Důkazní břemeno při zneužití práva nese správce daně, procesní pasivita se ale daňovému subjektu nevyplácí. Po rozsudku NSS ve věci Medin z února 2026 platí zákaz zneužití práva výslovně jako prostředek ultima ratio. Slabinou praxe zůstávají právní následky: správce daně odpírá celou daňovou výhodu a k doměřené dani se automaticky přidává penále. Druhý díl článku nabízí i praktická doporučení pro obranu a několik úvah de lege ferenda.
Zákaz zneužití práva v daních: důkazy, následky a obrana
Mgr.
Aleš
Jehlář,
advokátní
koncipient
ve Specialis, s. r. o., advokátní kancelářStručně k dvousložkovému testu
Zákaz zneužití práva upravuje § 8 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „“). Správce daně podle něj nepřihlíží k jednání, jehož převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového předpisu. První díl článku popsal vývoj institutu a dvousložkový test. Zneužití práva vyžaduje kumulativně splnění dvou podmínek:
–
objektivní
: jednání formálně odpovídá zákonu, ale příčí se jeho smyslu a účelu;–
subjektivní
: převažujícím účelem jednání je získání daňové výhody.Metodiku testu podrobně vymezil Nejvyšší správní soud (dále jen „
NSS
“) v rozsudku ze dne 26. 4. 2022, čj. 10 Afs 289/2021-42 (K-T-V Domeana
). Druhý díl navazuje praktickými otázkami. Kdo nese důkazní břemeno? Kdy je zákaz zneužití práva namístě? Jak má správce daně stanovit daň a hrozí i trestní odpovědnost?Kdo nese důkazní břemeno?
Obecné pravidlo § 92 odst. 3 DŘ ukládá daňovému subjektu prokázat vše, co uvádí v daňovém tvrzení a dalších podáních. Zákon č. 80/2019 Sb. však spolu s § 8 odst. 4 doplnil do § 92 odst. 5 DŘ písmeno f). Podle něj správce daně prokazuje skutečnosti rozhodné pro posouzení, zda převažujícím účelem právního jednání bylo získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového předpisu.
Nejde o novinku v pravém smyslu. Nejvyšší správní soud již v rozsudku ze dne 12. 6. 2020, čj. 5 Afs 114/2019-28, dovodil, že důkazní břemeno ohledně zneužití práva
tíží
správce daně. Učinil tak v bodě 31, tehdy ještě s odkazem na § 92 odst. 5 písm. c) DŘ. K závěru o neunesení břemene daňovým subjektem podle NSS nestačí pouhé popření jeho tvrzení bez dalšího dokazování.Břemeno se vztahuje k oběma podmínkám testu. Správce daně musí podle rozsudku
K-T-V Domeana
na základě objektivních okolností „vyloučit racionální ospravedlnění jednání daňového subjektu a najít umělou konstrukci sloužící k získání daňové výhody
“ (bod 30).Procesní pasivita