Prémiové články

Existenci (vratitelného) přeplatku je třeba pro účely souběhu daňového a insolvenčního řízení zjišťovat primárně postupem dle § 242 daňového řádu. Rozhodný je důvod vzniku přeplatku, nikoli jeho evidence.

V řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce nelze k námitkám navrhovatele provést posouzení, zda nabyl v dobré víře vlastnické právo k věci nezapsané (nezapisované) do veřejného seznamu od neoprávněného, nedoložil-li platný právní titul ani jiné důkazy prokazující nabytí vlastnického práva k tomuto majetku.

Řízení o prominutí části penále nelze obnovit postupem podle § 117 odst. 1 písm. a) daňového řádu z důvodu, že po prominutí části penále došlo v důsledku zrušení původního rozhodnutí daňových orgánů o doměření daně a penále správním soudem k novému doměření daně i penále.

Určit správný režim zdanění u pozemků nebývá jednoduché, byť se novela zákona o dani z přidané hodnoty snažila nastavit mantinely jednoznačněji než dříve platné znění. Následující text analyzuje, jak při určování režimu zdanění postupovat, jak určit stavební pozemek nebo pozemek tvořící funkční celek se stavbou. Věnuje se i velké výzvě, kterou bývá smlouva o převodu, pokud zahrnuje větší počet parcel. V oblasti nájmu nemovitostí rozšířila novela okruh osob, které mohou dobrovolně pronajímat s daní nebo jim může být s daní pronajímáno, o osoby neusazené v tuzemsku.

Novela zákona o daních z příjmů přináší zásadní změnu pro podnikatele – limit daňově uznatelné opravné položky se zvyšuje z 30 000 Kč na 50 000 Kč. Jak správně aplikovat nový limit, k němuž chybí přechodné ustanovení?

Je těžko představitelné až absurdní, aby správce daně každý svůj požadavek vůči kontrolovanému subjektu zhmotňoval do výzvy podle § 92 odst. 4 daňového řádu . K takto formalizovanému kroku je třeba přistoupit v situaci, kdy už správce daně zpracoval shromážděné podklady, které má k dispozici, a vznáší individualizované požadavky s odůvodněním tak, aby subjektu vyjasnil, co přesně a proč od něj chce (tedy již si vytvořil určité dílčí závěry).

Jednou z těchto objektivních skutečností měl být výběr dodavatele, resp. nedostatečné prověření společnosti L.M.N. ze strany stěžovatele. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že v obecné rovině považuje za dostatečné, pokud si daňový subjekt ověří svého obchodního partnera pomocí informací vyplývajících z veřejně dostupných rejstříků a evidencí, což také v posuzované věci stěžovatel učinil. Za nutně podezřelou skutečnost, která by podnikatele měla odradit od navázání obchodního vztahu, nelze považovat předluženost obchodního partnera, jak tvrdí žalovaný a potvrzuje městský soud. Tato skutečnost sice značí určitou rizikovost tohoto partnera, sama o sobě však nemusí nic signalizovat o zapojení dodavatele do daňového podvodu. Typickými podezřelými skutečnostmi svědčícími o rizikovosti obchodního partnera, resp. o jeho možném zapojení do podvodu na DPH je např. skutečnost, že jde o nově založenou společnost, případně o společnost mající „virtuální sídlo“, dochází u ní k častým změnám jednatelů, či je jednatelem nedohledatelná osoba s bydlištěm mimo ČR, společnost nezveřejňuje účetní závěry ve sbírce listin obchodního rejstříku apod. Podle kasačního soudu nelze za podstatnou objektivní skutečnost samo o sobě považovat, že finanční správa identifikovala přijímání reklamních služeb jako rizikové plnění často využívané k daňovým podvodům. Pouze na základě této skutečnosti totiž nelze po daňových subjektech odebírajících reklamu od zprostředkovatelů bez dalšího požadovat v podstatě enormní obezřetnost při podnikání, jak to nyní činí daňové orgány.

Co se týče opakovaného obchodování s totožným zbožím v řetězci ZEKOV, stěžovatelka odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 10. 2022, č. j. 5 Afs 55/2020 - 91, v němž kasační soud v kontextu prodeje mobilních telefonů konstatoval, že „[v]zhledem k objemu obchodovaného zboží a skutečnosti, že se jednalo o B2B obchody, totiž nelze považovat za zcela nepravděpodobné, pokud by se zlomek zboží skutečně neprodal koncovým zákazníkům a prošel opětovně přes sklad stěžovatele.“ V nyní posuzované věci však skutkové okolnosti nesvědčí o tom, že by opakované obchodování totožného zboží bylo důsledkem toho, že se jej nepodařilo prodat koncovému zákazníkovi, případně že k němu došlo z jiného racionálního důvodu, a to zejména s ohledem na to, že k opakovanému nákupu a prodeji totožného zboží došlo v řádu dnů.

Stejně tak dle Nejvyššího správního soudu nelze stěžovateli oprávněně vytýkat, že nepoptal dodání reklamy u některých společností představujících „dřívější“ články v řetězci s ohledem na to, že se osobně znal s jejich představiteli. Ačkoliv by takový postup mohl být pro stěžovatele ekonomicky výhodnější, není namístě mu obecně vytýkat (bez toho, aby správce daně blíže prokázal enormní výši ceny za zprostředkování reklamy), že poptal reklamní plnění od zprostředkovatele, a hodnotit tak výhodnost či nevýhodnost jeho svobodného podnikatelského rozhodnutí. V daňovém řízení nadto vyplynulo, že se jednatel stěžovatele osobně znal rovněž s jednatelem dodavatele společnosti L.M.N., což také může odůvodňovat výběr právě tohoto dodavatele.

Správci daně je nutno vytknout, že neprovedl širší analýzu cen za nabízené reklamy, resp. že nezjišťoval ceny hrazené jinými daňovými subjekty v obdobném postavení jako stěžovatel, kteří neodebírali reklamu přímo od prvotního poskytovatele. Jinými slovy, daňové orgány nepatřičně srovnávaly nesrovnatelné. Srovnání ceny hrazené stěžovatelem s cenou nabízenou „prvním článkem řetězce“ zde mohlo představovat spíše jen prvotní krok k získání informace o cenách reklamy v daném segmentu trhu. Správce daně nezjišťoval, v jaké fázi řetězce došlo k navýšení ceny, ani se nezabýval tím, zda takové zvýšení mělo nebo mohlo mít nějaké opodstatnění, resp. zda jednotlivé články řetězce nabízely služby s určitou přidanou hodnotou oproti předchozím článkům. Pouze obecně uzavřel, že navýšení ceny je natolik výrazné, že ji nelze odůvodnit ani dodatečnými náklady zprostředkovatele, ani tím, že byla sjednána komplexní reklama, tj. balíček služeb, v jehož rámci by si reklamní agentura zvyšovala ceny provizí za svoje služby. Nijak však neuvažoval nad tím, jaké navýšení ceny by ještě bylo v daném případě odpovídající. Správce daně kalkuloval pouze s cenou výroby banneru, nezabýval se však výší obvyklých nákladů zprostředkovatelů reklamy, včetně například jejich provize, o něž se přirozeně musí ceny nabízené prvotními poskytovateli reklamy zvýšit (a to eventuálně i několikanásobně). Závěr daňových orgánů o nadhodnocené ceně tak Nejvyšší správní soud považuje za zcela obecný a nedostatečně odůvodněný. Je přitom třeba zdůraznit, že sám stěžovatel nepovažoval sjednanou cenu za enormně vysokou, a ani kasační soud nemá za to, že by cena zvýšená 18,8x oproti ceně od prvotních poskytovatelů nutně musela být na první pohled alarmující.

Usnesením o přiznání odkladného účinku žalobě se tudíž pozastavují účinky napadeného rozhodnutí, a to až do doby pravomocného rozhodnutí krajského soudu; po dobu řízení o žalobě napadené rozhodnutí nevyvolává žádné účinky, nelze vynucovat povinnosti jím uložené apod. Pokud však v mezidobí od pravomocného rozhodnutí správního orgánu do právní moci usnesení o přiznání odkladného účinku žalobě nastaly skutečnosti předvídané napadeným rozhodnutím, (v daném případě správce daně postupoval zcela v souladu s § 154 daňového řádu a přeplatek použil na splatné nedoplatky), nelze je ignorovat, a tyto zůstávají odkladným účinkem nedotčeny. Jinými slovy, přiznání odkladného účinku pozastavuje účinky správního rozhodnutí, nerevidují se však ty, které již nastaly. Tento přístup je dle názoru Nejvyššího správního soudu v souladu s principem předvídatelnosti práva a rovněž odpovídá již zmíněné presumpci správnosti správních aktů. Pochybením správce daně by bylo, pokud by byť zákonem stanovené postupy při placení daní prováděl poté, kdy usnesení o přiznání odkladného účinku nabylo právní moci. Odkladný účinek sistuje, resp. odkládá účinky napadeného rozhodnutí (platební výměr nelze vykonat, postihnout exekucí), neruší však automaticky veškeré právní úkony, které správce daně provedl před právní moci usnesení o přiznání odkladného účinku v souladu s daňovým řádem (§ 149 a násl. daňového řádu).

Pokud právní norma konkrétní pravidlo neobsahuje, nelze tento nedostatek dohánět či dotvářet namísto zákonodárce. Jinak řečeno (ve spojitosti s nynějším případem), pokud daňová norma určité pravidlo či podmínku vůbec neobsahuje, nelze takovou podmínku (zde navíc v neprospěch daňového subjektu) dotvářet nad rámec jejího skutečného znění. Neobstojí ani odkaz stěžovatele na vývoj právní úpravy. Pro nynější věc je podstatné účinné znění zákona o daních z příjmů, které finanční orgány aplikovaly, nikoli jeho předešlé historické úpravy. Vyloučit určitý druh příjmu z osvobození od daně (a tím rozšiřovat okruh zdanitelných příjmů) v rozporu s jasnou dikcí zákona ostatně rozhodovací praxe ani nemůže, neboť takový přístup by byl v rozporu se zásadou nullum tributum sine lege (čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod).

Soud vnímá argumentaci stěžovatelky, že nejde o zcela dobrovolné zaplacení daně, neboť se děje na základě autoritativního rozhodnutí správce daně, a že je k úhradě nepřímo nucena nebezpečím platby úroků z prodlení, pokud by její odvolání nebylo úspěšné. Úroky z prodlení se totiž nestanoví od náhradní lhůty splatnosti, ale od původní lhůty splatnosti (§ 252 odst. 2 daňového řádu). Nicméně to nic nemění na závěru, že stále šlo o volbu stěžovatelky. Dodatečný platební výměr nebyl vykonatelný a stěžovatelka povinnost úhrady doměřené daně neměla.

Naopak se Nejvyšší správní soud ztotožňuje s krajským soudem, že podání dodatečného daňového přiznání na daň nižší je možné i po ukončené daňové kontrole. Tento závěr lze dovodit na základě argumentu a contrario z § 141 odst. 3 a § 141 odst. 6 daňového řádu. Z § 141 odst. 3 daňového řádu pouze jednoznačně vyplývá, že dodatečné daňové přiznání na daň nižší je nepřípustné, pokud došlo ke stanovení daně na základě pomůcek nebo sjednáním daně. V § 141 odst. 6 daňového řádu je pak výslovně nepřípustnost daňového přiznání navázána toliko na probíhající daňovou kontrolu. Nejvyšší správní soud má jisté pochopení pro obavy stěžovatele ze zneužívání uvedeného postupu daňovými subjekty proto, aby dosáhly opětovného přezkumu výše daňové povinnosti, která již byla stanovena na základě výsledků daňové kontroly. V projednávané věci se o takovou situaci nejedná, neboť žalobce neusiluje o nápravu své procesní pasivity v průběhu daňové kontroly, ale „jen“ dovozuje relevanci důkazů provedených v rámci jiného daňového řízení pro správné stanovení DPH. Daňový řád nadto obsahuje pravidla, která slouží k zamezení účinků právních jednání daňových subjektů, jejichž smyslem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu (viz např. žalobcem odkazovaný § 8 odst. 4 daňového řádu).

Článek 138 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty ve znění směrnice Rady (EU) 2018/1910 ze dne 4. prosince 2018 a článek 45a prováděcího nařízení Rady (EU) č. 282/2011 ze dne 15. března 2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty, ve znění prováděcího nařízení Rady (EU) 2018/1912 ze dne 4. prosince 2018 musí být vykládány v tom smyslu, že brání tomu, aby bylo osvobození od daně z přidané hodnoty podle čl. 138 odst. 1 směrnice 2006/112 ve znění směrnice 2018/1910 odepřeno pouze z toho důvodu, že nebyly předloženy takové důkazy o dodání zboží uvnitř Společenství, jaké jsou stanoveny v článku 45a prováděcího nařízení č. 282/2011 ve znění prováděcího nařízení 2018/19112 a dále že vnitrostátním daňovým orgánům ukládají povinnost posoudit veškeré důkazy předložené za účelem určení, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno z členského státu do místa určení nacházejícího se mimo jeho území, avšak uvnitř Unie, mimo případy domněnky stanovené v čl. 45a odst. 1 prováděcího nařízení č. 282/2011 ve znění prováděcího nařízení 2018/1912.

Článek 2 odst. 1 písm. c) a čl. 26 odst. 1 písm. b) směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládány v tom smyslu, že jednání věřitele směřující k vymožení jeho pohledávky v situaci, kdy takto jednal bez příkazu nebo zmocnění ze strany dlužníka, nespadá pod kvalifikaci „poskytnutí služby za úplatu“ nebo jej nelze za takové poskytnutí považovat ve smyslu těchto ustanovení.

Tento článek byl inspirován tradiční podzimní konferencí věnovanou fenoménu digitalizace a jejím dopadům do oblastí daňového poradenství a účetnictví. Akci, v pořadí již popáté, organizovala Komora daňových poradců ČR, která opět pozvala širokou škálu odborníků z různých oborů. Otázky digitálního světa tak byly probrány z různých úhlů a hledisek a posluchači si mohli odnést řadu zajímavých informací i praktických zkušeností, ať již seděli přímo v konferenčním sálu nebo u online přenosu prostřednictvím internetu.

Závěry žalovaného, tak jak je výslovně formuloval, jsou ve vzájemném rozporu. Důsledky těchto závěrů navíc nejsou logické. Pokud právě zpochybnění nákladů bylo důvodem k přechodu na pomůcky, pak z nich nelze vycházet jakožto z nezpochybněného důkazu. Z textu zákona vyplývá, že daňově uznatelnými náklady mohou být pouze náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Pokud tedy žalovaný měl za to, že evidované výdaje stěžovatelky nejsou daňově uznatelnými náklady, popř. je stěžovatelka vykázala v nesprávném zdaňovacím období, pak z těchto sporných nákladů logicky nelze vycházet jako nezpochybněného důkazu při stanovení daně podle pomůcek. Zároveň by za této situace postrádalo jakýkoliv smysl, aby žalovaný upravoval výnosy a nikoliv náklady.

Ospravedlnitelným důvodem prodlení z hlediska naplnění podmínek pro prominutí příslušenství daně dle § 259b odst. 2 daňového řádu není délka odvolacího řízení.

Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že cena sjednaného plnění byla v posuzované věci v dodavatelském řetězci natolik navýšena, že sama o sobě implikuje vědomost stěžovatele o účasti na podvodu na DPH.