Omezení plateb v hotovosti, 2. část

(Podle rozsudku Nejvyššího správního sodu 5 Afs 33/2010-55 ze dne 15.7.2010, zveřejněno ve Sbírce soudních rozhodnutí 11/2010 pod č. 2136/2010, obdobně 5 Afs 32-40, 42-50/2009.)

Komentář k judikátu č. 1

Aby mohla být pokuta za porušení zákona udělena, musí být příslušné řízení zahájeno včas. Odpovědnost právnické osoby a podnikající fyzické osoby zaniká, jestliže správní orgán nezahájí řízení do jednoho roku ode dne, kdy se o deliktu dozvěděl, nejpozději však do 10 let ode dne, kdy by spáchán. Dle názoru Nejvyššího správního soudu začala v daném případě běžet roční lhůta od data, kdy bylo u provinivšího se subjektu provedeno místní šetření, k prekluzi nedošlo. Dále bylo řešeno, zda v případě, kdy ke zjištění o porušení limitu plateb v hotovosti došlo v průběhu daňového řízení, měla být vedena i formálně samostatná a oddělená řízení o daňové povinnosti na straně jedné a o porušení „hotovostních limitů“ na straně druhé. Nejvyšší správní soud došel k názoru, že v obou případech probíhá řízení podle ZSDP, nebylo tedy nutné je dále zcela oddělit.

Právní věta

"Jestliže v daňovém řízení nebo v řízení o správním deliktu nebyla otázka uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daňové povinnosti nebo pro uložení sankce za správní delikt účastníkem řízení vznesena a zároveň správní orgány mají za to, že k prekluzi nedošlo, nemusí ve svých rozhodnutích uvádět, že nenastala, či výslovně zmiňovat skutečnosti rozhodné pro posouzení této otázky; plně postačuje, pokud lze otázku, zda nedošlo k prekluzi, posoudit na základě správního spisu".

Shrnutí k judikátu

Součástí správního spisu je protokol ze dne 31.8.2007, ve kterém je zachycen průběh ústního jednání, jehož předmětem bylo projednání zjištěných údajů o hotovostních platbách. Tomuto jednání byl přítomen jednatel žalobce, kterému správce daně sdělil, že na základě místního šetření dospěl k závěru, že u konkrétně označených plateb existuje pochybnost o překročení limitu pro hotovostní platby podle zákona o omezení plateb v hotovosti.

Z uvedených okolností posuzovaného případu je zřejmé, že jako den, kdy se správce daně dozvěděl o porušení povinnosti dle § 4 zákona o omezení plateb v hotovosti, lze označit teprve až den, kdy správce daně provedl u žalobce místní šetření.

Teprve v jeho rámci totiž správce daně provedl ve smyslu krajským soudem citované judikatury správních soudů a Ústavního soudu k subjektivním prekluzívním lhůtám „úvodní posouzení“ svých zjištění ohledně provedených hotovostních plateb, tj. vyžádal si konkrétní podklady, na základě kterých svá prvotní zjištění ověřil a vyhodnotil tak, že se jedná o zjištění dostatečná k zahájení řízení o správním deliktu. Tato objektivní skutečnost je zřetelně zachycena v protokolu ze dne 18.5.2007, jenž je součástí správního spisu. I kdyby se ovšem roční prekluzívní lhůta pro zahájení řízení obsažená v § 6 odst. 3 zákona o omezení plateb v hotovosti počítala již ode dne 6.4.2007, kdy správce daně získal zcela předběžnou informaci - zmíněné pokladní knihy, nemohlo v daném případě k marnému uplynutí lhůty dojít, neboť vlastní řízení o uložení pokuty za porušení povinnosti dle zákona o omezení plateb v hotovosti bylo zahájeno již dne 31.8.2007. Stalo se tak v rámci ústního jednání, v jehož průběhu správce daně žalobci předestřel, u kterých konkrétně určených plateb existuje pochybnost o překročení limitu stanoveného pro hotovostní platby zákonem o omezení plateb v hotovosti. Správce daně dal zároveň žalobci možnost se ve stanovené lhůtě k předestřeným skutečnostem vyjádřit, případně předložit doklady, které by prokázaly, že u předmětných plateb k porušení zákona o omezení plateb v hotovosti nedošlo.

Vzhledem k uvedenému je zřejmé, že závěr krajského soudu o tom, že žalobou napadené rozhodnutí, stejně jako příslušné rozhodnutí správce daně, je z pohledu posouzení otázky nepřezkoumatelné, nebyl správný, naopak, ze správního spisu bylo možné bezpečně zjistit, že k uplynutí roční prekluzívní lhůty pro zahájení řízení a samozřejmě ani k uplynutí desetileté prekluzívní lhůty pro uložení pokuty nedošlo. Nejvyšší správní soud tudíž posoudil první stížní námitku jako důvodnou.

Další stížní námitka brojí proti závěrům krajského soudu, podle nichž v řízení o uložení pokuty za správní delikt podle zákona o omezení plateb v hotovosti nebyly zajištěny procesní záruky vyplývající z článku 6 Úmluvy. Konkrétně krajský soud zdůraznil, že předmětné řízení jako řízení o správním deliktu bylo nutné vést zcela odděleně od probíhajícího daňového řízení, přičemž řízení o správním deliktu mělo být dostatečně určitým úkonem zahájeno a žalobce měl být v souladu s čl. 6 odst. 3 písm. a) Úmluvy v rámci takového úkonu podrobně seznámen s povahou a důvody obvinění proti němu vznesených.

Nejvyšší správní soud ve své judikatuře vychází z ustálené rozhodovací praxe Evropského soudu pro lidská práva, podle něhož procesní záruky zakotvené v čl. 6 Úmluvy musí být garantovány v řízení o jakémkoli trestním obvinění, tedy nejen v trestním řízení soudním, ale i v řízení o správních deliktech (k tomu srovnej např. již rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27.10.2004, čj. 6 A 126/2002-27, publikovaný pod č. 461/2005 Sb. NSS). Lze tedy souhlasit s krajským soudem, že v předmětném řízení, ve kterém správce daně a stěžovatel rozhodovali o uložení pokuty za správní delikt podle zákona o omezení plateb v hotovosti, bylo třeba standardům, které představuje čl. 6 Úmluvy, dostát, což samozřejmě na druhou stranu neznamená, že by řízení o daném správním deliktu muselo zcela kopírovat úpravu obsaženou v trestním řádu.

Nejvyšší správní soud se však především nemůže ztotožnit se závěrem krajského soudu o tom, že by případné porušení procesních záruk vyplývajících z čl. 6 Úmluvy, které shledal krajský soud, mohlo samo o sobě založit nepřezkoumatelnost žalobou napadeného rozhodnutí, resp. rozhodnutí správce daně pro nesrozumitelnost nebo pro nedostatek důvodů ve smyslu § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů je rozhodnutí, ve kterém správní orgán své závěry dostatečným způsobem neodůvodnil, některou z uplatněných námitek účastníka řízení zcela opominul apod. Nepřezkoumatelná pro nesrozumitelnost jsou rozhodnutí, z nichž není zřejmé, o čem správní orgán rozhodoval, která obsahují rozporný výrok či rozpor mezi výrokem a odůvodněním či jiné obdobně závažné vady. Taková pochybení ovšem krajský soud žalobou napadenému rozhodnutí ani rozhodnutí správce daně konkrétně nevytýkal.

Nejvyššímu správnímu soudu tedy nezbývá než přisvědčit stěžovateli a uzavřít, že s ohledem na to, že v posuzované věci žalobce předmětné vady řízení v žalobě nenamítal, nepostupoval krajský soud správně, pokud takové vady shledal z úřední povinnosti, tj. bez vysvětlení jejich vztahu k uplatněným žalobním bodům.

Nad rámec výše uvedeného pak Nejvyšší správní soud již jen ve stručnosti konstatuje, že předmětné řízení o uložení pokuty za správní delikt vytýkanými vadami stiženo nebylo. Jakkoli není pochyb o tom, že žalobou napadené rozhodnutí mělo být vydáno v samostatném řízení o uložení pokuty za správní delikt, tj. nikoliv v rámci současně vedeného daňového řízení, nelze zároveň pominout skutečnost, že použitelným procesním předpisem byl v posuzovaném případě v souladu s § 5 odst. 2 zákona o omezení plateb hotovosti, v tehdy účinném znění, ZSDP. Správce daně i stěžovatel tudíž museli v daném případě postupovat podle příslušných ustanovení ZSDP. Nejvyšší správní soud poukazuje na to, že ZSDP, jak je koncipován, zohledňuje specifické rysy úkonů správních orgánů při správě daní. Obsahuje tudíž instituty a upravuje postupy, jež se do jisté míry liší od institutů a postupů typických pro běžné správní řízení upravené správním řádem. Pakliže tedy správní orgány postupovaly v souladu s příslušnými ustanoveními ZSDP, nelze takový postup posuzovat jako vadný, byť by se v určitých formálních aspektech lišil od běžných úkonů správních orgánů v řízení o správních deliktech podle správního řádu.

Tím, co bylo řečeno, jak Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, jistě nemohou být nijak zpochybněny či oslabeny nároky, jež jsou na řízení o správních deliktech s ohledem na jejich povahu kladeny článkem 6 Úmluvy. Ty musí být samozřejmě materiálně zajištěny v každém řízení o jakémkoli trestním obvinění.

Podle § 21 ZSDP platí, že řízení, jež se zahajuje z podnětu správce daně, je zahájeno dnem, kdy byl daňový subjekt nebo jiná osoba zúčastněná na řízení vyrozuměn o prvním úkonu, který vůči němu v řízení správce daně nebo jiné osoby, o nichž to zákon stanoví, učinili. Zmíněné ustanovení tedy na zahájení řízení z moci úřední neklade žádné další formální požadavky. Nejvyšší správní soud se otázkou zahájení předmětného řízení o správním deliktu již zabýval výše a konstatoval, že bylo zahájeno při ústním jednání konaném dne 31.8.2007, jehož průběh je zaznamenán v protokolu ze dne 31.8.2007, který byl v souladu s § 12 ZSDP o zmíněném ústním jednání sepsán. Z obsahu protokolu pak vyplývá, že v rámci ústního jednání správce daně žalobci sdělil, že u konkrétně vymezených plateb existuje pochybnost o tom, zda je vzhledem k jejich výši přesahující stanovený limit žalobce neprovedl či nepřijal v rozporu se zákonem o omezení plateb v hotovosti. Správce daně zároveň žalobce vyzval, aby se ve lhůtě do 10.9.2007 k uvedenému vyjádřil a uvedl skutečnosti či předložil důkazy na svoji obranu. Nejvyššímu správnímu soudu tedy nezbývá než konstatovat, že nároky kladené čl. 6 Úmluvy na zahájení řízení o trestním obvinění byly v daném případě materiálně naplněny.

Nakonec Nejvyšší správní soud musí rovněž zdůraznit, že formální i materiální náležitosti splňuje i rozhodnutí správce daně, kterým správce daně žalobci uložil pokutu za správní delikt. Z výroku tohoto rozhodnutí je patrný skutek, za který byl žalobce postižen a který spočíval v tom, že žalobce v průběhu jednoho kalendářního dne, tj. dne 11.5.2006, poskytl jednomu příjemci, panu J. K., platbu v hotovosti v celkové výši 500 000 Kč jako částečnou splátku půjčky. Dále je zde obsažena i právní kvalifikace takto vymezeného skutku, když se zde uvádí, že správce daně ukládá pokutu za porušení povinnosti stanovené v § 4 zákona o omezení plateb v hotovosti a je zde i odkaz na § 6 zákona o omezení plateb v hotovosti. Pakliže krajský soud shledává pochybení v tom, že tato právní kvalifikace se nalézá toliko v „záhlaví“ předmětného rozhodnutí, musí Nejvyšší správní soud konstatovat, že ani tento závěr není správný. Je naopak zřejmé, že první odstavec textu rozhodnutí pod nadpisem „Rozhodnutí o uložení pokuty“ není pouze „záhlavím“, ale již operativní částí rozhodnutí, jíž se ukládá pokuta, tedy jde o součást výroku rozhodnutí, který navíc splňuje i další náležitosti podle § 32 odst. 2 písm. d) ZSDP, když uvádí také částku a číslo účtu příslušné banky, na který má být částka zaplacena.

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu 8 Afs 70/2010-57 ze dne 28.2.2011.)

Komentář k judikátu č. 2

Stěžovatelce byla uložena za porušení zákona pokuta 4 000 Kč, ta se ale snažila argumentovat tím, že nebyla naplněna materiální podstata správního deliktu. Zjednodušeně řečeno, tvrdila, že nedošlo k žádné společenské nebezpečnosti v důsledku překročení limitu pro platby v hotovosti, k žádnému daňovému úniku a požadovala, aby jí žádná pokuta nebyla uložena. Upozorňovala též na rozsudek NSS 7 Afs 27/2008-46 (uvedli jsme ho v prvním díle výběru judikatury na toto téma v předcházejícím čísle časopisu), který došel k názoru, že i v případě, že zákon obsahuje minimální výši pokuty ve výši 10 000 Kč, lze pokutu neuložit, pokud nejsou naplněny materiální znaky deliktu. Zde však stěžovatelka úspěšná nebyla, soud došel k názoru, že udělení pokuty nebylo nedůvodné, neboť pro její oprávněnost není nutné, aby k daňovému úniku skutečně došlo. V rozsudku zmiňovaná novela zákona č. 303/2008 Sb. pak vypustila z předpisu minimální výši pokuty v částce 10 000 Kč, ve znění zákona po novele, není minimální výše pokuty stanovena.

Shrnutí k judikátu

Stěžovatelka nesouhlasila s posouzením materiální stránky správního deliktu. Domnívala se, že krajský soud neposoudil věc hledisky vytyčenými Nejvyšším správním soudem v rozsudku čj. 7 Afs 27/2008-46. Z argumentace Nejvyššího správního soudu stěžovatelce vyplynulo, že pokud došlo v době do novely zákona č. 254/2004 Sb. provedené zákonem č. 303/2008 Sb. ke spáchání jednání, které formálně naplňuje znaky správního deliktu (porušení povinnosti provést platbu bezhotovostně), ale jeho závažnost je tak nízká, že se ani pokuta v minimální zákonné výši 10 000 Kč nejeví přiměřenou, pak takové jednání není správním deliktem, neboť nenaplňuje jeho materiální stránku.

Dále stěžovatelka uvedla, že v době jejího jednání zákon č. 254/2000 Sb. stanovil za daný správní delikt pokutu nejméně 10 000 Kč. Správní orgány v předmětné věci usoudily, že přiměřenou pokutou je částka 4 000 Kč. Z jejich rozhodnutí stěžovatelce vyplynulo, že její jednání nenaplnilo materiální stránku předmětného správního deliktu. Výše pokuty totiž nedosáhla ani minimální zákonné hranice. Správní orgány a krajský soud podle stěžovatelky zohlednily novelizaci provedenou zákonem č. 303/2008 Sb. Nevzaly přitom v úvahu, že aplikují právní úpravu retroaktivně v neprospěch stěžovatelky. Taková aplikace v případě „trestního obvinění“ ve smyslu Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod není přípustná.

Jednání, které nebylo v době „spáchání“ materiálně trestné, se zpětně trestným stává, byť je uložený trest nižší, než byl nejnižší možný trest podle úpravy platné v době „spáchání“ údajného deliktu. Správní orgány ani krajský soud se těmito aspekty nezabývaly, a to přes existenci judikatury Nejvyššího správního soudu.

Konečně stěžovatelka tvrdila, že nebylo doloženo a zůstalo neprokázáno tvrzení přejaté i krajským soudem, podle nějž došlo k ohrožení hodnot chráněných zákonem č. 254/2004 Sb.

Rovněž poukázala na to, že v některých obdobích předcházejících popsanému jednání stěžovatelky byl kurz české koruny vůči euru na takové úrovni, že by ani platbou částky 480 000 Kč v hotovosti nemohlo dojít k překročení zákonného limitu 15 000 EUR. Věc je podle stěžovatelky třeba posuzovat i z tohoto hlediska. Fyzické a právnické osoby totiž v běžném obchodním styku nepřepočítávají jednotlivé platby aktuálním kurzem a spoléhají na jejich určitou a běžnou oscilaci.

Názor Nejvyššího správního soudu

Stěžovatelka se domnívala, že krajský soud ve věci nerespektoval právní názor Nejvyššího správního soudu vyslovený v rozsudku čj. 7 Afs 27/2008-46. Nejvyšší správní soud v označeném rozhodnutí především zdůraznil, že i u správního deliktu podle citovaného ustanovení zákona č. 254/2004 Sb. je třeba důsledně zkoumat jeho materiální stránku a byť není materiální stránka v zákoně výslovně upravena, její nepoužití by bylo v rozporu s jednotícími principy právního řádu. Zdejší soud opakovaně rozhodl, že k trestnosti určitého chování nestačí, když jednání vykazuje po formální stránce znaky skutkové podstaty deliktu. Zároveň jednání musí být společensky nebezpečné (škodlivé). Tento soud i v případech správních deliktů právnických osob trvá na tom, že pro kvalifikaci konkrétního protiprávního jednání jako správního deliktu musí být kromě formálních znaků deliktního jednání naplněna i materiální stránka deliktu, a jednání musí vykazovat určitou míru společenské nebezpečnosti ve vztahu k porušení povinnosti, stanovené zákonem na ochranu odpovídajících hodnot. To platí, přestože zákony upravující správní delikty materiální stránku deliktu neupravují (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31.5.2007, čj. 8 As 17/2007-135, č. 1338/2007 Sb. NSS).

Namítla-li stěžovatelka, že krajský soud neposoudil věc hledisky zmíněnými Nejvyšším správním soudem v rozsudku čj. 7 Afs 27/2008-46, pohříchu tato opomenutá hlediska blíže neidentifikovala. Z kontextu kasační stížnosti však vyplývá, že své jednání před novelou provedenou zákonem č. 303/2008 Sb. nepovažovala za společensky nebezpečné, pokud ani pokuta v minimální možné výši 10 000 Kč nebyla přiměřenou sankcí. Na tom stěžovatelka založila stanovisko o nenaplněné materiální stránce správního deliktu a nemožnosti jejího postihu.

Stěžovatelka však opomněla zohlednit zásadní odlišnost skutkových okolností jejího případu a věci, v níž Nejvyšší správní soud rozhodl rozsudkem čj. 7 Afs 27/2008-46. Nejvyšší správní soud přitom nepřehlédl, že na těchto nápadných rozdílech ve skutkovém základu věci krajský soud založil odůvodnění svého závěru o společenské nebezpečnosti jednání stěžovatelky.

V rozsudku čj. 7 Afs 27/2008-46, jehož obsah je ostatně účastníkům řízení i krajskému soudu podrobně znám, Nejvyšší správní soud na základě obsahu soudního a správního spisu vyjádřil pochybnosti o tom, že jednání účastníka řízení sledovalo zakrytí nezákonného původu výnosu s cílem vzbudit zdání, že se jedná o příjem nabytý v souladu se zákonem. Zavázal přitom příslušný krajský soud, aby při posuzování skutkového stavu vzal v úvahu zejména výši předmětné platby, okolnosti její úhrady a další skutečnosti. Pokud současně připustil, že zákonodárce nastavením minimální výše pokuty nepřímo onu minimální hranici společenské nebezpečnosti vyslovil, resp. uvedl-li, že do účinnosti zákona č. 303/2008 Sb. tato minimální hranice společenské nebezpečnosti ležela výše, než kde leží za úpravy ve znění po novele, nijak tím nepopřel zásady posuzování společenské nebezpečnosti konkrétního protiprávního jednání, opírající se o přísně individuální zkoumání specifických okolností dané věci. Krajský soud pak tomuto klíčovému požadavku při posouzení příslušné právní otázky dostál. Nejvyšší správní soud se se závěry krajského soudu ztotožňuje a pro stručnost na ně na tomto místě odkazuje. Stížní námitku tento soud neshledal důvodnou.

Namítla-li stěžovatelka závěrem kasační stížnosti, že ohrožení hodnot chráněných zákonem č. 254/2004 Sb. nebylo prokázáno, setrvala opět v rovině obecného tvrzení nedoprovázeného konkrétní stížní argumentací. Nejvyšší správní soud proto znovu odkazuje na závěry krajského soudu. Ten správně podotkl, že správním deliktem podle citovaného zákona nemůže být jen jednání, kdy k daňovému úniku skutečně došlo, a přisvědčil správním orgánům v jejich závěrech o možnosti ohrožení hodnot a zájmů chráněných tímto právním předpisem v kontextu posuzované věci. Pro úplnost Nejvyšší správní soud doplňuje, že úvahy stěžovatelky nad oscilací kurzů EUR, resp. Kč, nejsou způsobilé na výše přijatém právním názoru ničeho změnit, příp. ji dokonce ze spáchání správního deliktu vyvinit.

Brojila-li stěžovatelka proti nepřípustné retroaktivní aplikaci zákona č. 254/2004 Sb., ve znění účinném po novele provedené zákonem č. 303/2008 Sb., opírala se o chybné východisko nedostatku společenské nebezpečnosti svého jednání posuzovaného právní úpravou v předchozím znění. Její jednání totiž bylo správním deliktem již podle právní úpravy účinné v době spáchání deliktu, neboť z důvodů vytčených krajským soudem nepostrádalo materiální stránky. Pozdější právní úprava je přitom pro stěžovatelku ve vztahu k posuzování trestnosti, jak sama připouští a jak ostatně vyplývá z rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 27/2008-46, nepříznivější. Tak tomu ovšem není v otázce ukládání trestu za tento správní delikt. Proto správní orgány při ukládání sankce správně aplikovaly pro stěžovatelku příznivější právní úpravu. Jejich postup správně schválil i krajský soud. Ani tato námitka tedy nebyla důvodná.

Nejvyšší správní soud neshledal napadený rozsudek krajského soudu nezákonným, proto kasační stížnost zamítl.

(Podle rozsudku nejvyššího správního soudu 1 Afs 94/2010-69 ze dne 19.1.2011.)

Komentář k judikátu č. 3

V následujícím případě bylo zpochybněno včasné zahájení řízení ze strany správce daně. V poslední den prekluzivní lhůty doručil subjektu rozhodnutí o předvolání.

Vzhledem k tomu, že ZSDP náležitosti oznámení o zahájení řízení o správním deliktu neupravoval, došel Nejvyšší správní soud k názoru, že pro řádné zahájení řízení je potřeba dotčené osobě sdělit, že je s ní vedeno řízení o správním deliktu, za jaký skutek je stíhána, případně jaký trest jí hrozí. To „pouhé“ předvolání neobsahovalo, řízení bylo tudíž zahájeno až po prekluzi.

Po novele zákona č. 303/2008 Sb. by pak příslušné řízení bylo vedeno podle správního řádu. Požadavky správního řádu pak jsou vysvětleny v judikátu č. 4.

Dále je v rozsudku zmiňován limit 15 000 EUR, v současné právní úpravě je limit uveden v korunách - 350 000 Kč.

Shrnutí k judikátu

Stěžejní námitkou obsaženou v kasační stížnosti je názor žalovaného, že doručením rozhodnutí o předvolání žalobci dne 22.8.2006 bylo řádně zahájeno řízení o uložení pokuty podle zákona o omezení plateb v hotovosti.

Z dokladů společnosti S Laser, s. r. o., předložených Finančnímu úřadu v Uherském Hradišti dne 22.8.2005, vyplynulo, že žalobce vložil dne 13.7.2004 do pokladny společnosti v hotovosti částku přesahující 15 000 EUR. Kontrolní orgán (finanční úřad) byl oprávněn zahájit se žalobcem řízení o uložení pokuty v průběhu jednoroční subjektivní prekluzivní lhůty (§ 6 odst. 3 zákona o omezení plateb v hotovosti). Poslední den lhůty pro zahájení řízení o uložení pokuty tak připadal na 22.8.2006, tj. na den, kdy bylo žalobci doručeno rozhodnutí o předvolání. Nejvyšší správní soud proto zkoumal, zda tento úkon (rozhodnutí o předvolání) byl způsobilý zahájit řízení o uložení pokuty podle zákona o omezení plateb v hotovosti.

Ustanovení § 21 odst. 1 ZSDP upravuje obecný způsob zahájení řízení podle ZSDP; neobsahuje však bližší náležitosti písemností, jimiž finanční orgány zahajují řízení podle tohoto zákona. Vzhledem ke skutečnosti, že podle ZSDP postupují kontrolní orgány i při ukládání pokut za správní delikty, je nutné v řízeních o správních deliktech zohlednit specifika správního řízení trestního, a především zaručit obviněnému právo účinně se v řízení hájit. V případech správního trestání podle ZSDP tak bude nutné vycházet především z obecných principů spravedlivého procesu, které tvoří základ každého právního státu.

K obecným principům spravedlivého procesu lze nepochybně řadit právo být vyrozuměn o zahájení řízení. Každý účastník správního řízení má právo na to, aby ho orgán veřejné správy, jenž řízení vede, včas a vhodným způsobem vyrozuměl o zahájení řízení v určité věci a informoval ho, že je v postavení účastníka.

Proto je nutné trvat na tom, aby ve správním řízení trestním orgán veřejné správy, jenž zahajuje řízení z moci úřední, informoval obviněného o předmětu vedeného řízení a dostatečně určitě vymezil skutkový základ deliktu. Náležitá konkretizace skutku je důležitá zejména pro obviněného, který se se vzneseným obviněním může řádně seznámit a účinně se v řízení hájit, nicméně předchází rovněž situaci, že za jeden skutek bude obviněný trestán vícekrát.

Nejvyšší správní soud pak podpůrně vycházel rovněž z náležitostí zahájení řízení podle správního řádu, jakož i náležitostí oznámení o zahájení řízení v řízení trestním.

Podle § 46 odst. 1 věta druhá správního řádu musí oznámení o zahájení řízení z moci úřední obsahovat označení správního orgánu, předmět řízení, jméno, příjmení, funkci nebo služební číslo a podpis oprávněné úřední osoby.

Z ustanovení § 160 odst. 1 trestního řádu vyplývá, že výrok usnesení o zahájení trestního stíhání musí obsahovat popis skutku, ze kterého je tato osoba obviněna, aby nemohl být zaměněn s jiným, zákonné označení trestného činu, který je v tomto skutku spatřován; obviněný musí být v usnesení o zahájení trestního stíhání označen stejnými údaji, jaké musí být uvedeny o osobě obžalovaného v rozsudku (§ 120 odst. 2). V odůvodnění usnesení je třeba přesně označit skutečnosti, které odůvodňují závěr o důvodnosti trestního stíhání.

ZSDP náležitosti oznámení o zahájení řízení o správním deliktu neupravuje. Z výše uvedeného je však zřejmé, že osobě obviněné z jiného správního deliktu musí být příslušným orgánem sděleno, že je s ní vedeno řízení o správním deliktu, za jaký skutek je stíhána, případně jaký trest jí hrozí. Obdobné požadavky na zahájení řízení v tomto smyslu obsahují i shora citovaná ustanovení správního a trestního řádu. Nejvyšší správní soud proto v posuzovaném případě vycházel z obecných principů spravedlivého procesu a podpůrně i z náležitostí oznámení o zahájení správního řízení z moci úřední, resp. náležitostí usnesení o zahájení trestního stíhání, neboť takový výklad vede k ochraně práv obviněného.

Lze tak konstatovat, že správce daně dostojí požadavku na řádné zahájení řízení o správním deliktu podle ZSDP především tím, že obviněnému oznámí, že je s ním vedeno řízení o správním deliktu, zřetelně vymezí skutek, pro něž je řízení zahájeno, případně rovněž uvede, jaký postih za popsané jednání hrozí.

Účastníkovi řízení musí být při obdržení oznámení o zahájení řízení zřejmé, že je s ním vedeno řízení o uložení pokuty, pro jaký skutek je stíhán a v jakém procesním postavení v řízení vystupuje. V posuzovaném případě se žalobce dozvěděl o předmětu řízení teprve z výzvy o předložení důkazů ze dne 2.5.2007, tedy již po uplynutí lhůty pro zahájení řízení o uložení pokuty podle § 6 odst. 3 zákona.

Na základě výše uvedeného Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že krajský soud správně posoudil, že rozhodnutí o předvolání žalobce ze dne 16.8.2006 doručené žalobci v poslední den lhůty pro zahájení řízení o pokutě podle § 6 zákona o omezení plateb v hotovosti, nebylo způsobilé řádně zahájit řízení o správním deliktu. Uvedené předvolání totiž neobsahovalo zřetelné vymezení předmětu řízení ani konkrétní uvedení skutku, pro něž je řízení zahajováno. Nebylo z něj rovněž seznatelné, v jakém procesním postavení žalobce v řízení vystupuje. Lhůta pro zahájení řízení o uložení pokuty podle § 6 odst. 3 tak marně uplynula dne 22.8.2006.

Žalovaný tedy se svými námitkami neuspěl; Nejvyšší správní soud proto zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou.

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 9 Afs 23/2011-121 ze dne 26.10.2011.)

Komentář k judikátu č. 4

I v dalším případě šlo o spor o správné zahájení řízení před uplynutím . Zde nebyl stěžovatel úspěšný, správní řád požaduje pro oznámení o zahájení řízení označení správního orgánu, předmět řízení a identifikaci oprávněné úřední osoby. To se v daném případě stalo, jako problematická nebyla vyhodnocena skutečnost, že zároveň nebyl oznámen úmysl uložit pokutu.

Shrnutí k judikátu

Stěžovatel ve své argumentaci vychází z předpokladu, že kontrolní a sankční fáze řízení nebyla v projednávané věci dle platné právní úpravy nijak oddělena, a řízení o uložení pokuty tudíž zahájil již dne 4.7.2008, kdy při ústním jednání sdělil žalobkyni, že zahájil kontrolu plateb v hotovosti, tedy prostým oznámením zahájení kontroly nadlimitních plateb ve smyslu zákona o omezení plateb v hotovosti.

Z obsahu odůvodnění rozsudku krajského soudu lze dovodit, že za úkony, které by mohly naplňovat povahu úkonu zahajujícího řízení o správním deliktu, považoval sdělení učiněné správcem daně při ústním jednání ze dne 4.7.2008 ve vztahu ke zdaňovacímu období 2005/2006 a při jednání ze dne 10.11.2008 ve vztahu k období 2006/2007, kdy byla žalobkyni sdělena konkrétní skutková porušení výčtem 5, resp. 52, příjmových pokladních dokladů. Krajský soud dospěl k závěru, že ze sdělení správce daně zaznamenaných v protokolech o jednáních nevyplývá, že správce daně měl v úmyslu s žalobkyní vést řízení o uložení pokuty. Dle názoru krajského soudu tedy při ústních jednáních dne 4.7.2008 a 10.11.2008 správce daně neučinil úkon, kterým bylo zahájeno řízení o uložení pokuty, v důsledku čehož došlo k prekluzi práva pokutu uložit. Nejvyšší správní soud však sdělení správce daně učiněná vůči žalobkyni při výše uvedených ústních jednáních posoudil ohledně jejich způsobilosti zahájit řízení o porušení povinnosti uložené zákonem č. 254/2004 Sb. odlišně. Je však nutno se s krajským soudem ztotožnit v závěru, že řízení o uložení pokuty za porušení zákona o omezení plateb v hotovosti pro hospodářský rok 2006/2007 nebylo zahájeno při ústním jednání dne 4.7.2008, kdy správce daně sdělil žalobkyni podrobnosti ohledně porušení zákona o omezení plateb v hotovosti ve vztahu k období hospodářského roku 2005/2006, avšak ve vztahu k období hospodářského roku 2006/2007 pouze konstatoval zahájení daňové kontroly s tímto vymezením, bez uvedení dalších podrobností. Ke specifikaci sdělení správce daně ohledně řízení o porušení povinností uložených zákonem o omezení plateb v hotovosti za období 2006/2007 došlo až při jednání 10.11.2008, kdy správce daně toto své zjištění žalobkyni sdělil prostřednictvím uvedení konkrétních jednání, v nichž porušení zákona spatřuje. Tento úkon, tj. sdělení učiněné správcem daně při jednání dne 10.11.2008, bude podroben v další části rozhodnutí rozboru, zda byl způsobilý dle platné právní úpravy zahájit řízení o uložení pokuty za období hospodářského roku 2006/2007 dle uvedeného zákona. Nejvyšší správní soud se však ztotožňuje s krajským soudem, že tímto úkonem nemohlo být zcela obecné sdělení učiněné správcem daně ve vztahu k období 2006/2007 dne 4.7.2008. Jak je výše uvedeno, při ústním jednání dne 4.7.2008 byly správcem daně sděleny konkrétní údaje o porušení zákona o omezení plateb v hotovosti pouze ke zdaňovacímu období 2005/2006.

Zákon o omezení plateb v hotovosti samostatný procesní postup pro ukládání pokut nestanoví. Ve znění platném do 18.8.2008 odkazoval zákon o omezení plateb v hotovosti ustanovením § 5 odst. 2 ohledně postupu při provádění kontroly a při ukládání pokut na zvláštní právní předpisy upravující řízení ve věcech daní a poplatků a celní řízení. Správce daně tedy v řízení o uložení pokuty dle zákona o omezení plateb v hotovosti postupoval v řízeních zahájených do 17.8.2008 dle ZSDP. Dle přechodných ustanovení zákona č. 303/2008 Sb. se řízení, která nebyla pravomocně skončena před účinností tohoto zákona, dokončila podle dosavadní právní úpravy, tj. i v nich správce daně postupoval dle ZSDP.

Ode dne účinnosti novely č. 303/2008 Sb. byl odkaz na použití procesní úpravy ZSDP vypuštěn, aniž byl nahrazen explicitním pokynem k aplikaci konkrétní procesní úpravy pro řízení vedená o uložení pokuty za porušení povinnosti stanovené tímto zákonem. Z obecných pravidel pro vedení správního řízení lze tedy dovodit, že na řízení se vztahují ustanovení zákona č. 500/2004 Sb., správní řád (dále jen „správní řád“). Tato úvaha je potvrzena textem důvodové zprávy k zákonu č. 303/2008 Sb., kde je právě nastolení subsidiárního využití správního řádu v těchto řízeních uvedeno jako jeden ze záměrů změny zákona (blíže viz sněmovní tisk č. 388/0). Řízení o porušení povinností stanovených zákonem o omezení plateb v hotovosti zahájená od 18.8.2008 a později jsou tedy vedená dle správního řádu. Zahájení řízení z úřední povinnosti, jak tomu v dané věci bylo, je upraveno v § 46 správního řádu, dle něhož musí oznámení o zahájení řízení obsahovat označení správního orgánu, předmět řízení a identifikaci oprávněné úřední osoby.

V projednávané věci je stěžejní posoudit úkony učiněné správcem daně vůči žalobkyni při jednáních dne 4.7.2008 a 10.11.2008, při nichž bylo žalobkyni sděleno zjištění porušení zákona o omezení plateb v hotovosti, přesněji řečeno, relevanci těchto úkonů ve vztahu k zákonem stanoveným požadavkům na zahájení řízení. Z výše uvedeného rozboru právní úpravy je zřejmé, že každý z těchto úkonů spadá časově do jiného znění zákona o omezení plateb v hotovosti. Zatímco ústní jednání dne v řízení o uložení pokuty dle ZSDP, při jednání dne 10.11.2008 již byl povinen použít subsidiárně správní řád.

Praktický důsledek aplikace odlišné procesní úpravy však není zásadní.

V řízení o kasační stížnosti proto Nejvyšší správní soud ověřil, jaké údaje byly správcem daně žalobci sděleny při ústním jednání dne 4.7.2008 k porušení povinností uložených zákonem o omezení plateb v hotovosti ve zdaňovacím období 2005/2006, a při ústním jednání dne 10.11.2008 ve vztahu k období 2006/2007. Dle protokolu o ústním jednání sepsaného správcem daně dne 4.7.2008 bylo žalobkyni sděleno, že správce daně pro období hospodářského roku 2005/2006 rozšiřuje kontrolu o kontrolu plateb v hotovosti dle zákona č. 254/2004 Sb. Dále bylo výslovně konstatováno, že správce daně na základě kontroly pokladních příjmových a výdajových dokladů zjistil, že došlo k porušení zákona o omezení plateb v hotovosti, neboť žalobkyně učinila platbu převyšující limit v přepočtu 15 000 EUR, který tento zákon ukládá. Správce daně dále specifikoval pět transakcí, při nichž dle jeho názoru došlo k porušení uvedeného zákona. Součástí protokolu je dále vyjádření daňového subjektu, který uvedl, že podá písemné vysvětlení později. Obsahově stejné sdělení ve vztahu k období 2006/2007 poskytl správce daně žalobkyni při jednání dne 10.11.2008, při kterém jí rovněž sdělil, že zjistil porušení zákona o omezení plateb v hotovosti a konkretizoval transakce, při nichž k tomu došlo.

Dle názoru Nejvyššího správního soudu správce daně sdělením uvedených údajů dal žalobkyni zcela jednoznačnou informaci, že zjistil v jejím jednání porušení zákona o omezení plateb v hotovosti a jakými konkrétními skutky se tohoto porušení dle jeho názoru dopustila. Obsahově lze uvedené oznámení bezpochyby hodnotit jako vyrozumění o prvním úkonu, který je vůči žalobkyni v tomto konkrétním řízení činěn, ve smyslu § 21 ZSDP. Vzhledem k výše uvedené argumentaci je však nutno dále posoudit, zda toto oznámení splňuje podmínky stanovené pro úkon zahajující řízení v § 46 správního řádu, a to jak ve vztahu k období 2006/2007, tak i k období 2005/2006, neboť požadavek srozumitelného sdělení předmětu vedeného řízení byl judikaturou Nejvyššího správního soudu vznesen obecně pro zahájení jakéhokoliv řízení o správním deliktu. V projednávané věci bylo tedy nutno posoudit, zda oznámení správce daně o porušení zákona o omezení plateb v hotovosti včetně konkretizace jednání, kterým došlo k tomuto porušení, obsahovalo dostatečně srozumitelnou informaci o předmětu vedeného řízení, neboť ostatní náležitosti oznámení zahájení řízení dle § 46 správního řádu (označení správního orgánu, identifikace oprávněné úřední osoby) nejsou sporné.

Předmětem řízení je v dané věci porušení zákona o omezení plateb v hotovosti, což bylo správcem daně výslovně konstatováno. Dále je pro účinné zahájení řízení o správním deliktu nezbytné, aby správní orgán dostatečně určitě vymezil skutkový základ deliktu. Pouze při dodržení tohoto požadavku lze zachovat právo obviněného seznámit se se vzneseným obviněním a účinně se v řízení hájit. Z protokolů o ústních jednáních ze dne 4.7.2008 a 10.11.2008 Nejvyšší správní soud ověřil, že správce daně zde označil jednání, kterým mělo k porušení zákona dojít, včetně uvedení data transakce, označení předmětného pokladního dokladu, subjektu, od něhož byla úhrada přijata, důvodu transakce, výše přijaté úhrady a aktuální výše limitu stanoveného zákonem o omezení plateb v hotovosti vypočtená dle platného směnného kurzu. Žalobkyni bylo po tomto sdělení zřejmé, v jakém jednání spatřuje správce daně skutkový základ deliktu, jakým způsobem jej hodnotí a co jí klade za vinu. Z tohoto hlediska byly žalobkyni sděleny veškeré údaje, které potřebovala pro využití svého práva na obhajobu (shodně rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 31.3.2010, čj. 1 Afs 58/2009-541; též ze dne 20.11.2003, čj. 5 A 73/2002-34).

Je však nutno připustit, že správce daně žalobkyni při úkonech dne 4.7.2008 a 10.11.2008 výslovně nesdělil, že jí za zjištěné porušení zákona hodlá uložit sankci. Dle názoru Nejvyššího správního soudu však absence tohoto sdělení v daném případě nemohla způsobit neúčinnost zahájení řízení o porušení zákona o omezení plateb v hotovosti. Řízení o uložení pokuty dle zákona o omezení plateb v hotovosti není rozděleno na část nalézací a část sankční. Žádné ustanovení zákona či jiné závazné právní normy neukládá správci daně, aby vedl při kontrole dodržování zákona o omezení plateb v hotovosti samostatně řízení, ve kterém by pouze zjišťoval, zda povinnosti stanovené tímto zákonem byly porušeny, toto řízení uzavřel kladným či záporným zjištěním, a v případě zjištění porušení některé z povinností by zahájil samostatné řízení o uložení sankce.

Žalobkyně nemohla být v projednávané věci ani přes nesdělení informace o zamýšleném uložení sankce na pochybách o tom, že správce daně s ní povede řízení o porušení povinnosti stanovené zákonem o omezení plateb v hotovosti, neboť toto porušení v jejím jednání shledal. Dle Nejvyššího správního soudu sdělení správce daně při ústních jednáních dne 4.7.2008 a 10.11.2008 týkající se porušení povinností stanovených zákonem o omezení plateb v hotovosti ve vztahu ke zdaňovacím obdobím hospodářského roku 2005/2006 a 2006/2007 lze považovat za úkony, kterými bylo zahájeno řízení o porušení uvedených povinností.

Na základě uvedených úvah Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že řízení o zjištění porušení povinností uložených zákonem o omezení plateb v hotovosti bylo vůči žalobkyni zahájeno dne 4.7.2008 ve vztahu k období 2005/2006 a dne 10.11.2008 ve vztahu k období 2006/2007. Závěr krajského soudu o neúčinném zahájení řízení uvedenými úkony správce daně tedy nebyl správný a kasační námitky stěžovatele byly shledány důvodnými. Nejvyšší správní soud tedy dospěl k závěru, že řízení se žalobkyní ve věci porušení zákona o omezení plateb v hotovosti bylo zahájeno ohledně části vytýkaných skutků dne 4.7.2008 a ohledně jejich další části dne 10.11.2008, lze proto konstatovat, že k zahájení řízení došlo před uplynutím prekluzivní lhůty stanovené § 6 odst. 3 zákona o omezení plateb v hotovosti.

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu 2 Afs 47/2009-43 ze dne 4.12.2009, obdobně 2 Afs 44-46/2009, 1 Afs 37 a 39 /2009 ze dne 11.6.2009.)

Komentář k judikátu č. 5

Jádrem sporu byl výdajový pokladní doklad na „nadlimitní“ částku, který finančním orgánům postačil jako důkaz porušení zákona. Dotčený subjekt navrhl výslech svědka, který by objasnil, že ve skutečnosti byla rozporovaná částka hrazena v postupných splátkách, které by zákon neporušily a navrhl též jako důkaz účetnictví. Finanční orgány nevyhověly, Nejvyšší správní soud naopak označil neprovedení svědecké výpovědi a důkazu účetnictvím za chybné.

Shrnutí k judikátu

V posuzovaném případě je podstatné, že stěžovatel (finanční ředitelství) odmítl v sankčním řízení provést důkazy, které navrhoval žalobce ve svůj prospěch, přičemž stěžovatel vyloučil již předem tu možnost, že by jimi mohl být zpochybněn závěr, učiněný na základě důkazu již provedeného, a to předmětného výdajového podkladního dokladu. Jeho důkazní sílu označil stěžovatel takřka za nezpochybnitelnou s tím, že tento důkaz pochází z konkursního spisu jakožto důvěryhodného zdroje. Stěžovatel se sice zabýval předloženou dohodou o splacení závazku, avšak tento důkaz zhodnotil tak, že byl sepsán dodatečně a účelově a že jej tudíž nemůže brát jako důkazní prostředek hovořící ve prospěch žalobce. Přestože lze souhlasit se stěžovatelem v tom, že důkazní hodnota výdajového pokladního dokladu je vzhledem k okolnostem vysoká, ani tato okolnost neopravňuje správní orgány k tomu, aby zcela vyloučily provedení důkazů navrhovaných žalobcem. K takovému postupu by mohly být oprávněny toliko v případě, kdy by navrhované důkazy zcela zjevně nemohly zjištěný skutkový stav jakkoliv ovlivnit. O takovou situaci se však zjevně nejedná, neboť žalobce předložil písemný důkaz - dohodu o splacení závazku, z jehož obsahu by bylo možno dovodit způsob placení, který by důvod k sankcionování žalobce nezakládal. Přestože tento důkazní prostředek stěžovatel provedl, nemohl bez dalšího hovořit o jeho účelovosti či dodatečném sepsání, aniž by provedl i důkazy jiné, navrhované žalobcem. Krajský soud tedy zcela správně tento přístup stěžovatele neakceptoval, neboť ve svém důsledku představuje zásah do práva žalobce na spravedlivý proces.

Pokud se jedná konkrétně o navrhovaný výslech svědka R. V., i zde lze pro úplnost odkázat na konstantní judikaturu zdejšího soudu (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20.1.2006, čj. 4 As 2/2005-62, publikovaný pod č. 847/2006 Sb. NSS), z níž vyplývá, že výpověď navrhovaného svědka nelze dopředu hodnotit jako bezcennou, neboť by tím mohlo dojít k porušení práva na spravedlivý proces.

Na shora uvedených závěrech nemůže nic změnit ani stěžovatelem správně reflektovaná skutečnost, a sice že žalobce důkaz svým účetnictvím navrhl až v žalobě u krajského soudu. V řízení o uložení sankce za správní delikt totiž stěžovateli nic nebránilo v tom, aby takový důkaz provedl sám i bez návrhu, čímž by se potvrdila či vyvrátila tvrzení žalobce ohledně provedení výplaty částky 430 098 Kč ve splátkách. Na rozdíl od daňového řízení totiž v řízení o správním trestání je správní orgán tím, na kom leží důkazní břemeno pro řádné prokázání skutkového stavu.

(Podle rozsudku Nejvyššího soudu čj. 30 Cdo 1780/2010 ze dne 16.11.2011.)

Komentář k judikátu č. 6

V dalším rozsudku se přesuneme ze správních soudů k Nejvyššímu soudu. I když zde porušení zákona o omezení plateb v hotovosti hrálo jen okrajovou roli, je vhodné ho v našem přehledu zmínit. K Nejvyššímu soudu totiž doputovalo dovolání subjektu, který chtěl zpochybnit platnost uzavřené smlouvy o prodeji nemovitosti. Kromě řady dalších důvodů, které nesouvisí s předmětem tohoto článku, se pokusil namítat neplatnost kupní smlouvy z důvodu porušení zákona o omezení plateb v hotovosti. Nejvyšší soud však dovolání odmítnul a jako důvod k neplatnosti kupní smlouvy důsledku případného porušení zmíněného zákona neshledal.

Shrnutí k judikátu

Podle dovolatele důvod neplatnosti smluv, k němuž odvolací soud při právním posouzení věci nepřihlédl, spočívá v tom, že kupní smlouvu z 15.12.2005 a také kupní smlouvu z 20.12.2005 ohledně nemovitostí na LV č. 4032 nekvalifikoval jako smlouvy, které v ustanoveních o kupní ceně obcházejí zákon č. 254/2004 Sb.

Názor Nejvyššího soudu

K dovolací argumentaci dovolatele týkající se absolutní neplatnosti předmětné smlouvy pro rozpor či obcházení zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti, ve znění pozdějších předpisů, nutno uvést, že tato otázka nebyla odvolacím soudem v napadeném rozhodnutí vůbec řešena, resp. nebyla určující pro jeho rozhodnutí, nehledě na skutečnost, že samo porušení povinnosti provést bezhotovostní platbu není spojeno s neplatností právního úkonu, nýbrž může naplnit skutkovou podstatu správního deliktu ve smyslu shora citovaného zákona.

Nejvyšší soud dovolání odmítnul.

(Podle rozsudku Nejvyššího soudu čj. 6 Tdo 28/2013-71 ze dne 20.2.2013.)

Komentář k judikátu č. 7

I v další kauze zůstaneme na půdě Nejvyššího soudu. I zde nebylo porušení zákona o platbách v hotovosti hlavním projednávaným bodem. Podstatou soudního řízení byla zpronevěra finančních prostředků obviněným. Při obraně proti náhradě škody pak tento argumentoval, že poškozeným by neměla náležet právní ochrana, protože předáním peněz obviněnému v hotovosti byl porušen zákon o omezení plateb v hotovosti. Soudy však tuto argumentaci odmítly a došly k závěru, že případné porušení hotovostního limitu může přinést sankci podle zmíněného zákona, nemůže ale mít dopad na trestní odpovědnost obviněného či na náhradu škody poškozeným.

Shrnutí k judikátu

V neposlední řadě namítl, že minimálně u části poškozených, pokud je jejich výpověď považována za věrohodnou, došlo k porušení zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti a o změně zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 254/2004 Sb.“), a že soud nalézací i soud odvolací měl tuto skutečnost zohlednit a posoudit, zda je na místě takovým nárokům přiznávat ochranu v trestním řízení v podobě rozhodnutí o náhradě škody. Státní zástupkyně rovněž poznamenala, že pokud se obviněný poukazem na zákaz hotovostních plateb nad určitou výši, vyplývající ze zákona č. 254/2004 Sb., pokusil dovodit, že z důvodu porušení tohoto právního předpisu ze strany poškozených jim nepřísluší právní ochrana, pak mu nelze přisvědčit. Tito by případným porušením uvedeného předpisu na své straně založili pouze důvody k vyvození odpovědnosti za správní delikt ve smyslu ustanovení § 5 uvedeného předpisu. Stalo by se tak bez jakéhokoliv právního dopadu na splněné podmínky trestní odpovědnosti obviněného.

Nejvyšší soud se zcela ztotožnil se státní zástupkyní rovněž ohledně námitky obviněného, že minimálně část poškozených porušila zákaz hotovostních plateb nad určitou výši, vyplývající ze zákona č. 254/2004 Sb., v důsledku čehož by jim neměla být přiznána právní ochrana v trestním řízení v podobě rozhodnutí o náhradě škody. Tato námitka, kterou vzhledem k její povaze nelze podřadit pod dovolací důvod podle § 265b odst. 1 písm. g) trestního řádu, obstát nemůže. Naznačení poškození by případným porušením uvedeného předpisu založili pouze důvody k vyvození odpovědnosti za správní delikt ve smyslu ustanovení § 5 uvedeného předpisu. To by ovšem nemělo žádný právní dopad na splněné podmínky trestní odpovědnosti obviněného a jeho povinnosti k náhradě škody, tak jak mu bylo v příslušných částech rozsudečného výroku přisouzeno.

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu 2 Afs 29/2009-60 ze dne 15.7.2009.)

Komentář k judikátu č. 8

V závěrečném případu byly řešeny dvě stěžejní otázky. První, z hlediska dnešní dikce zákona je již zastaralá (zákon do srpna 2008 pro sankcionovatelnost deliktu požadoval, aby příjemce platby musel vědět, že porušuje zákon, v dnešním znění předpisu již tento požadavek obsažen není). Druhou otázkou pak bylo správné stanovení limitu ve vztahu k DPH, tedy zda se pro překročení limitu vychází z částky včetně DPH či bez DPH. Soud došel k názoru, že je nutno vycházet z celkové částky, tedy včetně daně z přidané hodnoty.

Shrnutí k judikátu

Právní otázkou, kterou se ve smyslu kasačních námitek Nejvyšší správní soud zabýval, je to, zdali se pro účely zákona o omezení plateb v hotovosti do výše uvedeného limitu započítává i daň z přidané hodnoty. Podle § 3 odst. 2 písm. a) uvedeného zákona se totiž povinnost provést platbu bezhotovostním způsobem nevztahuje na platby daní, poplatků, cla, záloh na tyto platby, odvodů za porušení rozpočtové kázně a na jiné druhy plateb uskutečňované podle zákona o správě daní a poplatků nebo podle celního zákona, pokud tyto zákony nestanoví jinak.

Z dikce uvedeného ustanovení je zřetelné, že má zákon na mysli platbu daní podle ZSDP. Tento zákon se přitom vztahuje toliko na placení daní správci daně. Způsob placení daní je uveden v § 59 tohoto zákona. Podle odst. 1 řečeného ustanovení se daně platí příslušnému správci daně v české měně. Při každé platbě musí být uvedeno, na kterou daň je platba určena. Je-li platba poukázána v cizí měně, zaeviduje ji správce daně na osobní daňový účet daňového dlužníka ve výši, v jaké mu byla připsána na účet v české měně. Rovněž další odstavce uvedeného § 59 upravují pouze placení daní správci daně. Působnost ZSDP je pak stanovena v jeho § 1 odst. 1, dle něhož tento zákon upravuje správu daní, poplatků, odvodů, záloh na tyto příjmy a odvodů za porušení rozpočtové kázně (pro ně souhrnně zakotvuje legislativní zkratku „daně“), které jsou příjmem státního rozpočtu, územních rozpočtů a fondů. Je tedy zřejmé, že platbou daně podle zákona o správě daní a poplatků není míněno uhrazení částky (včetně daně z přidané hodnoty) obchodnímu partnerovi. Je jím pouze platba daně správci daně. Kdo je správcem daně, stanoví § 1 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků - jde o finanční orgány a další správní i jiné státní orgány České republiky, jakož i orgány územních samosprávných celků věcně příslušné podle zvláštních zákonů ke správě daní. Ostatně skutečnost, že se zákon o omezení plateb v hotovosti nevztahuje právě na platbu daní správci daně, vychází i z účelu tohoto zákona. V této souvislosti krajský soud v napadeném rozhodnutí správně poukázal na důvodovou zprávu, z níž vyplývá, že úmyslem zákonodárce bylo mimo jiné přispět novou úpravou ke zvýšení podílu bezhotovostních plateb a omezení možnosti tzv. praní špinavých peněz a daňových úniků. V případě platby daní správci daně taková rizika nehrozí, a proto se na ně zákon nevztahuje. Naopak v případě transakcí mezi obchodními partnery takové riziko existuje, a proto na ně zákon dopadá (lhostejno, zda jde o transakce mezi plátci daně z přidané hodnoty či nikoliv). Výklad naznačený stěžovatelem tak není správný.