Ostatními příjmy podle znění § 10 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP"), rozumíme příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob, pokud nejde o příjmy podle § 6 až 9 ZDP. Pokud tedy má poplatník daně z příjmů fyzických osob zdanitelné peněžní a nepeněžní příjmy a přitom je poplatník nemůže zařadit ani mezi příjmy ze závislé činnosti, ani mezi příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, ani mezi příjmy z kapitálového majetku, resp. příjmy z pronájmu, zdaňují se tyto příjmy jako tzv. ostatní příjmy podle § 10 ZDP. V příspěvku se zabýváme daňovým řešením vybraných ostatních příjmů podle tohoto ustanovení zákona.
Zdanění ostatních příjmů
Ing.
Ivan
Macháček
Dílčím základem daně dle § 10 ZDP je vždy příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené pouze na jeho dosažení.
To znamená, že nelze uplatnit výdaje na zajištění a udržení příjmu, jako jsou např. odpisy hmotného majetku, rezervy na opravy hmotného majetku apod. Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příslušný příjem, k tomuto rozdílu se nepřihlíží
- nelze kompenzovat ztrátu z jednoho druhu příjmu se ziskem z druhého druhu příjmu. V rámci jednotlivého druhu příjmu však lze kompenzovat zisk dosažený z jednoho příjmu se ztrátou dosaženou z druhého příjmu.
Jednotlivé druhy příjmů vymezuje blíže pokyn GFŘ č. D-6 k § 10 odst. 4 ZDP. Jednotlivým druhem příjmů se rozumí např.:
*
příjem z prodeje nemovitostí,
*
příjem z prodeje movitých věcí,
*
příjem z prodeje cenných papírů ("CP"),
*
příjem z příležitostných činností,
*
příjem z příležitostného pronájmu movitých věcí,
*
příjmy z převodu účasti na společnostech s r. o.,
*
další druhy podle § 10 odst. 1 ZDP.
Pro stanovení toho, zda jsou výdaje na dosažení příjmů spojené s jednotlivým druhem příjmu uvedeným v § 10 odst. 1 ZDP vyšší než příjem, se posuzuje každý jednotlivý druh příjmů samostatně.
Příjem zdaňovaný podle § 10 ZDP nevchází do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů se vyloučí podle § 38a odst. 1 příjmy a výdaje podle § 10 ZDP.
Podle § 38g odst. 1 ZDP
podává daňové přiznání fyzická osoba, jejíž roční příjmy přesáhly 15 000 Kč,
pokud se nejedná o příjmy osvobozené od daně nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Pokud tedy bude mít fyzická osoba pouze příjmy zdaňované podle § 10 ZDP do výše 15 000 Kč ročně, nebude muset fyzická osoba podat daňové přiznání a tyto příjmy tak nebudou zdaněny.Pokud bude mít fyzická osoba příjmy ze závislé činnosti pouze od jednoho plátce nebo postupně od více plátců daně a nebude mít jiné příjmy podle § 7 až 10 ZDP vyšší než 6 000 Kč ročně (s vyloučením příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň zvláštní sazbou daně), nepodává fyzická osoba daňové přiznání. Z toho vyplývá, že
pokud bude mít fyzická osoba s příjmy ze závislé činnosti další zdanitelný příjem pouze podle § 10 ZDP, a to do výše 6 000 Kč, nemusí podávat daňové přiznání a tento příjem nebude zdaněn.
OSTATNÍ PŘÍJMY ZAHRNUTÉ POD § 10 odst. 1 písm. a) ZDP
Jedná se o následující příjmy:
*
příjmy z příležitostných činností,
*
příjmy z příležitostného pronájmu movitých věcí,
*
příjmy ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem (samostatně hospodařícím rolníkem).
Podle znění § 10 odst. 3 písm. a) ZDP lze u těchto příjmů uvažovat s osvobozením příjmů od daně,
a to v případě, že úhrn těchto příjmů u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období 20 000 Kč.
Příjmy poplatníka ze zemědělské výroby, který nepodléhá evidenci a není evidován jako zemědělský podnikatel (§ 2e odst. 2 zákona č. 252/1997 Sb., o zemědělství, ve znění pozdějších předpisů), se posuzují jako příjmy podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP. Přitom příjmem poplatníka, kterému plyne příjem z chovu včel a u kterého nepřekročí ve zdaňovacím období počet včelstev 40, je částka 500 Kč na jedno včelstvo. Pokud by byl včelař zemědělským podnikatelem, musel by zdaňovat příjem z chovu včel podle § 7 odst. 1 písm. a) ZDP jako příjmy z podnikání a osvobození těchto příjmů do výše 20 000 Kč by se na něj nevztahovalo. Výše uvedené osvobození ve výši 20 000 Kč se vztahuje výlučně na příjmy specifikované v § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, žádné jiné příjmy zdaňované jako ostatní příjmy podle § 10 ZDP nepodléhají osvobození od daně z příjmů. Je nutno si uvědomit, že limit 20 000 Kč se vztahuje na výši příjmů, nikoliv na výši dílčího základu daně dle § 10 ZDP. V případě, že příjmy z těchto činností převýší limit 20 000 Kč, nedojde ke zdanění pouze rozdílu dosažených příjmů překračujících hranici 20 000 Kč, ale dojde ke zdanění celého objemu příjmů (např. 21 000 Kč apod.).Pokud poplatník dosahuje pouze příjmů z příležitostných činností a dalších činností uvedených v § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, které nedosáhnou limitu 20 000 Kč a jsou tak od daně z příjmů fyzických osob osvobozeny, nebude podávat daňové přiznání, a to ani v případě, že takové příjmy přesáhnou 15 000 Kč. Podle znění § 5 odst. 5 ZDP se do základu daně a podle § 38g odst. 3 ZDP se do daňového přiznání příjmy od daně osvobozené neuvádějí. Pokud je poplatník s příjmy z činností podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP nižšími než 20 000 Kč povinen daňové přiznání podávat z jiného důvodu (např. z důvodu dosahování příjmů z podnikání nebo z pronájmu), nebude tyto ostatní příjmy z příležitostných činností do daňového přiznání zahrnovat.
Pro příjmy ze zemědělské výroby
zdaňované jako ostatní příjmy podle § 10 ZDP platí, že výdaje lze uplatnit procentem z příjmů
podle § 7 odst. 7 písm. a) ZDP, tj. ve výši 80 % z dosažených příjmů. V tomto případě je poplatník povinen vést záznamy o příjmech. U všech ostatních příjmů zdaňovaných podle § 10 ZDP je nutno uplatnit výdaje ve skutečné prokazatelné výši.Pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP se zahrnují
příjmy z příležitostného pronájmu výlučně movitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku
poplatníka. V případě, že by šlo o příležitostný pronájem nemovitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka (např. krátkodobý a jednorázový pronájem garáže, chaty a jiné nemovitosti), půjde vždy o zdanění těchto příjmů z pronájmu dle § 9 ZDP.PŘÍKLAD
Občan má příjmy ze závislé činnosti. Z vlastní zahrádky prodá v roce 2013 ovoce do sběrny za částku 19 500 Kč.
Celkový příjem ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem, nedosáhl limitu 20 000 Kč, proto je tento příjem od daně z příjmů osvobozen.
PŘÍKLAD
Občan má příjmy ze závislé činnosti. Vlastní zahrádku a prodejem přebytků ovoce ze zahrady získá v roce 2013 částku 15 800 Kč. Dále provedl v rámci občanské výpomoci v roce 2013 opravu střechy přístřešku sousedovi, za kterou obdržel částku 5 000 Kč.
Příjem z prodeje přebytků ze zahrady je příjmem ze zemědělské výroby, příjem za opravu střechy je příjmem z příležitostných činností. V § 10 odst. 3 ZDP se uvádí, že od daně z příjmů jsou osvobozeny příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, pokud jejich úhrn nepřesáhne částku 20 000 Kč. V našem případě úhrn těchto příjmů činí 20 800 Kč, a proto tento příjem podléhá zdanění daní z příjmů v plné výši. K příjmům může poplatník uplatnit prokazatelné výdaje vždy do výše jednotlivého příjmu, resp. u příjmů ze zahrady může uplatnit výdaje ve výši 80 % z 15 800 Kč. Poplatník nemůže žádat své ho zaměstnavatele o roční zúčtování daně, ale za rok 2013 musí podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
PŘÍKLAD
Občan pobírající starobní důchod se věnuje zahrádkaření a chovu včel. Za rok 2013 získal příjem ve výši 15 000 Kč z prodeje ovoce pěstovaného na zahrádce a dále příjem ve výši 8 000 Kč z prodeje medu. Má 6 včelstev.
Příjem z chovu včel se pro účely daně z příjmů počítá ve výši 6 včelstev x 500 Kč = 3 000 Kč, a to bez ohledu na skutečný příjem dosažený z prodeje medu. Celkový příjem fyzické osoby zahrnutý ke zdaně ní v rámci § 10 odst. 1 písm. a) ZDP činí 18 000 Kč a je tedy od daně z příjmů osvobozen.
OSTATNÍ PŘÍJMY ZAHRNUTÉ POD § 10 odst. 1 písm. b) ZDP
Jedná se o:
*
příjmy z převodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich,
*
příjmy z prodeje movité věci,
*
příjmy z prodeje CP
s výjimkou dluhopisů, které mohou podle emisních podmínek nabývat výhradně fyzické osoby,*
příjmy plynoucí jako protiplnění menšinovým akcionářům při uplatnění práva hlavního akcionáře na výkup účastnických CP,
pokud se na tyto příjmy nevztahuje osvobození od daně z příjmů specifikované v § 4 ZDP.
Výdajem, který lze proti těmto příjmům uplatnit, je podle § 10 odst. 5 ZDP:
*
cena, za kterou poplatník věc (právo) prokazatelně nabyl,
*
jde-li o věc (právo) zděděnou nebo darovanou, cena zjištěná podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o oceňování"), ke dni nabytí,
*
jde-li o hmotný majetek odpisovaný podle ustanovení ZDP, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti nebo sloužil k pronájmu, je výdajem zůstatková cena stanovená podle § 29 odst. 2 ZDP,
*
částky prokazatelně vynaložené na technické zhodnocení, opravu a údržbu věci, včetně dalších výdajů souvisejících s uskutečněním prodeje, s výjimkou výdajů na osobní potřebu poplatníka, přičemž k hodnotě vlastní práce poplatníka na věci, kterou si sám vyrobil nebo vlastní prací zhodnotil, se při stanovení výdajů nepřihlíží,
*
u příjmů z prodeje CP lze kromě nabývací ceny akcie a pořizovací ceny ostatních CP uplatnit i výdaje související s uskutečněním prodeje a platby za obchodování na trhu s CP při pořízení CP.
Fyzické osoby velmi často využívají možnosti nákupu CP (zejména akcií) v době poklesu ceny akcií s jejich následným prodejem v době vzestupu jejich ceny. Pokud tyto akcie nemá fyzická osoba zahrnuty v obchodním majetku, jsou příjmy z prodeje CP předmětem zdanění dle § 10 ZDP.
Podívejme se proto blíže na problematiku zdanění příjmů získaných prodejem akcií
s využitím dvou ustanovení ZDP týkajících se osvobození příjmů z prodeje CP od daně z příjmů.Podle znění § 4 odst. 1 písm. w) ZDP jsou od daně z příjmů
osvobozeny příjmy z prodeje CP, přesáhne-li doba mezi nabytím a převodem těchto CP při jejich prodeji dobu 6 měsíců.
Osvobození se však vztahuje pouze na osoby, jejichž celkový přímý podíl na základním kapitálu nebo hlasovacích právech společnosti nepřevyšoval v době 24 měsíců před prodejem akcií 5 %.
Podle bodu 12 pokynu GFŘ č. D-6 k § 4 odst. 1 ZDP se za CP pro účely § 4 odst. 1 písm. r) a písm. w) zákona považují i CP, jejichž emitentem je cizozemec. Za podmínek stanovených v § 4 odst. 1 písm. w) ZDP nedochází při operacích s CP k přerušení časového testu 6 měsíců.Osvobození příjmů z prodeje akcií se podle znění § 4 odst. 1 písm. w) ZDP nevztahuje:
*
na příjmy z prodeje akcií, které jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku, a to do 6 měsíců od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, a na příjmy z kapitálového majetku,
*
na příjmy, které plynou poplatníkovi z budoucího prodeje akcií, uskutečněného v době do 6 měsíců od nabytí,
*
na příjmy z budoucího prodeje akcií, které jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku, a to do 6 měsíců od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti poplatníka, i když kupní smlouva bude uzavřena až po 6 měsících od nabytí nebo od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti.
Podle znění bodu 2 písm. c) pokynu GFŘ č. D-6 k § 4 odst. 1 ZDP je
den nabytí:
*
u CP zděděných - den úmrtí zůstavitele,
*
u CP v listinné podobě - den jejich převzetí,
*
u CP zaknihovaných - den registrace převodu nebo přechodu provedeného v příslušné evidenci, tj. připsáním na účet majitele,
*
v případě nabytí akcie výměnou za zatímní list u téhož majitele - den předání nebo zaknihování zatímního listu.
Pokud poplatník nesplňuje podmínky pro osvobození podle § 4 odst. 1 písm. w) ZDP, budou příjmy z prodeje akcií osvobozeny od daně z příjmů tehdy, když poplatník splní podmínky uvedené v § 4 odst. 1 písm. r) ZDP.
Podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. r) ZDP jsou
od daně z příjmů osvobozeny příjmy z prodeje CP neuvedených pod písmenem w), přesahuje-li doba mezi nabytím a převodem těchto akcií dobu 5 let.
Obdobně jako u § 4 odst. 1 písm. w) ZDP se i podle znění § 4 odst. 1 písm. r) ZDP osvobození nevztahuje:
*
na příjmy z prodeje akcií, pokud byly pořízeny z obchodního majetku poplatníka, a to do 5 let po ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti,
*
na příjmy, které plynou poplatníkovi z budoucího prodeje akcií v době do 5 let od nabytí,
*
na příjmy z budoucího prodeje akcií pořízených z jeho obchodního majetku, pokud příjmy z tohoto převodu plynou v době do 5 let od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti poplatníka, i když smlouva o převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí nebo od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti.
Pokud se na příjmy z prodeje akcií pořízených ze soukromých zdrojů fyzické osoby a nezahrnutých do obchodního majetku poplatníka a příjmy plynoucí jako protiplnění menšinovým akcionářům při uplatnění práva hlavního akcionáře na výkup účastnických CP nevztahuje osvobození od daně z příjmů dle § 4 ZDP,
podléhají tyto příjmy zdanění jako ostatní příjem podle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP.
Základem daně (dílčím základem daně) je příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení.
Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příjem, k rozdílu se nepřihlíží.
Výdaje, které převyšují příjmy v tom zdaňovacím období, kdy poprvé plynou splátky nebo zálohy na prodej akcií, mohou být uplatněny v tomto zdaňovacím období až do výše tohoto příjmu. Jestliže plyne příjem i v dalších zdaňovacích obdobích, postupuje se obdobně, a to až do výše celkové částky, kterou lze podle tohoto ustanovení jako výdaj uplatnit.Jako výdaj lze uplatnit
kromě nabývací ceny akcie
i výdaje související s uskutečněním prodeje
(např. odměnu finančnímu poradci, odměnu za zprostředkování prodeje akcií, výdaje na spoje v souvislosti s uskutečněním prodeje akcií, provize obchodníkovi s CP, poplatek za provedení převodu, výdaj za sepsání smlouvy o převodu akcií apod.) a platby za obchodování na trhu s CP při pořízení akcií.
V případě prodeje akcií získaných darem nebo zděděním je výdajem cena zjištěná podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí.PŘÍKLAD
Občan zakoupil v březnu 2013 ze svých soukromých prostředků 200 akcií společnosti za cenu 180 Kč/akcii. Ke dni 30. 11. 2013 akcie po vzestupu jejich ceny prodal za cenu 240 Kč/akcii. Podíl fyzické osoby na základním kapitálu činí nákupem těchto akcií 5,1 %.
Na příjem z prodeje se nevztahuje ustanovení § 4 odst. 1 písm. w) ZDP, i když doba mezi nabytím a pře vodem akcií přesáhla dobu 6 měsíců, protože přímý podíl na základním kapitálu fyzické osoby přesáhl 5 %. Je proto nutno postupovat podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. r) ZDP. Podle tohoto ustanovení ne byly splněny podmínky pro osvobození příjmů z prodeje akcií, protože doba mezi nabytím a převodem akcií nepřesáhla dobu 5 let. Příjem z prodeje akcií 200 x 240 Kč = 48 000 Kč bude podléhat zdanění dle § 10 ZDP. Jako daňový výdaj může poplatník uplatnit pořizovací cenu akcií 200 x 180 Kč = 36 000 Kč a další výdaje související s prodejem a pořízením akcií ve smyslu znění § 10 odst. 5 ZDP.
PŘÍKLAD
Poplatník s příjmy ze závislé činnosti uskuteční v roce 2013 následující prodej akcií, pořízených ze soukromých peněžních prostředků:
+--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+ | Akcie | Nákup | Počet | Pořizovací | Prodej | Počet | Prodejní | | společnosti | dne | akcií | cena akcie | dne | akcií | cena | +--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+ | A | 10.12.2012 | 100 | 450 Kč | 20.10.2013 | 100 | 650 Kč | | B | 12.4.2013 | 100 | 700 Kč | 10.8.2013 | 100 | 480 Kč | +--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+
Na akcie společnosti A se vztahuje § 4 odst. 1 písm. w) ZDP (předpokládejme, že podíl na základním kapitálu nepřevyšoval u osoby 5 %). Mezi nabytím a prodejem akcií společnosti A uplynula doba 6 měsíců stanovená jako podmínka pro osvobození příjmů od daně z příjmů, proto je tento příjem od daně z příjmů osvobozen.
U prodeje akcií společnosti B není splněna podmínka pro osvobození příjmu z prodeje těchto akcií, a proto příjem z prodeje CP podléhá zdanění dle § 10 ZDP. Příjem z prodeje akcií společnosti B činí 48 000 Kč, jako daňový výdaj může poplatník uplatnit pořizovací cenu CP 70 000 Kč, ale pouze do výše dosažených příjmů z prodeje - ztrátu z prodeje akcií nelze uplatnit.
Dílčí základ daně z prodeje CP dle § 10 ZDP tak bude činit 0 Kč. Přesto musí fyzická osoba podat při znání k dani z příjmů za rok 2013, ve kterém uvede dílčí základ ze závislé činnosti dle potvrzení od své ho zaměstnavatele a dílčí základ z ostatních příjmů roven 0.
PŘÍKLAD
Příklad
V roce 2013 uskuteční občan následující prodej akcií dvou společností, pořízených ze soukromých peněžních prostředků, které nebyly vloženy do obchodního majetku. Podíl na obou společnostech nepřesáhl 5 % základního kapitálu.
+--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+ | Akcie | Nákup | Počet | Pořizovací | Prodej | Počet | Prodejní | | společnosti | dne | akcií | cena akcie | dne | akcií | cena | +--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+ | A | 10.10.2012 | 100 | 550 Kč | 5.2.2013 | 100 | 850 Kč | | B | 15.3.2013 | 100 | 800 Kč | 10.7.2013 | 100 | 550 Kč | +--------------+------------+--------+-------------+------------+--------+----------+
Mezi nabytím a prodejem akcií společnosti A i B neuplynula doba 6 měsíců stanovená jako podmínka pro osvobození příjmů od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. w) ZDP. Příjem z prodeje CP podléhá zdanění podle § 10 ZDP.
Příjem z prodeje akcií společnosti A je ziskový a zisk z prodeje činí:
100 akcií x (850 Kč - 550 Kč) = 30 000 Kč
Příjem z prodeje akcií společnosti B je ztrátový a činí:
100 akcií x (550 Kč - 800 Kč) = -25 000 Kč
Vzhledem k tomu, že se jedná o jeden druh příjmů, může poplatník odečíst ztrátu z prodeje akcií společnosti B od zisku z prodeje akcií společnosti A. Dílčí základ daně podle § 10 ZDP bude roven 5 000 Kč.
ZDANĚNÍ DALŠÍCH VYBRANÝCH DRUHŮ PŘÍJMŮ PODLE § 10 ZDP
Příjmy plynoucí manželům ze společného jmění
Podle znění § 10 odst. 2 ZDP se příjmy, vyjmenované v § 10 odst. 1 ZDP plynoucí manželům ze společného jmění manželů, zdaňují u jednoho z manželů. Příjmy plynoucí manželům z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku a z něho byly vyřazeny, se zdaňují u toho z manželů, který měl takový majetek nebo právo zahrnuty v obchodním majetku. U příjmů plynoucích z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku zemřelého manžela a které plynou pozůstalému manželovi, se nepřihlíží ke lhůtě uvedené v § 4 odst. 1 písm. a) až c), r) a w) ZDP vztahující se k majetku nebo právu zahrnutým v obchodním majetku.
PŘÍKLAD
Manžel využíval ke svému podnikání nemovitost, která byla součástí společného jmění a byla zakoupena v roce 2007. Tuto nemovitost manžel vložil do svého obchodního majetku a uplatňoval daňové odpisy. V roce 2013 manžel zemřel. Zákonnou dědičkou je manželka, která tuto nemovitost prodá v roce 2013 za částku 350 000 Kč.
Na případ prodeje nemovitosti ve společném jmění manželů, která byla vložena jedním z manželů do obchodního majetku, se nevztahuje podmínka dodržení časového testu pěti let od vyřazení nemovitosti z obchodního majetku pro uplatnění osvobození příjmů z prodeje od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, ale pouze podmínka dodržení časového testu pěti let mezi nabytím a prodejem nemovitosti (stanoví to § 10 odst. 2 ZDP). Nemovitost měl totiž vloženu do obchodního majetku manžel, zatímco manželka je jiným daňovým subjektem a nemovitost neměla vloženu do obchodního majetku. Proto nebude v případě prodeje této nemovitosti manželkou přihlíženo k tomu, že nemovitost v době trvání manželství měl manžel vloženu do obchodního majetku. Příjem 350 000 Kč bude proto u manželky osvobozen od daně z příjmů, protože mezi nabytím a prodejem nemovitosti uplynulo více než 5 let.
Příjem z prodeje na splátky
Pokud dochází k prodeji hmotného majetku na splátky (zaplacení kupní ceny není najednou, ale v několika splátkách uskutečněných i v dalším zdaňovacím období) a příjem z prodeje podléhá zdanění jako ostatní příjem dle § 10 ZDP, protože není dodržen časový test pro osvobození příjmu od daně z příjmů podle § 4 ZDP, budeme postupovat podle znění § 10 odst. 5 ZDP. Zde se říká, že výdaje, které převyšují příjmy podle § 10 odst. 1 písm. b), c), f) a g) ZDP v tom zdaňovacím období, kdy poprvé plynou splátky nebo zálohy na prodej věcí movitých, CP, nemovitostí, na budoucí prodej nemovitosti nebo na prodej účasti na společnosti s r. o., resp. komanditní společnosti, mohou být uplatněny v tomto zdaňovacím období až do výše tohoto příjmu. Jestliže příjem plyne i v dalších zdaňovacích obdobích, postupuje se obdobně, a to až do výše celkové částky, kterou lze podle tohoto ustanovení uplatnit.
PŘÍKLAD
Občan prodal z důvodu úmrtí manželky v roce 2013 chatu za 680 000 Kč, kterou zakoupili v roce 2010 za 550 000 Kč. Daň z převodu nemovitostí činí 27 200 Kč a byla zaplacena prodávajícím v roce 2013. Nový kupující zaplatil při podpisu smlouvy o prodeji chaty v roce 2013 částku 200 000 Kč a zbývajících 480 000 Kč se zavázal v kupní smlouvě uhradit v roce 2014.
Při prodeji chaty je porušen časový test pro osvobození příjmů z prodeje od daně z příjmů podle § 4 ZDP. Proto příjem podléhá zdanění podle § 10. Celkové výdaje, které může poplatník uplatnit v souvislosti s prodejem chaty, činí: 550 000 Kč + 27 200 Kč = 577 200 Kč
Vzhledem k tomu, že za zdaňovací období 2013 obdržel poplatník jako příjem z prodeje chaty pouze částku 200 000 Kč, mohl k této částce uplatnit část celkových výdajů ve výši 200 000 Kč, takže dílčí základ daně podle § 10 bude roven nule.
Porušení podmínek odpočtu pojistného na soukromé životní pojištění
Pokud fyzická osoba nedodrží podmínky pro uplatnění odpočtu od základu daně zaplaceného běžného pojistného ve zdaňovacím období na jeho soukromé životní pojištění podle § 15 odst. 6 ZDP, a to z důvodu zániku pojištění nebo dodatečné změny doby trvání pojištění, nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká a příjmem podle § 10 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které byl poplatníkovi v příslušných letech z důvodu zaplaceného pojistného snížen základ daně. Toto neplatí u pojistných smluv, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odbytné a zároveň rezerva nebo kapitálová hodnota pojištění bude převedena na novou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínky pro uplatnění nezdanitelné části základu daně.
Nejedná se přitom o příležitostný příjem podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, takže se na tento příjem nevztahuje osvobození do výše 20 000 Kč podle § 10 odst. 3. písm. a) ZDP.
PŘÍKLAD
Občan uzavřel v lednu 2007 smlouvu na kapitálové životní pojištění pro případ smrti nebo dožití 60 let a hradil v letech 2007 až 2012 vždy na kalendářní rok výši pojistného 15 000 Kč. Věku 60 let dovrší občan v roce 2015. Počátkem roku 2013 však z důvodu potřeby finančních prostředků občan pojistnou smlouvu vypověděl. Odkupné bylo stanoveno ve výši 101 000 Kč.
Poplatník sice dodržel jednu z podmínek pro daňové úlevy z pojištění, tj. dobu trvání pojistné smlouvy 60 měsíců, ale nedodržel podmínku výplaty pojistného nejdříve v kalendářním roce, kdy dosáhne po platník věku 60 let. Ve zdaňovacích obdobích 2007 až 2012 si uplatnil poplatník odpočet od základu da ně ve výši zákonem stanoveného maxima 12 000 Kč. V kalendářním roce porušení podmínek pro daňové úlevy (rok 2013) musí v rámci přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvést jako dílčí základ da ně dle § 10 částku, o kterou byl poplatníkovi v předchozích letech snížen základ daně v důsledku za placeného pojistného, tj. částku 72 000 Kč. Odkupné bude podléhat srážkové dani [§ 8 odst. 1 písm. f), § 8 odst. 7 a § 36 odst. 2 písm. s) ZDP] - základem daně bude v našem případě plnění ze soukromého životního pojištění snížené o zaplacené pojistné poplatníkem, tj. částka 101 000 Kč - 90 000 Kč = 11 000 Kč.
Srážková daň z odkupného tak bude činit 11 000 Kč x 0,15 = 1 650 Kč.
Porušení podmínek odpočtu pojistného na penzijní připojištění, na penzijní pojištění a na doplňkové penzijní spoření
V případě, že poplatníkovi zanikne penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření bez nároku na penzi, jednorázové vyrovnání nebo jednorázové plnění z penzijního pojištění a současně je mu vyplaceno odbytné nebo jiné plnění související se zánikem penzijního pojištění, nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká ve smyslu znění § 15 odst. 5 ZDP a příjmem dle § 10 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které byl poplatníkovi v příslušných letech z důvodu zaplacených příspěvků na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem, na penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření základ daně snížen.
PŘÍKLAD
Občan uzavřel v lednu 2010 smlouvu na penzijní připojištění se státním příspěvkem a hradil v letech 2010 až 2012 vždy na kalendářní rok výši pojistného 18 000 Kč. V letech 2010 až 2012 v daňovém přiznání uplatnil odpočet nezdanitelné části základu daně ve výši 12 000 Kč. V roce 2013 však z důvodu potřeby finančních prostředků pojistnou smlouvu vypověděl. Odbytné bylo stanoveno ve výši 61 000 Kč.
Poplatník porušil podmínku pro uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně dle § 15 odst. 5 ZDP. V kalendářním roce porušení podmínek pro daňové úlevy, tj. v roce 2013, musí poplatník v rámci přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvést jako dílčí základ daně dle § 10 částku, o kterou byl po platníkovi v letech 2010 až 2012 snížen základ daně v důsledku zaplaceného pojistného, tj. o částku 36 000 Kč. Odbytné bude podléhat srážkové dani [§ 8 odst. 1 písm. e), § 8 odst. 6 a § 36 odst. 2 písm. s) ZDP] - základem daně bude v našem případě plnění z penzijního připojištění snížené o zapla cené pojistné poplatníkem, tj. částka 61 000 Kč - 54 000 Kč = 7 000 Kč. Srážková daň z odbytného tak bude činit 7 000 Kč x 0,15 = 1 050 Kč.