto benefitu pro zaměstnance, budou podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP náklady vynaložené na dopravu zaměstnanců daňově uznatelné. Daňovým nákladem zaměstnavatele bude rovněž podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelného nepeněžního příjmu zaměstnance.
Příklad 10
Zaměstnavatel se v pracovní smlouvě dohodne se svým zaměstnancem, že mu uhradí výdaje za dopravu do zaměstnání a ze zaměstnání vlastním vozidlem zaměstnance (případně taxíkem). Za měsíc září 2011 uhradí zaměstnanci na základě předložených dokladů o spotřebě PHM částku 4 000 Kč.
U zaměstnance se jedná o zdanitelný příjem ze závislé činnosti, který vchází do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a na zdravotní pojištění. Při stanovení superhrubé mzdy bude připočten příjem 4 000 Kč k hrubé mzdě zaměstnance a rovněž bude připočtena částka pojistného hrazeného zaměstnavatelem ze zdanitelného peněžního příjmu 34 % z 4 000 Kč = 1 360 Kč. Pro výpočet měsíční zálohy na daň tak bude za měsíc září superhrubá mzda navýšena o částku 4 000 + 1 360 = 5 360 Kč. Vzhledem k tomu, že se zaměstnavatel zavázal v pracovní smlouvě k zajištění tohoto benefitu pro zaměstnance, budou podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP náklady vynaložené na dopravu zaměstnanců daňově uznatelné. Daňovým nákladem zaměstnavatele bude rovněž podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama (částka 1 360 Kč).
Příklad 11
Stavební firma proplácí svým zaměstnancům dopravu do zaměstnání a ze zaměstnání na základě předložených jízdenek autobusových a vlakových spojů. Zaměstnavatel však nemá tento benefit zakotven v žádném vnitřním předpisu.
U zaměstnance je nutno o proplacené jízdenky zvýšit zdanitelnou mzdu při výpočtu měsíční zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti. Výše zdanitelného příjmu vchází do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Vzhledem k tomu, že poskytnutý benefit zaměstnancům není předmětem ani kolektivní smlouvy, ani vnitropodnikového předpisu ani není součástí pracovní smlouvy, zaměstnavatel nemůže postupovat podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP. Proplácené jízdenky zaměstnancům za cestu do zaměstnání a ze zaměstnání jsou u zaměstnavatele daňově neuznatelné. Daňovým nákladem zaměstnavatele však bude podle znění § ZDP 24 odst. 2 písm. f ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem ze zdanitelného peněžního příjmu zaměstnance.