S účinností od 1. 1. 2012 došlo k výrazným legislativním změnám u zaměstnání na základě dohody o provedení práce. Jedná se jednak o změny v zákoníku práce, dále v oblasti nemocenského, sociálního a zdravotního pojištění zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce. Nové řešení vyplývá ze zákona č. 365/2011 Sb. V příspěvku si ukážeme formou odpovědí na dotazy řešení dohod o provedení práce v nových legislativních podmínkách roku 2012 včetně postupů zdanění odměn z těchto dohod.
Dohoda o provedení práce nově
Ing.
Ivan
Macháček
K JAKÝM ZMĚNÁM DOŠLO VE VYMEZENÍ ZÁVISLÉ PRÁCE V ZÁKONÍKU PRÁCE?
Do konce roku 2011 platilo vymezení závislé práce v § 2 odst. 4 zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZP“). Zákonem č. 365/2011 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2012 v § 2 odst. 1 a odst. 2 ZP k novému vymezení pojmu závislé práce. Závislou prací je práce, která je vykonávána:
*
ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance,
*
jménem zaměstnavatele,
*
podle pokynů zaměstnavatele,
*
a zaměstnanec ji pro zaměstnavatele vykonává osobně.
Závislá práce musí být vykonávána:
*
za mzdu, plat nebo odměnu za práci,
*
na náklady a odpovědnost zaměstnavatele,
*
v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě.
Jak vyplývá ze znění § 3 ZP, může být závislá práce vykonávána výlučně v základním pracovněprávním vztahu.
Základními pracovněprávními vztahy jsou:
*
pracovní poměr a
*
právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr
, přičemž k dohodám o pracích konaných mimo pracovní poměr patří dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti.JAKÉ ZMĚNY NASTALY U DOHOD O PROVEDENÍ PRÁCE V ZP OD 1. 1. 2012?
ZP vymezuje principy uplatnění dohody o provedení práce v § 75 a společné principy pro dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr v § 77. Z obou ustanovení ZP vyplývají pro rok 2012 následující principy pro dohodu o provedení práce:
*
Rozsah práce, na který se dohoda o provedení práce uzavírá, nesmí být větší než 300 hodin v kalendářním roce
, přičemž do rozsahu práce se započítává také doba práce konaná zaměstnancem pro zaměstnavatele v témže kalendářním roce na základě jiné dohody o provedení práce (do konce roku 2011 to bylo 150 hodin v kalendářním roce). *
Nově je stanoveno, že
v dohodě musí být uvedena doba, na kterou se tato dohoda uzavírá
. Dohoda o provedení práce může být uzavřena jak na jednorázovou činnost, tak na déletrvající pracovní činnost zaměstnance s tím, že jediným omezením je časový limit 300 hodin v kalendářním roce.*
Dohoda o provedení práce musí být stejně jako dohoda o pracovní činnosti uzavřena písemně
(do konce roku 2011 platila povinnost uzavřít písemně pouze dohodu o pracovní činnosti). Na práci konanou na základě obou druhů dohod se vztahuje úprava pro výkon práce v pracovním poměru, což neplatí, pokud jde o převedení na jinou práci a přeložení, dočasné přidělení, odstupné, pracovní dobu a dobu odpočinku (výkon práce však nesmí přesáhnout 12 hodin během 24 hodin po sobě jdoucích), překážky v práci na straně zaměstnance, dovolenou, skončení pracovního poměru, odměňování s výjimkou minimální mzdy, cestovní náhrady.*
Právo zaměstnance činného na základě dohody o provedení práce i dohody o pracovní činnosti na jiné důležité překážky v práci a na dovolenou je možné sjednat, popřípadě stanovit vnitřním předpisem, a to za podmínek uvedených v příslušných ustanoveních ZP.
DOŠLO K NĚJAKÝM ZMĚNÁM VE STANOVENÍ ODMĚN Z DOHODY?
Výše odměny u dohody o provedení práce a u dohody o pracovní činnosti
a podmínky pro její poskytování se dle znění § 138 ZP sjednávají v příslušné dohodě. Ke změnám tohoto ustanovení zákoníku práce od 1. 1. 2012 nedošlo. Výše odměny z dohod není nikterak omezena, přičemž by měl ale zaměstnavatel při jejím sjednávání dodržovat zásadu rovného zacházení se všemi zaměstnanci podle § 16 odst. 1 ZP. JAK JE TO S POSKYTOVÁNÍM CESTOVNÍCH NÁHRAD U DOHOD?
Od ledna 2012 nedošlo ke změně v poskytování cestovních náhrad u dohod. I nadále platí podle § 155 ZP, že cestovní náhrady je možné poskytnout zaměstnanci, který koná pro zaměstnavatele práci na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr pouze v případě, že bylo sjednáno toto právo, jakož i místo pravidelného pracoviště zaměstnance. Má-li zaměstnanec podle dohody o provedení práce vykonat pracovní cestu mimo obec bydliště, má právo na cestovní náhrady, bylo-li jejich poskytnutí sjednáno, i když není sjednáno místo pravidelného pracoviště.
PODLÉHAJÍ NOVĚ DOHODY O PROVEDENÍ PRÁCE NEMOCENSKÉMU POJIŠTĚNÍ?
Podle doplněného ustanovení § 5 písm. a) bod 5 zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění pozdějších předpisů, zákonem č. 365/2011 Sb. jsou počínaje 1. 1. 2012
účastni nemocenského pojištění rovněž zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce.
V novém ustanovení § 7a zákona o nemocenském pojištění, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., jsou stanoveny podmínky pro pojištění zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce.
Zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění, jestliže splňují podmínku uvedenou v § 6 odst. 1 písm. a) zákona a byl jim zúčtován započitatelný příjem
(odměna z dohody) v částce vyšší než 10 000 Kč
, přičemž jsou účastni pojištění jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání této dohody, do nichž jim byl zúčtován započitatelný příjem z dohody o provedení práce v částce vyšší než 10 000 Kč. Započitatelný příjem zúčtovaný až po skončení zaměstnání se považuje pro účely pojištění za příjem zúčtovaný do kalendářního měsíce, v němž toto zaměstnání skončilo. Pojištění vzniká zaměstnanci činnému na základě dohody o provedení práce dnem, ve kterém poprvé po uzavření dohody o provedení práce začal konat sjednanou práci, a zaniká dnem, jímž uplynula doba, na kterou byla tato dohoda sjednána.
Pokud je např. uzavřena dohoda o provedení práce na jednorázovou činnost provedenou v jednom dni a odměna činí více než 10 000 Kč, je zaměstnanec pouze v tomto dni účasten nemocenského pojištění a z této částky je odvedeno pojistné na sociální a zdravotní pojištění. Zaměstnanec činný na základě dohody o provedení práce je rovněž účasten pojištění, jestliže vykonával v kalendářním měsíci u téhož zaměstnavatele více dohod o provedení práce a úhrn započitatelných příjmů z těchto dohod dosáhl v kalendářním měsíci aspoň částku uvedenou v § 7a odst. 1 zákona.
Zaměstnanec je účasten pojištění nejvýše po dobu trvání takových zaměstnání v tomto kalendářním měsíci. JAKÝM ZPŮSOBEM PODLÉHAJÍ NOVĚ DOHODY O PROVEDENÍ PRÁCE POJISTNÉMU NA SOCIÁLNÍ POJIŠTĚNÍ?
Zákon č. 365/2011 Sb. doplnil do § 3 odst. 1 písm. b) bod 2 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení, že poplatníky pojistného jsou rovněž zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce. Přitom platí podle § 3 odst. 3 tohoto zákona, že
poplatníky pojistného na důchodové pojištění jsou zaměstnanci, kteří jsou účastni důchodového pojištění a zároveň jsou účastni nemocenského pojištění.
JE ROZDÍL MEZI PLATBOU POJISTNÉHO NA ZDRAVOTNÍ POJIŠTĚNÍ A NA SOCIÁLNÍ POJIŠTĚNÍ U DOHOD O PROVEDENÍ PRÁCE?
Z ustanovení § 5 písm. a) bod 3 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., nově vyplývá, že
pojištěnec je plátcem pojistného na zdravotní pojištění, pokud je zaměstnancem
, kterým se pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti nebo funkčních požitků podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), s výjimkou osoby činné na základě dohody o provedení práce, která v kalendářním měsíci nedosáhla příjmu ve výši částky, jež je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění (částka 10 000 Kč) podle zákona upravujícího nemocenské pojištění.
Osoby činné na základě dohody o provedení práce jsou od 1. 1. 2012 považovány pro účely zdravotního pojištění za zaměstnance, pokud jejich příjem v kalendářním měsíci dosáhne aspoň částky 10 001 Kč. Každá tato dohoda o provedení práce se však pro účely zdravotního pojištění posuzuje samostatně.
Pokud má osoba uzavřeno v kalendářním měsíci více dohod o provedení práce u jednoho zaměstnavatele a z žádné z těchto dohod nedosáhne příjmu alespoň 10 001 Kč v měsíci, není tato osoba považována pro účely zdravotního pojištění za zaměstnance.
PŘÍKLAD
Lektor provádí pro zaměstnavatele v jednom kalendářním měsíci roku 2012 na základě tří samostatných dohod o provedení práce výuku angličtiny a francouzštiny. Jednorázové dohody o provedení práce jsou uzavřeny na den 7. 9., 14. 9. a 21. 9. 2012 vždy na částku 3 500 Kč, takže za kalendářní měsíc je souhrnně proplacena lektorovi částka 10 500 Kč.
Zaměstnanec je účasten nemocenského pojištění dne 7. 9., 14. 9. a 21. 9. 2012, protože úhrn započitatelných příjmů ze tří dohod je v souhrnu za kalendářní měsíc vyšší než 10 000 Kč. Z částky 10 500 Kč je nutno odvést sociální pojištění. Pro účely zdravotního pojištění se však každá tato dohoda posuzuje samostatně. Protože žádná z těchto dohod nedosáhne příjmu alespoň 10 001 Kč v měsíci, není tato osoba považována pro účely zdravotního pojištění za zaměstnance a z dohod se neodvádí zdravotní pojištění.
JAK PROBÍHÁ ZDANĚNÍ DOHOD O PROVEDENÍ PRÁCE?
Zdanění odměn z dohod o provedení práce u zaměstnance záleží na tom, zda poplatník podepíše nebo nepodepíše prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP.
Přitom základ daně pro výpočet měsíční zálohy zaměstnance na daň je stanoven v § 38h odst. 1 ZDP jako úhrn příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků zúčtovaný nebo vyplacený za kalendářní měsíc, vyjma příjmů zdanitelných daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 ZDP a příjmů, které nejsou předmětem daně:a)
snížený o částky, které jsou od daně osvobozeny, a
b)
zvýšený o povinné pojistné (pojistné, které je podle příslušných zákonů povinen hradit zaměstnavatel sám za sebe z titulu zaměstnávání zaměstnanců – 25 % na sociální pojištění a 9 % na zdravotní pojištění).
JAK PROBĚHNE ZDANĚNÍ U DOHODY, POKUD POPLATNÍK PODEPÍŠE U ZAMĚSTNAVATELE PROHLÁŠENÍ K DANI?
Pokud poplatník činný na základě dohody o provedení práce podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani, pak jeho odměna z dohody podléhá odvodu měsíční zálohy na daň z příjmů. Vypočtenou zálohu na daň sníží zaměstnavatel nejprve o prokázanou částku měsíční slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až f) ZDP
(měsíční sleva na dani na poplatníka, na invaliditu a na studenta) a následně o prokázanou částku měsíčního daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem v domácnosti. K případné slevě na dani na manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP přihlédne plátce daně až při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za zdaňovací období. Základ pro výpočet měsíční zálohy na daň se zaokrouhluje do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru.
Pokud poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu pouze od jednoho nebo více plátců daně postupně a podepsal u těchto plátců prohlášení k dani, může požádat písemně o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění posledního z uvedených plátců daně, a to nejpozději do 15. února po uplynutí zdaňovacího období.
Při ročním zúčtování daně provede poslední plátce odečet roční slevy na dani na poplatníka ve výši 24 840 Kč a odečet roční slevy na dani na studenta ve výši 4 020 Kč
, pokud student splňuje podmínky stanovené v § 35ba odst. 1 písm. f) ZDP. Roční sleva na dani je odečtena bez ohledu na dobu pobírání příjmů ze závislé činnosti v příslušném kalendářním období. Rovněž tak lze odečíst roční slevu na invaliditu a uplatnit slevu na manželku ve smyslu znění § 35ba ZDP. Při ročním zúčtování se přihlédne k případným odčitatelným položkám od základu daně dle § 15 ZDP. PŘÍKLAD
Občan uzavřel dohodu o provedení práce od 1. 7. 2012 do 30. 9. 2012 se sjednanou souhrnnou odměnou 31 800 Kč. Tato odměna byla zúčtována následovně: za červenec v částce 9 900 Kč, za srpen v částce 11 900 Kč a za září v částce 10 000 Kč. Jedná se o starobního důchodce, jehož jediným příjmem osvobozeným od daně z příjmů je starobní důchod ve výši 11 890 Kč. Proto zaměstnanec u zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani.
Zaměstnanec je účasten nemocenského pojištění v měsíci srpnu, kdy jeho zúčtovaná odměna z dohody o provedení práce přesáhla 10 000 Kč, a proto v tomto měsíci odměna z dohody podléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Za měsíc červenec a září odměna z dohody nepřekročila částku 10 000 Kč, proto se z odměn za tyto měsíce neodvádí pojistné.
+-------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a čisté odměny v Kč | Červenec 2012 | Srpen 2012 | Září 2012 | +-------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+ | Hrubá odměna | 9 900 | 11 900 | 10 000 | | Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění | - | 4 046 | - | | hrazené zaměstnavatelem (34 %) | | | | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) | 9 900 | 16 000 | 10 000 | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 1 485 | 2 400 | 1 500 | | Sleva na poplatníka | -2 070 | -2 070 | -2 070 | | Záloha na daň po slevě | 0 | 330 | 0 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | - | 1 309 | - | | Čistá odměna | 9 900 | 10 261 | 10 000 | +-------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+
Po skončení kalendářního roku může zaměstnanec požádat o roční zúčtování daně z příjmů, pokud splňuje podmínku uvedenou v § 38ch ZDP.
JAK PROBĚHNE ZDANĚNÍ U DOHODY, POKUD POPLATNÍK NEPODEPÍŠE U ZAMĚSTNAVATELE PROHLÁŠENÍ K DANI?
Plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, při výpočtu zálohy na daň ze závislé činnosti nepřihlédne k žádné měsíční slevě na dani podle § 35ba ZDP ani k měsíčnímu daňovému zvýhodnění. Zdanění odměny z dohody o provedení práce bude odlišné podle toho, jestli odměna z dohody přesáhne nebo nepřesáhne částku 5 000 Kč měsíčně.
Odměna z dohody do 5 000 Kč měsíčně
Pokud zaměstnanec nemá podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani, pak podle znění § 6 odst. 4 ZDP příjmy zúčtované nebo vyplacené zaměstnavatelem se sídlem nebo bydlištěm na území České republiky a příjmy od plátců daně vymezených v § 38c ZDP jsou po jejich zvýšení podle § 6 odst. 13 ZDP
samostatným základem daně pro zdanění daní vybíranou srážkou sazbou daně
podle § 36 odst. 2 písm. p) ZDP, pokud se jedná o příjmy vymezené v § 6 odst. 1 písm. a) a d) a podle odstavce 10 ZDP a jejich úhrnná výše před zvýšením podle odstavce 13 u téhož zaměstnavatele nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč.
Základ daně se přitom zaokrouhluje na celé koruny dolů a daň vypočtená zvláštní sazbou daně se zaokrouhluje rovněž na celé koruny dolů.
Podle znění § 38k odst. 7 ZDP přihlédne plátce daně dodatečně ke slevám na dani podle § 35ba a podle § 35d ZDP při ročním zúčtování, a to i v případě, byla-li daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti vybrána srážkou podle zvláštní sazby daně, prokáže-li poplatník rozhodné skutečnosti pro poskytnutí slevy na dani podle § 35ba ZDP nebo na daňové zvýhodnění nejpozději do 15. února roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období a podepíše-li současně v této lhůtě prohlášení k dani.
PŘÍKLAD
Zaměstnanec uzavřel s dalším zaměstnavatelem (zemědělským družstvem) dohodu o provedení práce na sběr ovoce na dobu od 14. 9. 2012 do 15. 10. 2012 a za oba měsíce je mu zúčtována odměna vždy ve výši 4 800 Kč. U zemědělského družstva nepodepsal prohlášení k dani.
S ohledem na výši odměny z dohody tato nepodléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
+-----------------------------+-----------+------------+ | Výpočet srážkové daně v Kč | Září 2012 | Říjen 2012 | +-----------------------------+-----------+------------+ | Hrubá odměna | 4 800 | 4 800 | | Samostatný základ daně | 4 800 | 4 800 | | Srážková daň (15 %) | 720 | 720 | | Čistá odměna | 4 080 | 4 080 | +-----------------------------+-----------+------------+
Odměna z dohody nad 5 000 Kč měsíčně
Podle znění § 38h odst. 5 ZDP plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, vypočte zálohu na daň podle znění § 38h odst. 2 a 3 ZDP, pokud nejde o příjmy zdaněné daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 odst. 2 nebo § 36 odst. 1 písm. a) ZDP.
Pro výpočet zálohy na daň z těchto příjmů bude použita sazba daně 15 %, a to ze superhrubé mzdy.
Zaměstnanec pak po skončení zdaňovacího období může v daňovém přiznání uplatnit veškeré slevy na dani a daňové zvýhodnění na dítě a rovněž tak uplatnit odčitatelné částky od základu daně dle § 15 ZDP. PŘÍKLAD
Student uzavřel dohodu o provedení práce s podnikatelem podnikajícím ve stavební výrobě na dobu od 1. 8. 2012 do 20. 9. 2012. Za měsíc srpen je mu zúčtována odměna ve výši 10 101 Kč a za měsíc září odměna ve výši 10 000 Kč. Poplatník nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani.
Počínaje 1. 8. 2012 a konče 31. 8. 2012 je zaměstnanec účasten nemocenského pojištění, protože jeho zúčtovaná odměna z dohody o provedení práce přesáhla 10 000 Kč a odměna z dohody podléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Za měsíc září odměna z dohody nepřekročí částku 10 000 Kč, proto se z odměny neodvádí pojistné.
+---------------------------------------------------+------------+-----------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a čisté odměny v Kč | Srpen 2012 | Září 2012 | +---------------------------------------------------+------------+-----------+ | Hrubá odměna | 10 101 | 10 000 | | Povinné pojistné na sociální a zdravotní | 3 435 | - | | pojištění hrazené zaměstnavatelem (34 %) | | | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet | 13 600 | 10 000 | | zálohy na daň) | | | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 2 040 | 1 500 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 1 112 | - | | Čistá odměna | 6 949 | 8 500 | +---------------------------------------------------+------------+-----------+
Z výpočtu vidíme, že odměna z dohody v obou měsících se liší o 101 Kč, ale čistá odměna je v měsíci srpnu nižší o 1 551 Kč z důvodu překročení hranice 10 000 Kč a nutnosti odvodu pojistného z této odměny.
PŘÍKLAD
Zaměstnanec provádí pro jiného zaměstnavatele v měsíci říjnu 2012 tři školení zaměstnanců o psychologických dovednostech. Na tyto práce uzavřel jednorázové dohody o provedení práce na den 4. 10. 2012, 11. 10. 2012 a 18. 10. 2012. Za jednotlivé dohody mu byla vždy proplacena částka 4 100 Kč, takže za měsíc říjen byla souhrnně proplacena zaměstnanci částka 12 300 Kč. U tohoto zaměstnavatele nepodepsal zaměstnanec prohlášení k dani.
Zaměstnanec je účasten nemocenského pojištění dne 4. 10., 11. 10. a 18. 10. 2012, protože úhrn započitatelných příjmů ze tří dohod je za měsíc říjen vyšší než 10 000 Kč. Z částky 12 300 Kč se za měsíc říjen odvede sociální pojištění. Pro účely zdravotního pojištění se však každá tato dohoda posuzuje samostatně. Protože žádná z těchto dohod nedosáhne příjmu alespoň 10 001 Kč v měsíci, není tato osoba považována pro účely zdravotního pojištění za zaměstnance a z dohod se neodvádí zdravotní pojištění.
+------------------------------------------------------------+------------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a čisté odměny v Kč | Říjen 2012 | +------------------------------------------------------------+------------+ | Hrubá odměna | 12 300 | | Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené | | | zaměstnavatelem (34 %) | 3 075 | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) | 15 400 | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 2 310 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 800 | | Čistá odměna | 9 190 | +------------------------------------------------------------+------------+