Novela celního zákona - prekluze práva vyměřit celní dluh

práva (pochází z latinského - uzavření) je takovým právním institutem, který, zjednodušeně řečeno, s ohledem na působení objektivní (na vůli osob nezávislé) právní skutečnosti, kterou je plynutí času, a který s ohledem na konání, spíše však častěji s ohledem na nekonání příslušného orgánu veřejné moci, působí jakožto omezující faktor vůči možnosti veřejné moci uplatnit, resp. vykonat vůči jednotlivci konkrétní právo [například vyměřit dávku (daň, clo)]. Pokud k prekluzi práva v konkrétním případě dojde (v souladu s účinnými právními normami), jedná se o právní událost, jež nastala primárně uplynutím času, se kterou příslušná právní norma spojuje konkrétní právní následek, kterým může být vznik, změna či zánik práv a povinností v konkrétním případě. Je zřejmé, že institut práva má v právním státě, s ohledem na zásady právní jistoty adresátů právních norem a zákonnosti správního řízení, charakter normativu, který posiluje zákonnost (vycházející z principu omezené vlády), víru občanů v právo a jejich legitimní očekávání. V úvodu je namístě odlišit institut práva od institutu promlčení práva. Zásadní rozdíl mezi oběma právními instituty, tedy mezi prekluzí práva a promlčením práva, spočívá v tom, že je lhůtou , jejímž marným uplynutím jako takové , když právo zde zaniká proto, že nebylo vykonáno. Naproti tomu , resp. marné uplynutí promlčecí lhůty, v případě aktivního uplatnění námitky promlčení práva dlužníkem, neguje možnost účinného uplatnění práva, které jako takové nezaniká, tzn., že uplynutí promlčecí lhůty, v níž nebylo právo uplatněno, omezuje účinné vznesení nároku na výkon trvajícího práva, když promlčením práva (k němuž dochází tehdy, nebylo-li právo v promlčecí době uplatněno) zaniká nárok věřitele, tedy možnost právo vynutit - u promlčení práva tedy ¹. Promlčené právo pak je tzv. naturální obligací, prakticky se projevující např. v zásadě, že dobrovolné splnění promlčeného dluhu nezakládá vůči tomu, kdo plnění přijal, nárok na vydání bezdůvodného obohacení².

U práva tedy dochází k zániku práva v důsledku jeho neuplatnění v zákonem stanovené propadné (prekluzivní) lhůtě, zatímco u dochází ke ztrátě nároku nadále existující právo vymoci, a to při kumulativním splnění dvou podmínek:

Dalším, velmi zásadním, rozdílem mezi prekluzí a promlčením, je existence procesní vlastnosti (v případě jejího posuzování k tomu příslušným orgánem), a to že rozhodující orgán veřejné moci (ať již správní orgán nebo soud) je k případnému marnému uplynutí prekluzivní lhůty v rámci působení účinných právních norem povinen přihlédnout ()³, zatímco u promlčecí lhůty se k promlčení práva přihlíží pouze na základě uplatnění námitky nastalého promlčení práva dotčenou osobou - dlužníkem.

Jak prekluzivní, tak promlčecí lhůty jsou lhůtami ⁴, tzn., že fakticky jsou obsahem příslušných právních vztahů, resp. jsou předmětem konkrétních práv a povinností dotčených účastníků právních vztahů, s tím, že jako takové jsou hmotněprávní lhůty předmětem procesně právních vztahů. Prakticky se hmotněprávní charakter prekluzivní lhůty konkrétně ve vztahu k celnímu dluhu projevuje např. tím, že (použitelná) je taková právní úprava prekluzivní lhůty, která je (byla) účinná k okamžiku vzniku celního dluhu.

Obecně lze říci, v kontextu právního dualismu, že práva je právním institutem, vyskytujícím se převážně (i když ne bezvýjimečně) ve veřejném právu (především v právu správním), resp. v právních vztazích veřejnoprávního charakteru, zatímco institut promlčení práva je charakteristický pro právo soukromé, tedy pro vztahy občanskoprávní.

Hovoříme-li o prekluzivních lhůtách v odvětví správního práva, je dobré připomenout zcela zásadní rozdíl mezi lhůty a mezi lhůty, přičemž uvedené instituty jsou pro plynutí prekluzivních lhůt velmi významné. Nejvyšší správní soud v rozsudku sp. zn. 9 Afs 72/2011-218 ze dne 31. 5. 2012 (dostupný na www.nssoud.cz) k rozdílu mezi stavením a přerušením prekluzivní případně lhůty uvedl, cituji: .

V daňovém právu jsme se mohli setkat, ještě za účinnosti zákona č. 337/1992 Sb. (zákon o správě daní a poplatků, dále jen „ZSDP“), s existencí právního institutu promlčení v právní úpravě, postihující vybírání daně, resp. vymáhání daňových pohledávek, zatímco možnost vyměření daně (z hlediska časového, tedy plynutí lhůt pro vyměření daně) ZSDP limitoval koncepcí . Dle ZSDP tedy právo vymáhat a vybrat daňový nedoplatek bylo limitováno koncepcí promlčení - srov. dikci § 70 odst. 1 ZSDP: Stávající právní úprava lhůty pro placení daně (tedy lhůty pro vymáhání a vybírání daňových pohledávek), účinná od 1. 1. 2011, je založena ustanovením § 160 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb. (daňový řád, dále jen „DŘ“). Uvedená právní norma (§ 160 odst. 1 DŘ) tedy již i v oblasti (ne)placení daňových pohledávek reflektuje koncepci , která více než koncepce promlčení odpovídá charakteru veřejnoprávní úpravy daňových povinností.

S ohledem na hmotněprávní povahu lhůty k vyměření celního dluhu je nutno každý konkrétní případ posuzovat podle právních předpisů účinných k okamžiku vzniku celního dluhu. Zde je namístě poznamenat, vzhledem k minulé právní úpravě, konkrétně ve vztahu k době od 1. 7. 1997 do 1. 7. 2002, absenci právní úpravy prekluzivních lhůt k vyměření cla a příslušenství (dle celních předpisů), oproti právní úpravě práva vyměřit daň dle ZSDP (§ 47). Celní právo - Celní zákon coby - účinný v době od 1. 7. 1997 do 30. 6. 2002, vůbec neobsahoval právní úpravu prekluzivních lhůt k vyměření celního dluhu na clu. Přitom právní úpravu lhůt pro vyměření dle § 47 ZSDP coby nebylo lze aplikovat, neboť ji ustanovení § 320 písm. b) Celního zákona, ve znění zákona č. 113/1997 Sb., taxativně nepřipouštělo. Tzn., že v uvedené době neexistovalo vůči státní moci zákonem explicitně stanovené omezení pro vyměření celního dluhu z hlediska plynutí času. Taková situace způsobovala v praxi řadu problémů, kdy docházelo k vyměřování celního dluhu celními orgány bez časového omezení. Uvedená mezera v zákoně byla překlenuta (judikaturou správních soudů)⁵ analogickým výkladem práva, když bylo iuris konstatováno, že nelze v právním státě, z hlediska ústavnosti, akceptovat stav, kdy veřejná moc není z hlediska plynutí času nikterak omezena v právu vyměřit celní dluh⁶. V tomto kontextu byla judikaturou pro inkriminované období od 1. 7. 1997 do 30. 6. 2002 odvozena pro vyměření celního dluhu dle § 4 odst. 2 aktuálně účinného zákona č. 212/1992 Sb. (Zákon o soustavě daní), které stanovilo, že . K uvedenému řešení dotčené mezery v zákoně, přijatému ve správní praxi, resp. ve správním soudnictví, vzniklé zjevně v důsledku špatné práce všech zainteresovaných orgánů veřejné (státní) moci, podílejících se na legislativním procesu, v neposlední řadě pak samotných celních orgánů, resp. Generálního ředitelství cel, Nejvyšší správní soud v odst. 39 rozsudku 1 Afs 15/2009-105 uvedl, cituji:

Uvedená problematika byla explicitně Celním zákonem pojata až s účinností zákona č. 1/2002 Sb., kterým byl Celní zákon novelizován s účinností od 1. 7. 2002. Zde ustanovení § 268 odst. 2 Celního zákona stanovilo, že částku cla nebylo lze . Ustanovení § 268 odst. 3 Celního zákona založilo právní úpravu tříleté základní prekluzivní lhůty (obdobnou jako v případě § 47 odst. 2 ZSDP), a také právní úpravu objektivní desetileté lhůty pro vyměření celního dluhu, § 268 odst. 4 pak založil právní úpravu výjimky z prekluzivních zákonných lhůt pro případy, v nichž příslušná částka cla nemohla být vyměřena a zapsána do evidence . Výše popsaným způsobem byla ustavena právní úprava práva vyměřit celní dluh tedy s účinností od 1. 7. 2002, pro dobu před vstupem České republiky do Evropské unie.

V celním právu je nyní právní úprava práva vyměřit celní dluh zakotvena, v podmínkách České republiky, primárně v pramenech Evropského práva, a to práva Komunitárního (sekundárního, neboť pramenem práva, které upravuje vztahy v oblasti celnictví v rámci Společenství, je nařízení Rady Evropské unie, které má přímou, bezprostřední závaznost - tedy i vůči jednotlivcům, bez toho aniž by nařízení muselo být do vnitrostátního práva členského státu). Účinnou právní normou, která v současné době obecně upravuje prekluzi práva vyměřit celní dluh, je ustanovení (Celní Společenství, dále jen „CK“). Základní pro vyměření celního dluhu je tedy tříletá (počíná běžet ode dne vzniku celního dluhu, který musí být celním orgánem určen). Vzhledem k tomu, jak je stávající právní úprava doměření cla Celním zákonem, účinným po novele od 1. 7. 2011 (po novelizaci zákonem č. 104/2011 Sb.) v § 264 odst. 3 provedena, je namístě říci, že běžící tříleté prekluzivní lhůty stran možného vyměření celního dluhu vzbuzuje nejasnosti a řadu otázek. Konkrétně vnímám jako problematické a nedostatečné zákonné vymezení (v Celním zákonu) právních skutečností, způsobilých přerušit běh základní tříleté prekluzivní lhůty pro vyměření celního dluhu. Velmi problematické je, dle mého názoru, vzájemné působení dvou právních norem, a to článku 221 odst. 3 CK oproti § 264 odst. 3 Celního zákona. Dle mého názoru účinná právní úprava neumožňuje, aby základní tříletá mohla být v doměřovacím celním řízení, vedeném dle § 264 odst. 2 písm. b) Celního zákona, přerušena kvalifikovaným procesním úkonem celního orgánu, kterým je ukončení (řádně zahájené a provedené) ⁸ (kontrola po propuštění zboží je v celním právu ekvivalentem daňové kontroly, prováděné dle § 85 a násl. Daňového řádu, ovšem se specifickými odlišnostmi). Možnost přerušení běhu tříleté prekluzivní lhůty kvalifikovanou kontrolou po propuštění zboží (resp. jejím ukončením), dle mého názoru, zdánlivě vyplývá z dikce ustanovení , resp. z dispozice, obsažené v poslední větě § 264 odst. 3 Celního zákona, kdy text § 264 odst. 3 Celního zákona zní: [doměřovací řízení provádí celní orgán, který provádí kontrolu po propuštění zboží, jsou-li clo nebo daň doměřovány na základě výsledku kontroly po propuštění zboží - poznámka autora] Poznámka 29 pod čarou ve vztahu k textu § 264 odst. 3 Celního zákona pak odkazuje na čl. 217 až 221 CK. Dispozice v poslední větě § 264 odst. 3 Celního zákona by mohla vést k interpretaci, v případě provedení a ukončení kontroly po propuštění zboží, pokud by tato byla ukončena ve lhůtě tří let ode dne vzniku celního dluhu, že počátkem běhu tříleté prekluzivní lhůty dle čl. 221 odst. 3 CK, by mohl být den, následující po ukončení kontroly po propuštění zboží, čímž by fakticky došlo plynoucí tříleté prekluzivní lhůty. Oním přímo použitelným předpisem Evropské unie, na který odkazuje poznámka 29, uvedená pod čarou ve vztahu k textu § 264 odst. 3 Celního zákona, je Celní , konkrétně jeho čl. 217 až čl. 221 (jak je vymezeno poznámkou pod čarou), přičemž čl. 221 odst. 3 CK stanoví, že , že lhůta, která má začít plynout po ukončení kontroly po propuštění zboží, a která je stanovena pro zaúčtování doměřené částky cla, se vztahuje cla ve smyslu čl. 218 CK, nikoliv k jeho sdělení dlužníkovi ve smyslu čl. 221 odst. 3 CK, který ustavuje běh tříleté prekluzivní lhůty. Z citovaných právních předpisů a jejich dotčených norem je patrné, že český Celní zákon prostřednictvím § 264 odst. 3 po novele obsahuje v dispozici v poslední větě této právní normy sporný popis právní skutečnosti, o níž by bylo lze dovozovat, zda je způsobilá běhu prekluzivní lhůty (ukončením kontroly po propuštění zboží a následným zápisem dlužné částky cla do evidence celního orgánu), ovšem Celní naproti tomu v ustanovení čl. 221 odst. 3 dispozicí v první větě explicitně možnost sdělení částky cla dlužníkovi po uplynutí lhůty tří let ode dne vzniku celního dluhu obligatorně a generelně zapovídá (srov. text: ). Právní úprava prekluzivních lhůt k vyměření cla, konstituovaná Celním kodexem, tedy neumožňuje přerušení běžící tříleté prekluzivní lhůty (s výjimkou řízení o opravném prostředku, vedeného dle čl. 243 CK), oproti Daňovému řádu, který prostřednictvím § 148 odst. 3 stanovuje, že zahájení daňové kontroly přerušuje tříletou prekluzivní lhůtu pro vyměření daně. Současně platí, že právní úprava Společenství je nadřazena (má vyšší právní závaznost) národní právní úpravě, a to z titulu čl. 10 Ústavy České republiky. Přitom by se zde nejednalo o první sporný případ aplikace nejasné právní normy ve správním právu v případě České republiky, v němž, dle mého přesvědčení, národní (česká) právní úprava jde proti právní úpravě Společenství - v této souvislosti je možno zmínit ustanovení § 101 odst. 3 písm. d) zákona č. 353/2003 Sb. (zákon o spotřebních daních), které ustavovalo kategorii tabákových výrobků, tzv. , v rozporu s účinným právním předpisem Společenství (směrnice Rady č. 59/95/ES), když česká právní norma - § 101 odst. 3 písm. d) zákona č. 353/2003 Sb. - byla novelou zákonem č. 95/2011 Sb., s účinností k 1. 5. 2011, zrušena, neboť rozšiřovala množinu kategorií tabákových výrobků, podléhajících spotřební dani, nad rámec právní úpravy Společenství. Konkrétně k této problematice se např. vztahuje právní věta, publikovaná Nejvyšším správním soudem ve sbírce rozhodnutí, v rozhodnutí č. 1359, číslo 11, ročník 2007 (dostupné na www.nssoud.cz), cituji: ⁹.

Lze konstatovat, že počíná běžet okamžikem vzniku celního dluhu. Alternativy vzniku celního dluhu jsou specifikovány v čl. 201 až 216 CK. Celní v čl. 221 odst. 3 připouští (nikoliv přerušení) tříleté prekluzivní lhůty pouze v případě, že probíhá řízení , podanému proti rozhodnutí, vydanému v celním (správním) řízení. V této souvislosti je nutno, vzhledem k dispozici právní normy - čl. 243 odst. 2 CK, opravným prostředkem, způsobilým založit stavení prekluzivní lhůty, rozumět:

Na tomto místě se dostáváme k problematice právní úpravy stavení prekluzivní lhůty dle celních předpisů. Z dikce ustanovení čl. 243 odst. 2 písm. a), resp. čl. 221 odst. 3 CK je patrné, že (nikoliv přerušení) prekluzivní lhůty dle celních předpisů je založeno zvláštní právní úpravou , a to bezprostředně Celním kodexem, tedy právem Společenství. Je vhodné v této souvislosti zmínit obecnou (a českou) právní úpravu, zakládající ve správním právu stavení prekluzivních lhůt, která je obsažena v ustanovení § 41 zákona č. 150/2002 Sb. (soudní správní řád). Zde opět cituji z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 9 Afs 72/2011-218 ze dne 31. 5. 2012, kde je příhodně k problematice stavení prekluzivní lhůty uvedeno: [prekluzivní lhůty - pozn. autora] .

Článek pak, obdobně jako předchozí národní právní úprava dle § 268 odst. 4 Celního zákona, účinného do 30. 4. 2004, stanoví výjimku z tříleté prekluzivní lhůty pro případy, . V této souvislosti je nutno zmínit ustanovení , účinné od 1. 7. 2011 zákonem č. 104/2011 Sb., které stanoví: Citovaná česká právní norma zakládá, v souladu s čl. 221 odst. 4 CK¹⁰, tzv. pro vyměření celního dluhu, která, jak již bylo výše uvedeno, je výjimkou ze základní tříleté prekluzivní lhůty. Předkladatel vládního návrhu § 265 Celního zákona, který je účinný od 1. 7. 2011, v důvodové zprávě¹¹ (správně) uvádí, že citované, nyní účinné znění § 265 Celního zákona, reflektuje stávající judikaturu Evropského soudního dvora, jež vznikla s ohledem na výklad aplikace speciální prekluzivní lhůty (která je výjimkou ze základní prekluzivní tříleté lhůty v případech, nebylo-li lze clo vyměřit ve tříleté prekluzivní lhůtě z důvodu jednání, jež lze kvalifikovat coby trestný čin), založené právními předpisy Společenství, v kontextu vnitrostátních právních úprav členských států. V důvodové zprávě je příhodně zmíněna řada rozsudků Evropského soudního dvora, z nichž lze v zásadě vyvozovat základní pravidla pro interpretaci čl. 221 odst. 4 CK v rámci národních právních úprav.

V souvislosti s výše uvedeným je zde vhodné poznamenat, že dikce právní normy - čl. 221 odst. 4 CK, cituji: způsobovala v praxi značné interpretační obtíže. Konkrétně v určení toho, jaké jednání (a vůči které osobě) lze považovat za čin, který v době, kdy byl spáchán, byl činem trestným. Důvodová zpráva k § 265 Celního zákona uvádí, že . Faktem je, že ona sporná část hypotézy posuzované právní normy (čl. 221 odst. 4 CK) v českém překladu (srov. text ), z hlediska gramatického výkladu, stran podřazení konkrétního jednání pod hypotézu čl. 221 odst. 4 CK, tedy stran určení toho, jaké jednání a v jakou dobu je možno za účelem prodloužení tříleté prekluzivní lhůty považovat za trestné, zakládala řadu nejasností a sporných, kolizních interpretací. Bylo nutno např. vypořádat se s otázkou, zda je nezbytné, pro možnost aplikace čl. 221 odst. 4 CK, aby konkrétní osoba byla pravomocně odsouzena za trestný čin (soudní delikt). Na tomto místě je dobré citovat text z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 15/2009-105 ze dne 19. 2. 2009, který se v bodě 27. zabýval právní úpravou dané problematiky v některých členských státech:

Zcela zásadní pro posuzování nyní předestřené problematiky je rozsudek Evropského soudního dvora zn. C-62/06 ze dne 18. 12. 2007, vydaný ve věci portugalské společnosti Zefeser Portugalsko při rozhodnutí o předběžné otázce, o jejíž posouzení požádal Evropský soudní dvůr portugalský správní soud. Byť rozsudek Evropského soudního dvora zn. C-62/06 se vztahuje k výkladu právní normy (upravující vybírání dovozního cla po propuštění zboží v tam stanovených případech), obsažené v nařízení Rady č. 1697/79 a účinné před účinností Celního kodexu (nařízení Rady č. 2913/92), tedy před 1. 1. 1994 (účinností Celního kodexu došlo ke zrušení nařízení Rady č. 1697/79), právní závěry v něm obsažené ve vztahu k posouzení prodloužení základní tříleté prekluzivní lhůty v důsledku podvodného jednání, které je trestné, jsou použitelné i dle stávající právní úpravy Společenství ve vztahu k členským státům právě pro možnost tvorby národní právní úpravy prodloužení prekluzivní tříleté lhůty ve vztahu k čl. 221 odst. 4 CK. V uvedeném sporu (Zefeser Portugalsko) došlo ke vzniku celního dluhu v důsledku porušení podmínek stanovených pro celní režim tranzit, do nějž bylo dotčené zboží portugalskými celními orgány propuštěno v říjnu 1993. Na základě toho portugalské celní orgány vyměřily společnosti Zefeser dlužné clo a společníci společnosti Zefeser byly trestně stíháni za nedovolené obchodování, padělání listin, podvod a účast na zločinném spolčení. Dotčené osoby, vůči kterým bylo trestní stíhání vedeno, ovšem byly pravomocně zproštěny obžaloby, přičemž byl souběžně veden správní spor o to, zda bylo nutno v dané věci přihlédnout k základní tříleté prekluzivní lhůtě, nebo zda bylo možno uplatnit lhůtu speciální, prolamující lhůtu tříletou, v důsledku podvodného jednání, k němuž evidentně došlo, byť za takové jednání nebyl nikdo odsouzen jakožto za trestný čin (soudní delikt).

Evropský soudní dvůr rozsudkem C-62/06 odpověděl na dvě zásadní otázky, jež byly, mimo jiné předmětem řízení o předběžné otázce, a to:

Evropský soudní dvůr na položené otázky v rozsudku C-62/06 odpověděl takto (citováno z rozsudku ESD C-62/06 ze dne 18. 12. 2007¹³): Odst. 28. Rozsudku C-62/06:

Odst. 29. Rozsudku C-62/06:

Výsledná právní věta rozsudku C-62/06:

Je tedy zřejmé, že v souladu s judikaturou Evropského soudního dvora je namístě vykládat právní pojem, obsažený v hypotéze čl. 221 odst. 4 CK v termínu , v rámci české právní úpravy dle tak, že k aplikaci čl. 221 odst. 4 CK za účelem prolomení základní tříleté prekluzivní lhůty pro vyměření cla:

Jako nejzazší pro vyměření cla je ustanovením § 265 Celního zákona, stanovena lhůta desetiletá. Přitom lze říci, že ustanovením § 265 Celního zákona se provádí čl. 221 odst. 4 Celního kodexu, česká právní úprava je tedy konformní s právní úpravou Společenství, stran ustavení speciální prekluzivní lhůty.

Celní zákon po novele, účinné k 1. 7. 2011, v ustanovení , pro případy, v nichž nestanoví Celní zákon, zvláštní zákon či přímo použitelný právní předpis Evropských společenství jinak, ustavuje pro řízení před celními orgány působnost:

Příkladem je dále možno zmínit další právní normy, obsažené po novele v Hlavě osmnácté Celního zákona. Ustanovení § 320 odst. 3 stanoví, že celním úřadem výstupu, je-li zboží dopravováno potrubím nebo vedením, je celní úřad, v jehož územním obvodu má vývozce místo pobytu nebo sídlo. Zbožím je přitom pro účel uplatňování celních předpisů nutno rozumět veškeré hmotné věci movité a elektrická energie uvedené v kombinované nomenklatuře celního sazebníku (TARIC).

Ustanovení § 320 odst. 6 Celního zákona stanoví, že k vyřízení žádosti o prominutí nebo vrácení cla je místně příslušný celní úřad, který clo vyměřil nebo vybral, pokud přímo použitelný předpis Evropské unie nestanoví jinak.

Dle ustanovení § 320 odst. 9 Celního zákona k řízení o žádosti o udělení povolení na poskytnutí ¹⁷ a k řízení o žádosti o udělení povolení o zproštění povinnosti poskytnout jistotu v režimu tranzitu je příslušné kterékoliv celní ředitelství.

Dle ustanovení § 322 Celního zákona není-li celním zákonem nebo přímo použitelným předpisem Evropské unie stanoveno jinak, nemá , s výjimkou odvolání proti rozhodnutí o správním deliktu, které má vždy odkladný účinek. K tomu srov. ustanovení čl. 244 CK, jež odkladný účinek na výkon rozhodnutí vydaného v celním řízení připouští pouze v případech, mají-li celní orgány odůvodněné pochybnosti, zda je napadené rozhodnutí v souladu s celními předpisy, nebo hrozí-li výkonem rozhodnutí dotčeným osobám nenahraditelná újma.

Ustanovení § 323a Celního zákona zakládá právní úpravu možnosti odstraňovat opravitelné chyby správních rozhodnutí, vydaných v celním řízení (chyby v psaní, zřejmé omyly a nesprávnosti), a to ve lhůtě 3 let od konce kalendářního roku, ve kterém bylo rozhodnutí vydáno.