D-333
Pokyn
Sdělení k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná
mezi spojenými osobami
Č.j.: 39/ 86 838/2009-393
V rámci zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen ZDP), byl do ZDP s účinností od 1. 1. 2006 zaveden pojem „závazné posouzení
způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami“ (dále jen závazné
posouzení), kterým jsou do českého daňového práva implementovány tzv. předběžné cenové
dohody (neboli předběžná cenová ujednání).
Ust. § 38nc ZDP určuje využití závazného posouzení na případy tzv. převodních
cen (viz také Směrnice OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy
- dále jen Směrnice OECD) a z hlediska procesních postupů navazuje na ustanovení §
132 a § 133 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále
jen DŘ), které upravují postup při vydávání rozhodnutí o závazném posouzení obecně.
Závazné posouzení přebírá principy předběžných cenových dohod ve smyslu Směrnice
OECD (odstavce 4.124-4.166) a dalších mezinárodních standardů (dále jen APA - z anglického
Advance Pricing Agreement) a přizpůsobuje je podmínkám českých daňových zákonů. Závazné
posouzení dává poplatníkům možnost ověřit si předem, zda způsob tvorby cen, které
jsou sjednávané mezi spojenými osobami (sdruženými podniky), je pro účely stanovení
základu daně v souladu s principem tržního odstupu, jak je obsažen v článku 9 - Sdružené
podniky - smluv o zamezení dvojího zdanění a v § 23 odst. 7 ZDP.
Na žádost daňového subjektu správce daně rozhodne, zda tento poplatník zvolil
takový způsob tvorby ceny, který povede k řádnému rozdělení příjmů a výdajů mezi
spojenými osobami, resp. sdruženými podniky.
Pro tohoto poplatníka bude toto rozhodnutí znamenat určitý stupeň jistoty v otázce,
jak bude správce daně posuzovat jím nastavené ceny pro účely stanovení základu daně.
Pokud bude poplatník v období, pro které bylo rozhodnutí o závazném posouzení vydáno,
naplňovat všechny podmínky, na jejichž základě správce daně rozhodl, a zásadně se
nezmění skutečnosti ovlivňující způsob tvorby ceny, bude správce daně při stanovení
daně v rámci dokazování při daňové kontrole nebo jiném postupu považovat takto vytvořenou
cenu za cenu obvyklou ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP.
Při aplikaci ustanovení § 38nc ZDP správce daně vychází především z postupů doporučených
Směrnicí OECD a zároveň přihlíží k výsledkům jednání pracovních orgánů EU v oblasti
APA, zejména EU Joint Transfer Pricing Fora (dále JTPF).
I.
POSTUP PŘI VYDÁVÁNÍ ROZHODNUTÍ O ZÁVAZNÉM POSOUZENÍ
1.
Pro jaké vztahy
1.1. Spojené osoby
Postup dle § 38nc ZDP v návaznosti na § 132 a § 133 DŘ se
použije pro případy, kdy poplatník sjednává ceny v obchodních vztazích s osobami,
které jsou vůči němu osobami spojenými (dále jen poplatník) ve smyslu § 23 odst.
7 ZDP.
1.2. Období
Pro zvýšení právní jistoty může poplatník podat žádost o posouzení
způsobu vytvoření převodní ceny, který navrhl, a to u případů, které v daném zdaňovacím
období probíhají nebo v budoucnu proběhnou. Nelze žádat o závazné posouzení obchodních
vztahů, které již ovlivnily výši daňové povinnosti (základ daně či daňovou ztrátu)
ve zdaňovacím období, za něž vznikla povinnost podat daňové přiznání.
Pokud poplatník
i v minulosti uplatňoval stejný způsob tvorby převodních cen, může při vydání kladného
rozhodnutí předpokládat, že i přes neplatnost závazného posouzení pro minulá období
bude správce daně v případě daňové kontroly za tyto roky při zjišťování správného
nastavení převodních cen postupovat podobně jako u vydaného závazného posouzení a
pokud podmínky odpovídají, dojde v podstatě ke stejným závěrům.
1.3. Počet transakcí
Žádost je obvykle podávána pro jednu transakci.
Pokud spolu
úzce souvisí více transakcí (více transakcí mezi stejnými subjekty týkající se stejného
obchodu, kombinované transakce), je vhodnější posuzovat obchodní vztah jako celek.
Na
druhou stranu, pokud poplatník předloží žádost o posouzení souboru transakcí, které
spolu úzce nesouvisí, a správce daně nebude souhlasit se způsobem tvorby u kterékoliv
z transakcí, zamítavé rozhodnutí se bude vázat k podané žádosti, tedy ke všem transakcím
v ní obsaženým.
Požadavek na počet transakcí v žádosti nelze zobecnit, vždy je potřeba
přistoupit k posuzovanému případu individuálně.
2.
Kdo podává žádost
Žádost může podat poplatník, na kterého se závazné posouzení
bude vztahovat, tedy který výše uvedenou cenu sjednává.
Pro případ, kdy se na posuzované
transakci bude podílet právnická osoba, která ještě nebyla založena, může žádost
podat jiná osoba, např. zakladatel této právnické osoby nebo jeho zástupce v souladu
s DŘ. Podmínkou je, že zřizovaná právnická osoba musí být dostatečně identifikována,
tzn. musí být zejména uveden její název, forma společnosti, sídlo, místo podnikání,
místo v organizační struktuře skupiny podniků a popis obchodních činností.
3.
Komu předložit žádost
Žádost o závazné posouzení podá poplatník místně příslušnému
správci daně, tedy svému finančnímu úřadu. V případě právnické osoby, jejíž založení
se předpokládá, bude žádost předložena správci daně, který by byl místně příslušný
této právnické osobě po jejím založení.
4.
Postup daňové správy při posouzení způsobu tvorby ceny
Správce daně, který
posuzuje způsob tvorby převodních cen, vychází z předpokladu, že údaje uvedené poplatníkem
jsou úplné a pravdivé. Povinností správce daně není ověřovat veškeré finanční ukazatele,
skutečnou výši nákladů a výnosů, skutečný objem plnění, parametry výrobků a služeb
apod. ani stanovovat případnou náhradní metodu. Správce daně prověří srovnatelné
podmínky, příp. vyzve poplatníka k objasnění skutečností uváděných v žádosti (dle
§ 89 odst. 1 DŘ) a zhodnotí, zda způsob tvorby ceny, který poplatník navrhuje, je
v souladu s principem tržního odstupu.
Při rozhodování o vydání rozhodnutí o závazném
posouzení bude správce daně vycházet ze způsobu tvorby ceny, který si zvolil poplatník.
Pokud poplatník dostatečně zdůvodní volbu tohoto způsobu, bude se tento způsob považovat
za náležitý pro vydání rozhodnutí o závazném posouzení.
Při posuzování žádosti se
postupuje ve shodě s postupy pro ověřování cen obvyklých (převodních cen) v případech
přezkoumání správnosti stanovení základu daně a daně (viz také Pokyn D-332, Sdělení
Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí
mezi sdruženými podniky - převodní ceny, č.j.: 39/86 829/2009-393, který lze najít
na internetových stránkách české daňové správy www.danovaspravacr.cz).
Správce daně
má právo veškeré informace nutné k ověření správnosti způsobu tvorby ceny prověřit,
a to způsoby uvedenými v DŘ, případně formou mezinárodní spolupráce (zákon č. 253/2000
Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní, ve znění pozdějších předpisů, článek Výměna
informací dvoustranných smluv o zamezení dvojího zdanění).
5.
Vydání rozhodnutí
O žádosti o závazném posouzení způsobu stanovení ceny rozhoduje
příslušný správce daně (§ 38nc odst. 3 ZDP).
Správce daně není zákonem vázán vydat
rozhodnutí v určité lhůtě, nicméně toto rozhodnutí vydá bez zbytečných odkladů, neboť
při správě daní není přípustné, aby správce daně prodlužoval dobu vydání rozhodnutí
vlastní nečinností. Doba vydávání rozhodnutí může být prodloužena v závislosti na
úkonech, které musí správce daně učinit pro zjištění podmínek pro vydání rozhodnutí.
Vydané rozhodnutí musí vedle základních náležitostí rozhodnutí podle § 102 DŘ obsahovat
také náležitosti dle § 132 DŘ.
6.
Účinnost rozhodnutí
Podle § 133 odst. 1 DŘ, je rozhodnutí při stanovení daňové
povinnosti účinné vůči správci daně, který rozhoduje o daňové povinnosti poplatníka,
na jehož žádost a kterému je rozhodnutí vydáno. Rozhodnutí je účinné, jen pokud je
rozhodnutí vydáno na základě totožných údajů se skutečným stavem věci v době rozhodování
o daňové povinnosti.
Rozhodnutí o závazném posouzení je účinné pro zdaňovací období
uvedená v rozhodnutí. Nelze jej použít pro posouzení daňových důsledků vyplývajících
z rozhodných skutečností, které nastaly ve zdaňovacím období, jehož běh započal po
uplynutí 3 let ode dne, v němž nabylo toto rozhodnutí právní moci; nestanoví-li správce
daně lhůtu kratší.
Zúčastněným osobám (tj. ostatním osobám, které se účastní posuzovaného
obchodního vztahu) a ostatním dotčeným správcům daně se rozhodnutí doručuje na vědomí.
Pokud
jsou zúčastněnými osobami osoby uvedené v § 2 odst. 3 a § 17 odst. 4 ZDP, kterým
nevzniká daňová povinnost z příjmů plynoucích ze zdrojů na území ČR, a tyto osoby
jsou rezidenty státu, s nímž má ČR uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění a
tato smlouva umožňuje provádění mezinárodní výměny informací o daňových subjektech,
pak je rozhodnutí zasláno na vědomí jako tzv. spontánní výměna informací příslušnému
úřadu smluvního státu, a to obvyklým způsobem stanoveným pro výměnu daňových informací.
Tento postup se neuplatní v případě, že již byl s tímto státem zahájen proces uzavírání
bilaterální APA na základě článku 25 smlouvy o zamezení dvojího zdanění.
V případě,
že po vydání rozhodnutí o závazném posouzení (v době jeho platnosti) správce daně
v souladu s postupy dle DŘ zjistí (a to i v mezinárodním kontextu), že podmínky uvedené
daňovým subjektem v žádosti nesouhlasí se skutečnostmi (tj. byly uvedeny nepřesně,
neúplně nebo nepravdivě) a na základě těchto podmínek bylo rozhodnutí o závazném
posouzení vydáno, nelze v souladu s § 133 odst. 5 DŘ toto rozhodnutí použít.
II.
CO MUSÍ ŽÁDOST OBSAHOVAT
Poplatník předkládá vlastní žádost o vydání rozhodnutí o závazném posouzení
v jednacím jazyce dle § 76 DŘ.
Žádost musí obsahovat alespoň údaje vyjmenované v § 38nc odst. 2 ZDP. Při předkládání
příslušné dokumentace (zejména dle písm. f) citovaného ustanovení) poplatník musí
doložit všechny skutečnosti, které budou mít vliv na posuzovaný způsob tvorby ceny.
K rozsahu příslušné dokumentace zveřejnilo Ministerstvo financí sdělení ve
formě pokynu (D-334, Sdělení Ministerstva financí k rozsahu dokumentace způsobu tvorby
cen mezi spojenými osobami, č.j.: 39/86 849/2009-393, který lze najít na internetových
stránkách české daňové správy www.danovaspravacr.cz.
Poplatník v žádosti o vydání rozhodnutí o závazném posouzení zdokumentuje skutečnosti,
které mohou mít podstatný vliv na posuzovaný způsob tvorby ceny. To mohou být především
informace o skupině, podniku, obchodním vztahu či dalších okolnostech majících vliv
na obchodní vztah, způsob, jakým poplatník stanovil převodní cenu a další.
III.
OSTATNÍ SOUVISLOSTI
1.
Správní poplatek
Žadatel je dle Přílohy zákona č. 634/2004 Sb., o správních
poplatcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZSP) Sazebníku, části I, položky
1, bod 1. písm. v) povinen uhradit správní poplatek ve výši 10 000 Kč, a to při podání
žádosti místně příslušnému správci daně. Poplatek se vztahuje k podané žádosti bez
ohledu na počet posuzovaných transakcí.
2.
Odvolání
Dle §132 odst. 3 DŘ nelze proti rozhodnutí o závazném posouzení
uplatnit opravné prostředky.
Tento pokyn nahrazuje pokyn D-292 vydaný pod č.j.: 39/116
680/2005-393, včetně dodatku k pokynu D-292 vydaného pod č.j.: 39/105 193/2007-393
a je účinný od 1.1.2011.
Ing. Jan Knížek, v. r.
vrchní ředitel skupiny 051