Odvolání, obnova řízení, přezkum - strana 4

Placení daní tradičně zahrnuje kromě evidování daní také jejich vybírání, zajištění, vymáhání a s tím související úkony. Samotnou inkasní část lze pak rozdělit podle toho, zda jde o dobrovolnou úhradu, nebo úhradu nedobrovolnou. Předepisuje se daň splatná; pokud je včas a řádně uhrazena, dojde k zániku daňové pohledávky splněním. Tímto končí řízení v rovině platební. Není-li daň uhrazena, vzniká nedoplatek, který je buď vymahatelný, a v takovém případě je veden ve výkazu nedoplatků (exekuční titul), anebo se jedná o nedoplatek, jež dosud vymáhat nelze (je např. povoleno posečkání daně nebo neuplynula dosud náhradní lhůta splatnosti). Evidovány jsou jak daňové povinnosti, které byly splněny (daň již byla uhrazena), tak daňové povinnosti, které splněny nebyly (je zde nedoplatek). V následujícím příspěvku se blíže zaměříme na výkaz nedoplatků a jeho přezkoumatelnost v kontextu aktuální judikatury.

Na závěr a nad rámec nutného odůvodnění považuje Nejvyšší správní soud za nutné vyjádřit se k procesnímu postupu městského soudu. Městský soud si byl vědom, že v situaci, kdy se žalobce domáhá toho, aby soud zakázal žalovanému správnímu orgánu pokračovat v zásahu, a zásah v průběhu řízení skončí, je povinen žalobce vyzvat, aby na tuto skutečnost procesně zareagoval (upravil žalobní návrh – k poučovací povinnosti správních soudů srov. například nález Ústavního soudu ze dne 15. ledna 2019 sp. zn. III. ÚS 2634/18 ). Takto měl městský soud postupovat i v projednaném případě poté, co zjistil, že daňová kontrola byla ukončena vydáním platebního výměru.

Je proto nabíledni, že aby soudy ve správním soudnictví mohly prostřednictvím rozhodování o zásahových žalobách adresátům veřejné správy poskytovat ochranu jejich veřejných subjektivních práv skutečně efektivně, nesmí ve jménu vlastní vázanosti žalobním vymezením zásahu aplikovat při interpretaci žaloby slepý textualistický přístup bez přihlédnutí ke kontextu té které žaloby jakožto významového (byť zpravidla strukturovaného) celku. Opačný přístup by totiž nezřídka mohl vést k přemíře formalizace tohoto žalobního typu a v konečném důsledku tedy i k iluzornosti jím poskytované soudní ochrany. Takový nežádoucí důsledek nastal podle názoru Nejvyššího správního soudu právě v nyní posuzované věci.

Tak tohle asi leckterou pečlivou účetní nadzvedne ze židle. Přece není možné daňově uplatňovat výdaje zaplacené obvykle hotově za podivných okolností bez řádného dokladu kdovíkomu. Vždyť na každém školení slyší, že pravdou je v daních je pouze to, co se poplatníkovi podaří hodnověrně prokázat. A že by berňák uznal fakturu či pouhý výdajový doklad neznámého (neexistujícího) dodavatele podepsaný nečitelným klikyhákem, no to snad ne! Jenže… Naštěstí podnikatelé mohou rozhodnutí správce daně nechat přezkoumat správním soudem. A soudci věc obvykle nevidí pro-fiskálně a formálně, ani poplatníka coby „sprostého podezřelého“, ale posuzují širší paletu okolností, zvažují smysl a účel daňových ustanovení, zkrátka hledají spravedlnost. Takže skutečně někdy postačí prokázat, že výdaj byl vynaložen za účelem podnikání a osoba dodavatele není až tak podstatná.

Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, že požadavek na přezkoumatelnost rozhodnutí je požadavkem zcela legitimním a nelze z něj ustoupit; skutečnost, že zákonodárce na určitý typ rozhodnutí či jiných úkonů neklade např. tak přísné formální nároky (např. nevyžaduje odůvodnění či v daném případě rozpis plateb prokazujících vznik evidovaného nedoplatku ve výkazu nedoplatků) na tom nic nemění. Jinými slovy, pokud nelze údaje rozhodné pro posouzení zákonnosti přezkoumávaného správního aktu (zde exekučního příkazu) seznat z jeho odůvodnění ani z podkladového dokumentu, resp. exekučního titulu (zde z výkazu nedoplatků), je povinen správce daně tyto údaje prokázat jiným způsobem. Nepostačí tedy „sjetina“ plateb, kterou má správce daně k dispozici, a na kterou stěžovatel opakovaně odkazuje, neboť ta, jak již konstatoval Nejvyšší správní soud ve svém zrušujícím rozsudku, není schopna platební daňovou historii v podrobnostech prokázat. Správce daně proto musí přistoupit k takovému zpracování údajů o platbách a dalších skutečnostech jejich aktuální výši ovlivňujících (včetně zkoumání zániku daňové povinnosti, resp. prekluze práva ex offo), aby své povinnosti stran přezkoumatelnosti rozhodnutí dostál.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 12. 2019, čj. 9 Afs 87/2018-38

Uvedené skutečnosti jednoznačně dokládají, že žalobkyně neměla v daňovém řízení reálnou možnost seznámit se s důležitými podklady pro žalobou napadené rozhodnutí a vyjádřit se k nim. Teprve až v odvolacím řízení byly tyto listiny zařazeny do daňového spisu, o čemž se však žalobkyně vůbec nedozvěděla. Nemůže obstát argument stěžovatele, že žalobkyně mohla obsah listin zjistit ze seznámení s výsledky postupu k odstranění pochybností a z odůvodnění platebního výměru. Účastník řízení musí mít možnost se s podklady rozhodnutí seznámit přímo, nikoli v podobě již ovlivněné jejich interpretací ze strany orgánu veřejné moci. Ačkoli má stěžovatel pravdu, že nejde o typickou situaci předvídanou § 115 odst. 2 daňového řádu , který mu v případě provádění dokazování v odvolacím řízení ukládá seznámit odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy a umožnit mu vyjádřit se k nim, opomíná obecné ustanovení § 6 odst. 3 daňového řádu , dle něhož je správce daně povinen umožnit osobám zúčastněným na správě daní uplatňovat jejich práva. Právě toto ustanovení bylo v posuzovaném daňovém řízení porušeno.

Formalizované podání představuje při správě daní základní formu komunikace daňových subjektů se správcem daně. Aby bylo takové podání způsobilé k projednání, musí mít dle zákona řadu formálních a obsahových náležitostí. Smyslem této právní úpravy je zejména předejít nejasnostem a sporům stran toho, kdo podání učinil a jaké účinky pro správu daní jím zamýšlel, případně zda správce daně skutečně podání obdržel a mohl se jím zabývat. Mezi podáními pak mají zvláštní místo prostředky ochrany, kterými se může daňový subjekt domáhat přezkoumání zákonnosti rozhodnutí či postupů správce daně. Ty zpravidla musí obsahovat kromě obecných náležitostí podání rovněž náležitosti speciální, které odráží specifika daného prostředku ochrany. V tomto ohledu hrají zásadní roli náležitosti odvolání, na které zákon č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), odkazuje rovněž v případech uplatnění jiných prostředků ochrany. 1)

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 11. 2019, čj. 8 Afs 361/2018-49

Efektivním prostředkem ochrany v situaci, kdy byl v daňovém řízení ustanoven znalec (§ 115 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb. , daňového řádu), který může daňový subjekt poškodit na ústavně zaručených právech již při výkonu znalecké činnosti a nikoliv pouze jeho výsledkem (§ 77 téhož zákona), je žaloba proti rozhodnutí o nevyloučení znalce dle § 65 odst. 1 s. ř. s. Ustanovení § 70 písm. c) s. ř. s. , stanovující kompetenční výluky, se v takovém případě neuplatní.

Řádné opravné prostředky, jejichž vyčerpání požaduje § 5 s. ř. s. , jsou takové, které - jsou-li podány řádně a včas - dávají účastníkům řízení procesní oprávnění iniciovat přezkoumání vydaného správního rozhodnutí před nabytím jeho právní moci. Řádné odvolání tedy s sebou pravidelně přináší suspenzivní (odkladný) účinek. Účinky právní moci, a tedy i vykonatelnosti, se odkládají až do vyřízení opravného prostředku (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2004, č. j. 1 As 28/2004 – 106 , publ. pod č. 454/2005 Sb. NSS ). Podání námitky však nemá vliv na právní moc exekučního příkazu. Z uvedeného je zřejmé, že stěžovatel žádné řádné opravné prostředky neměl k dispozici a žaloba z tohoto důvodu nemohla být odmítnuta.

Odstraňuje-li odvolací orgán vady řízení, jimiž bylo zatíženo řízení v první instanci, disponuje logicky i stejnými procesními oprávněními, jakými disponoval správce daně. I za situace, kdy je povinnost odstranit procesní vadu uložena správci daně, děje se tak stále v rámci odvolacího řízení.

Pro pochopení rozsahu zjišťování skutečností odvolacím orgánem v řízení o zajištění daně je rovněž důležité, že se v řízení o odvolání nepřezkoumává rozhodnutí správce daně k právnímu a skutkovému stavu v době vydání zajišťovacích příkazů, jak by se mohlo zdát z argumentace stěžovatele. Řízení o odvolání dle daňového řádu tvoří jednotu s řízením před správcem daně. Odvolací orgán není vázán návrhy odvolatele, sám v průběhu odvolacího řízení může provádět dokazování (srov. § 114 odst. 2 a § 115 odst. 1 daňového řádu ). Nejde tedy o to, zda v době vydání zajišťovacích příkazů měl správce daně dostatečné důvody odůvodňující vydání zajišťovacích příkazů, ale zda tyto důvody trvaly i v době vydání rozhodnutí odvolacího správního orgánu.

Stěžovatel se dále domnívá, že i kdyby Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že lhůta skutečně uplynula až 22. 12. 2014, a vyjádření žalobce tedy bylo včasné, rozsudek krajského soudu neobstojí. Pochybení stěžovatele totiž dle něj nemělo žádný vliv na zákonnost jeho rozhodnutí. To dovozuje ze skutečnosti, že vyjádření žalobce ve skutečnosti neobsahuje žádná nová tvrzení, která by mohla závěry obsažené v rozhodnutí o odvolání zvrátit. Tak tomu však není. Možnost účastníků řízení vyjadřovat se v jeho průběhu k jednotlivým skutečnostem a důkazům je jejich základním procesním právem. Tomuto právu odpovídá povinnost správního orgánu se těmito vyjádřeními zabývat a své úvahy o nich promítat do rozhodnutí ve věci. Z důvodu, že stěžovatel o odvolání rozhodl, aniž by vyčkal do konce lhůty pro vyjádření, bylo toto základní procesní právo žalobci upřeno.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2019, sp.zn.7 Afs 321/2018 , www.nssoud.cz

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 8. 2018, sp. zn. 9 Afs 216/2018 , www.nssoud.cz

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 9. 2018, sp. zn. 1 Afs 79/2018 , www.nssoud.cz

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2019, sp. zn. 7 Afs 321/2018 , www.nssoud.cz

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 7. 2019, čj. 2 Afs 249/2017-66