Převod zemědělského podnikání z otce na syna

Abychom předešli atakům nevládních spolků zabývajících se rovnosti pohlaví, je třeba vyjasnit, že obrat „z otce na syna“ je zvolen čistě z didaktických důvodů, jako v praxi nejčastější případ. Nejedná se o žádnou cílenou diskriminaci zemědělek ani dcer, a mají-li zájem, tak mohou ženy postupovat prakticky stejně.

Podnikat v zemědělství může otec celou řadou způsobů. Nejtypičtější je samostatné podnikání fyzické osoby coby tzv. zemědělský podnikatel na základě § 2e zákona č. 252/1997 Sb., o zemědělství, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o zemědělství“), což podléhá registraci u obecního úřadu obce s rozšířenou působností. Zde existuje celá řada variant, jak může otec za dobu svého života předat, resp. přenechat své zemědělské podnikání synovi. Uveďme

Pro pořádek v pojmech dodejme, že podle § 502 NOZ se pojmem (dále také jen „závod“) rozumí Přičemž se má za to, že závod tvoří vše, co zpravidla slouží k jeho provozu. Jmění osoby podle § 495 NOZ tvoří souhrn jejího majetku a dluhů, a majetek obecně tvoří souhrn všeho, co dané osobě patří. Z praktického hlediska lze tedy s celým závodem nakládat jako s jednolitou hromadnou věcí, zahrnující jak provozní majetek, tak i související obchodní, nájemní i pracovněprávní smlouvy, pohledávky a rovněž i dluhy (závazky) soukromoprávní povahy. Naproti tomu veřejnoprávní pohledávky a dluhy, např. daňové, zůstávají i nadále převodci závodu, tedy otci.

čemuž by samozřejmě muselo ze strany otce předcházet založení vhodné právnické osoby, a když hovoříme v jednotném čísle, přichází do úvahy hlavně s. r. o. Výjimkou nejsou ani s. r. o. či v. o. s. založené otcem a synem společně, kde příp. v počátku může mít dominantní podíl otec, načež se převod zemědělského podnikání odbývá „vzdálením“ se otce buď snížením jeho podílu v dotyčné obchodní korporaci na symbolickou míru např. 1%, nebo převodem celého jeho podílu synovi (což je možné pouze u s. r. o., příp. a.s., ledaže by „synů“ bylo vícero). Mezi nejsložitější varianty patří využití tzv. přeměn obchodních společností a družstev podle stejně pojmenovaného zákona č. 125/2008 Sb. o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů, např. sloučení s. r. o. otce (které zanikne, přičemž otec, coby jeho společník bude tzv. vyplacen) s nástupnickou s. r. o. syna. Což by ale již nebylo převodem, nýbrž V dalším textu zůstaneme věrni tradičnímu převodu zemědělského podnikání z otce na syna na úrovni fyzických osob.

Prakticky od počátku směřuje Evropská unie převažující část společných příjmů do financování a podpory tzv. společné zemědělské politiky. Což bylo chvályhodné, pokud by šlo především o potravinářskou soběstačnost regionu, trvalou udržitelnost a ekologicky šetrné hospodaření. Tomu ale bohužel neodpovídá realita (např. štědré nekonečným lánům skleníků ve Španělsku). Nás ale nyní zajímá jedna ze světlých výjimek zemědělských dotací snažící se o smysluplnou podporu mezigeneračního předávání zemědělského žezla.

Nejprve to s účinností od 1.1.2000 bylo ze dne 17. května 1999 o podpoře pro rozvoj venkova z Evropského zemědělského orientačního a záručního fondu (EZOZF) a o změně a zrušení některých nařízení. Toto nařízení bylo zrušeno 1.1.2007 (až na určité výjimky) novým ze dne 20. září 2005 o podpoře pro rozvoj venkova z Evropského zemědělského fondu pro rozvoj venkova (EZFRV), které se vztahovalo na podporu Společenství pro programovací období, které začíná 1. ledna 2007 (...). Prozatím poslední dějství přineslo ze dne 17. prosince 2013 a o zrušení nařízení Rady (ES) č. 1698/2005. Nabylo účinnosti , kdy zrušilo předešlé nařízení Rady (ES) č. 1698/2005, které se nicméně i nadále použije na operace prováděné na základě programů schválených Komisí podle uvedeného nařízení před 1. lednem 2014.

Na tyto unijní předpisy navazuje v českých podmínkách zejména již zmíněný zákon o zemědělství, jehož § 2c se věnuje programu rozvoje venkova, zahrnující mj. také podporu podnikání. A rovněž zákon č. 256/2000 Sb., o Státním zemědělském intervenčním fondu a o změně některých dalších zákonů (zákon o Státním zemědělském intervenčním fondu), ve znění pozdějších předpisů, jelikož právě tento úřad (www.szif.cz) má v kompetenci provádění podle přímo použitelného předpisu Evropské unie upravujícího podpory pro rozvoj venkova z Evropského zemědělského fondu pro rozvoj venkova (EZFRV).

Podpora předčasného ukončení zemědělské činnosti si klade za cíle zajistit přiměřený příjem a důstojné životní podmínky pro starší zemědělce, kteří se rozhodnou ukončit aktivní zemědělské hospodaření (podnikání), a Podstatou opatření je převod veškeré užívané zemědělské půdy staršího podnikatelského subjektu na mladší a poskytnutí finanční podpory převodci jako částečnou náhradu příjmů za předpokladu splnění definovaných podmínek oběma podnikatelskými subjekty.

Je přirozené, že převod zemědělského podnikání z otce na syna se převážně uskutečňuje bezúplatně, vždyť otec hodlá takto podpořit svého potomka a nechce na tom finančně vydělat, co by to bylo za otce. Když ale zvolíme bezúplatnou variantu, zjednodušeně darování, objeví se daňový problém. Jak známo, („DPFO“) zvláště od roku 2014, kdy byl předmět zrušené daně darovací začleněn do předmětu daní z příjmů. A hodnota „darem“ nabytého zemědělského závodu nebo vybraných hodnotnějších majetkových položek sloužících k jeho provozování je pochopitelně značná, Daň by tak byla významnou překážkou obecně žádoucí snahy o omlazení zemědělských firem,

Jedná se o vyjmutí z předmětu daně z příjmů fyzických osob, které již od roku 2008 najdeme v § 3 odst. 4 písm. f) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), přičemž bylo už třikrát novelizováno.

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou příjmy získané:

Tuto novinku poprvé do ZDP přinesla novela zákonem č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, Bohužel ale Podle Důvodové zprávy tímto návrhem měla být odstraněna velká daňová zátěž pro nového nabyvatele majetku, (...). Cílem požadovaných změn právní úpravy bylo posílení kontinuity a rodinné tradice v zemědělském podnikání. Daňové výhody se proto uplatňovaly jen na osoby blízké. Což souviselo s dále tímto zákonem realizovaným rozšířením úlev daně dědické i na II. skupinu příbuzenských vztahů a nově také osvobození od daně darovací pro skupinu I. a II. Analogicky tomu proto majetkové vypořádání mezi osobami blízkými v souvislosti s předčasným ukončením činnosti zemědělského podnikatele mělo probíhat za stejných daňových podmínek jako v případě dědění.

Poznámka pod čarou „1e)“ odkazovala na výše zmíněné Nařízení Rady (ES) č 1698/2005, a dále na tuzemské prováděcí Nařízení vlády č. 69/2005 Sb., o stanovení podmínek pro poskytování v souvislosti s předčasným ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele.

Avizovaná administrativní chyba spočívala v nezamýšleném sloučení druhého bodu s dalším textem, který však měl být pro oba body společný. ZDP zákonem č. 2/2009 Sb. Čímž se text § 3 odst. 4 písm. f) ZDP dostal do původní podoby tak, aby bylo zřejmé, že předmětem daně nejsou příjmy získané jednak darováním nemovitostí nebo ostatního majetku, a dále příjmy získané převodem nemovitostí nebo ostatního majetku, a to v obou případech mezi osobami blízkými v souvislosti s předčasným ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele.

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou příjmy získané převodem majetku od osoby blízké, která byla zemědělským podnikatelem 1e) a předčasně ukončila provozování zemědělské činnosti.

Všimněme si, že vyjmutí ze zdanění nezůstalo jen u bezúplatných příjmů u pokračovatele („syna“), ale týká se také končícího převodce („otce“) v případě, že byla dohodnuta úplata za převod - nebude jí zdaňovat.

Podmínky předčasného ukončení zemědělské činnosti vycházely z nařízení Rady (ES) č. 1698/2005 a nařízení vlády č. 69/2005 Sb., takže daňový zákon mohl řešit pouze samotné vynětí příjmů z předmětu zdanění, aby byla odstraněna daňová zátěž pro nové nabyvatele zemědělského majetku (většinou děti), kteří pokračují v zemědělské činnosti osoby, která předčasně ukončila svoji zemědělskou činnost z důvodu získání předmětné (většinou rodičů). Ovšem vzhledem k tomu, že uvedené programy k podpoře rozvoje venkova končily s rokem 2013, Tohoto úkolu se zhostila další novela zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, s účinností

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou (příjmy získané převodem majetku mezi osobami blízkými v souvislosti s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele, pokud osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračuje alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek s výjimkou nepokračování v činnosti z důvodu smrti; při porušení této podmínky jsou tyto příjmy předmětem daně ve zdaňovacím období, kdy k převodu tohoto majetku došlo a má se za to, že poplatník není v prodlení, pokud podá dodatečné daňové přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém nesplnil tuto podmínku.

Nově tedy stanoví již přímo daňový zákon, že pokud by nabyvatel („syn“) zemědělskou činnost ukončil do 3 let od nabytí majetku, přestal by být příjem vyloučen ze zdanění. V takovém případě daňová úleva pomíjí, a to již od samého počátku, a S ohledem na délku lhůty pro stanovení daně, která je dle § 148 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), zpravidla tříletá, bude vždy tato lhůta ještě běžet, tudíž daň bude možné na základě dodatečného přiznání stanovit. Aby se dotyčný poplatník vyhnul daňové sankci - úrokům z prodlení a pokutě za opožděné tvrzení daně - musí dodatečné přiznání podat a zvýšení daně zaplatit nejpozději do termínu pro podání řádného daňového přiznání za zdaňovací období porušení tříleté podmínky pokračování v činnosti. Tedy obvykle do 1. 4. následujícího roku. Jde o obdobnou vstřícnost, jako u dodatečného přiznání kvůli změně způsobu uplatnění daňových výdajů ze skutečných na paušální nebo naopak v § 23 odst. 8 ZDP. Jedinou „polehčující“ okolností, která neruší původní vynětí ze zdanění, je úmrtí nabyvatele („syna“).

Poslední avizovaná třetí novelizace § 3 odst. 4 písm. f) ZDP nastala s účinností a přinesl ji zákon č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony. Jednalo se ale prakticky pouze o drobné legislativně technické zpřesnění. Při porušení tříleté testovací podmínky pokračování v činnosti zemědělského podnikatele totiž daňové přiznání musí podat poplatník i v případě, že původně daňové přiznání za předmětné zdaňovací období, kdy došlo k převodu zemědělského podnikání, nepodával, protože neměl zdanitelné příjmy.

Ustanovení § 3 odst. 4 písm. f) ZDP, ve znění pro rok 2015, je

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou příjmy získané převodem majetku mezi osobami blízkými v souvislosti s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele, pokud osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračuje alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek s výjimkou nepokračování v činnosti z důvodu smrti; při porušení této podmínky jsou tyto příjmy předmětem daně ve zdaňovacím období, kdy k převodu tohoto majetku došlo a má se za to, že poplatník není v prodlení, pokud podá dodatečné daňové přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém nesplnil tuto podmínku.

Významnější změnu posledně zmíněná novela přinesla ohledně prolomení lhůty pro stanovení daně v těchto případech. Jak jsme zmínili, podle daňového řádu činí tato lhůta, kdy je možno daň doměřit nebo vyměřit, zpravidla 3 roky, a to počínaje dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového přiznání. Ovšem aby měl správce daně dostatek času na prověření splnění této povinnosti, dostalo se do § 38r odst. 4 ZDP z příjmů fyzických osob:

Je jistě příjemné, že pokračovateli zemědělského podnikání („synovi“) spadne do klína zdarma rodinný poklad, za který nemusí státu nic platit na dani z příjmů. Však zaplatí dřinou, kterou provozování zemědělství obnáší. V daňové euforii by ale neměl „syn“ zapomenout na § 27 písm. j) ZDP, podle kterého je bylo od daně z příjmů osvobozeno nebo A samozřejmě zůstatkovou cenu darovaného hmotného majetku podle § 25 odst. 1 písm. o) ZDP daňově ani převodce zemědělského podnikání („otec“).

Daň z přidané hodnoty je pochopitelně ve hře pouze, pokud převodce zemědělského podnikání („otec“) je plátcem této daně. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), nemá speciální daňovou výjimku podporující mezigenerační obměnu zemědělských firem. Předmětem DPH je sice obecně dodání zboží pouze za úplatu, ovšem stanovuje § 13 odst. 4 písm. a) spolu s § 13 odst. 5 ZDPH v případě, že darem, a tedy z věcného hlediska bezúplatně, plátce převádí majetek, u kterého si uplatnil odpočet daně. Takže by převodce zemědělského podnikání („otec“) - jde-li o plátce DPH - musel přiznat odpovídající DPH na výstupu nejen v případě odprodeje jednotlivých složek obchodního majetku pokračovateli („synovi“), ale rovněž při jejich darování, kde se zpravidla projeví úplatnosti. Tuto daň by si sice mohl nabyvatel zemědělského majetku („syn“) nárokovat k odpočtu - pokud je také plátcem nebo se jím do 12 měsíců stane, viz § 79 ZDPH - ale jde o značnou administrativní komplikaci. Toto zdanění se samozřejmě netýká majetku, jehož dodání je v souladu s pravidly DPH osvobozeno od daně, jako např. u pozemků.

Naštěstí i v ZDPH najdeme určitou možnost citelného zjednodušení. Podle § 13 odst. 8 písm. a) spolu s § 14 odst. 5 písm. a) ZDPH totiž Protože zákon hovoří obecně o „pozbytí“, A díky zvláštnímu ustanovení § 4b odst. 1 ZDPH se pro účely tohoto zákona ustanovení o obchodním závodu použijí i tvořící samostatnou organizační složku. Aby ovšem bylo i v těchto případech zaručeno, že se majetek bez DPH nedostane k neplátci, tak se od plátce - pokud není plátcem („syn“) - Stanoví tak § 6b odst. 1 písm. b) ZDPH, načež by měl novopečený plátce do 15 dnů podat přihlášku k registraci dle § 94 odst. 2 ZDPH, což je sice pouze formální záležitost (plátcem už je), jejíž porušení ale správce daně potrestá.