V dnešní době asi nemusíme důležitost vzdělání zdůrazňovat. Nejde však jen o to nějaké úrovně vzdělání či kvalifikace dosáhnout, ale též je důležité další průběžné vzdělávání, kterým si tuto úroveň udržíme, rozšíříme nebo i zvýšíme. V pracovním procesu to platí dvojnásob. Zaměstnanec, který si průběžně doplňuje či rozšiřuje své vědomosti, má jistě více příležitostí na trhu práce, a pro zaměstnavatele bude jistě nespornou výhodou mít právě takové kvalifikované zaměstnance. Proto je nasnadě, že situace, kdy pro své zaměstnance zabezpečí vzdělávání zaměstnavatel, je přínosem pro obě strany. V následujícím textu upozorníme, na co je třeba v takových případech myslet z daňového pohledu, abychom dokázali také vhodně optimalizovat povinnosti zaměstnance i zaměstnavatele vůči správci daně a vyhnuli se nepříjemným odvodům zdravotního a sociálního pojištění.
Vzdělávání zaměstnanců
RNDr.
Ivan
Brychta
Odborný rozvoj zaměstnanců podle zákoníku práce
Péče o vzdělávání zaměstnanců není jen jednou z možností zaměstnavatele, jak zlepšit připravenost svých zaměstnanců pro pracovní výkony. Pohledem do zákoníku práce (zákona č. 262/2006 Sb., dále též „ZP“) zjistíme, že je to i povinnost zaměstnavatele. Podle § 227 ZP a následujících má zaměstnavatel
povinnost pečovat o odborný rozvoj
zaměstnanců, přičemž odborným rozvojem se rozumí zejména:*
zaškolení a zaučení zaměstnance
, který vstupuje do zaměstnání bez patřičné kvalifikace, Zákoník práce stanoví zaměstnavateli povinnost zaškolit nebo zaučit zaměstnance i v situaci, kdy zaměstnanec přechází (z důvodů na straně zaměstnavatele) na nové pracoviště nebo na nový druh práce.*
odborná praxe absolventů škol
, Tuto praxi zaměstnavatelé zabezpečují absolventům středních, vyšších odborných i vysokých škol (jejichž odborná praxe po řádném ukončení studia nedosáhla 2 let) za účelem získání praktických zkušeností a dovedností potřebných pro výkon práce.*
prohlubování kvalifikace
a*
zvyšování kvalifikace
.V minulosti býval problém při zvyšování kvalifikace, neboť až do konce roku 2008 vznikal zaměstnanci neosvobozený příjem. Proto doplňme základní odlišení prohlubování kvalifikace od zvyšování kvalifikace:
*
Prohlubováním kvalifikace se rozumí její průběžné doplňování (udržování, obnovování), kterým se nemění její podstata a které umožňuje zaměstnanci výkon sjednané práce.
*
Za zvyšování kvalifikace považuje zákoník práce změnu hodnoty kvalifikace, např. její získání nebo rozšíření. Může to být studiem, vzděláváním, školením nebo jinými formami přípravy k dosažení vyššího stupně vzdělání.
Další rozdíl z pohledu zákoníku práce je ten, že zatímco se účast na školeních či jiných formách přípravy anebo na studiu za účelem prohloubení kvalifikace považuje za výkon práce, tak při zvyšování kvalifikace dostává zaměstnanec pracovní volno. Zmiňme též otázku kvalifikační dohody - závazku setrvání v zaměstnání po určitou dobu po zvýšení kvalifikace.
Posouzení příjmu zaměstnance z pohledu daní z příjmů
Příjmem zaměstnance ze závislé činnosti
se podle § 6 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) rozumějí příjmy:*
pravidelné nebo jednorázové,
*
bez ohledu na to, zda je na ně právní nárok či nikoli,
*
bez ohledu na to, zda je od zaměstnavatele dostává zaměstnanec nebo osoba, na kterou přešlo příslušné právo podle zvláštních předpisů, a
*
zda jsou vypláceny nebo připisovány k dobru anebo spočívají v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance.
Z toho je zřejmé, že jakákoliv forma vzdělávání (odborného rozvoje) zaměstnance, kterou bude hradit zaměstnavatel, bude pro zaměstnance příjmem ze závislé činnosti. Naštěstí však existují možnosti, jak tento příjem u zaměstnance od zdanění osvobodit. Tyto možnosti jsou dány ustanoveními § 6 odst. 9 písm. a) a d) ZDP a jejich společným předpokladem je to, že zaměstnavatel zajistí vzdělávání nikoliv peněžní formou, ale v podobě nepeněžního příjmu zaměstnance.
Příklad
O nepeněžní příjem by se rozhodně nejednalo, pokud by se zaměstnavatel dohodl se zaměstnancem na tom, že mu bude vyplácet 500 Kč měsíčně jako příspěvek na kurz angličtiny, který zaměstnanec navštěvuje a který si sám hradí. Tato částka by musela být zaměstnanci zdaněna a muselo by se z ní rovněž odvést zdravotní i sociální pojištění.
Abychom mohli uvažovat o osvobození příjmu zaměstnance, musí se tedy jednat o
nepeněžní plnění zaměstnavatele ve prospěch zaměstnance
, a dále musí nastat některá z následujících tří situací:*
Zaměstnavatel hradí
náklady na odborný rozvoj
zaměstnance, přičemž toto vzdělávání souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele. Vymezení odborného rozvoje podle zákoníku práce jsme zmínili v předchozím.Příklad
Zaměstnavatel vyšle mzdovou účetní na školení k novele zákoníku práce.
*
Zaměstnavatel hradí
rekvalifikaci zaměstnance
podle zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti (dále jen „ZoZ“). Rekvalifikací se podle § 108 ZoZ rozumí získání nové kvalifikace a zvýšení, rozšíření nebo prohloubení dosavadní kvalifikace, včetně jejího udržování nebo obnovování. Za rekvalifikaci se považuje i získání kvalifikace pro pracovní uplatnění fyzické osoby, která dosud žádnou kvalifikaci nezískala. Při určování obsahu a rozsahu rekvalifikace se vychází z dosavadní kvalifikace, zdravotního stavu, schopností a zkušeností fyzické osoby, která má být rekvalifikována formou získání nových teoretických znalostí a praktických dovedností v rámci dalšího profesního vzdělávání. Nutnou podmínkou k tomu, aby se jednalo o rekvalifikaci podle ZoZ, je, že ji provádí tzv. rekvalifikační zařízení, čili zařízení s akreditovaným vzdělávacím programem (podle ZoZ, školského zákona apod.).Příklad
Zaměstnavatel uhradí zaměstnanci-skladníkovi rekvalifikační kurz pořádaný akreditovanou agenturou zaměřený na ovládání počítače, neboť předpokládá automatizaci skladového hospodářství.
*
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci
možnost používat vzdělávací zařízení
, přičemž související náklady uhradí z fondu kulturních a sociálních potřeb (FKSP), ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo se bude jednat o daňově neúčinné náklady.Příklad
Zaměstnavatel provozující maloobchodní prodejny potravin v Praze uhradí zaměstnanci večerní kurz čínštiny.
V prvních dvou případech se může jednat:
*
o výkon práce
(zaškolení, zaučení, praxe absolventů škol, prohlubování kvalifikace), za který zaměstnanci náleží mzda, plat nebo odměna, anebo*
o volno
, za které zaměstnavatel poskytne náhradu mzdy či platu
za ušlý příjem (to platí např. u zvyšování kvalifikace či rekvalifikace).Vyplácená mzda, plat nebo odměna či náhrada za ušlý příjem však již budou plnění u zaměstnance neosvobozená, stejně tak jako případná další peněžní plnění poskytovaná v této souvislosti zaměstnancům.
Další rozdíl pak spočívá v tom, že odborný rozvoj a rekvalifikace by měly mít souvislost s předmětem činnosti zaměstnavatele, kdežto třetí možnost (zajištění možnosti používat vzdělávací zařízení) se týká spíše mimopracovního vzdělávání zaměstnanců, které nemusí s předmětem činnosti zaměstnavatele souviset (viz v příkladu zmíněný kurz čínštiny).
A ještě doplňme
pohled sociálního a zdravotního pojištění
. V případech, kdy se na vzdělávání zaměstnance pohlíží jako na jeho osvobozený příjem od daně z příjmů ze závislé činnosti, nevstupuje tento příjem ani do vyměřovacího základu pro pojistné na zdravotní a sociální pojištění. Doplňme ale, že se toto týká všech osob, které jsou pojistnými zákony považovány za zaměstnance, ale s výjimkou těch, kteří jsou zaměstnáni v pracovním vztahu uzavřeném podle cizích právních předpisů.Z neosvobozeného příjmu (např. peněžního příspěvku na vzdělávání) by se však již pojistné muselo uhradit.
Vzdělávání z pohledu daňového nákladu zaměstnavatele
Skutečnost, že se v popsaných případech osvobozených plnění pro zaměstnance v předchozím neodvádí zdravotní ani sociální pojištění, je rozhodně příznivá i pro zaměstnavatele, který by se jinak na odvodech musel finančně spolupodílet.
Další výhodu může zaměstnavatel získat v případě, kdy
náklady na vzdělávání
budou daňově účinné
. To bude v situaci popsané v ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 ZDP, podle něhož patří mezi daňově uznatelné výdaje rovněž náklady na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené:*
na provoz vlastních vzdělávacích zařízení, nebo
*
spojené s odborným rozvojem zaměstnanců podle zákoníku práce, nebo
*
spojené s rekvalifikací zaměstnanců podle zákona o zaměstnanosti,
pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Příklad
Z uvedeného plyne, že zaměstnavatel bude mít daňově účinné náklady v případě odborného rozvoje či rekvalifikace zaměstnance, které jsou u zaměstnance osvobozené podle § 6 odst. 9 písm. a) ZDP.
Naopak náklady na plnění pro zaměstnance osvobozené podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP (spočívající v možnosti používat vzdělávací zařízení) pro zaměstnavatele daňově účinnými být nemohou. Brání tomu nejen úprava v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, která hovoří o tom, že taková plnění lze poskytnout pouze z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub nedaňových nákladů, ale též ustanovení § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP, které z daňových nákladů vylučuje rovněž nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě možnosti používat vzdělávací zařízení [s výjimkou již zmíněného daňového nákladu podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 3 ZDP].
A na závěr ještě zmiňme situaci, kdy by zaměstnavatel poskytl peněžní příspěvek na vzdělávání. I přesto, že je to (jak jsme zmínili) pro zaměstnance nevýhodné (příspěvek zaměstnanec zdaní a zaplatí pojistné jako u běžné mzdy), pro zaměstnavatele by to mohl být daňový náklad, pokud by se jednalo např. o realizaci práva zaměstnanců podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP, zakotveného v interním předpise zaměstnavatele, kolektivní smlouvě nebo individuálně sjednaného se zaměstnancem.