Odvolání, obnova řízení, přezkum

Pokud krajský soud ve svém v pořadí druhém rozsudku dospěje k odlišnému posouzení věci oproti v pořadí prvnímu rozsudku, jenž byl zrušen v řízení o kasační stížnosti (§ 103 odst. 1 s. ř. s. ), aniž by to bylo v důsledku závazného právního názoru Nejvyššího správního soudu nebo změny skutkového stavu či právní úpravy, je povinen svůj názorový posun přezkoumatelně odůvodnit.

Dále je také třeba, aby se NSS vyjádřil k námitce, že ve stěžovatelově případu byl porušen zákaz ne bis in idem, tedy zákazu dvojího trestání v téže věci, a to s ohledem na to, že stěžovatel byl za tutéž činnost již jednou odsouzen. Poprvé byl totiž odsouzen rozhodnutími trestních soudů a podruhé mu daňové orgány uložily penále z doměřené daně, které je třeba rovněž považovat za trest. Ani tuto námitku stěžovatel nevznesl před krajským soudem (ani v daňovém řízení), ačkoli tak učinit mohl. Přesto ji však NSS nemůže vyhodnotit jako nepřípustnou; naopak ji musí přezkoumat. … Jedná se tedy o argument, který je třeba zvážit jak z moci úřední, tak mimo rámec koncentrace řízení, a to v řízení před krajským soudem i před NSS.

I když reorganizace je v našich poměrech, coby institut úpadkového práva, aplikována jen velmi zřídka, u odborné veřejnosti byla vznášena otázka ohledně určení rozhodného data pro opravu základu daně u daňového subjektu, jehož úpadek je řešen reorganizací.

OSVČ podniká v advokacii a zároveň na základě živnostenského listu. Za rok 2023 měl příjmy cca 1 400 000 Kč pouze z advokacie, podal daňové přiznání, kde uplatnil výdaje procentem z přijmu ve výši 40 %. K 1. 1. 2024 vstoupil do režimu paušální daně a zvolil 1. pásmo. V květnu 2025 FÚ oznámil nesplnění podmínek pro vstup do paušálního režimu z důvodu špatně zvoleného pásma a celý režim od 1. 1. 2024 zrušil. Je postup FÚ správný? Nelze rozhodnutí nějak zvrátit, když 1. pásmo lze využít při podnikání na ŽL do výše 1 500 000 Kč a v roce 2024 tomu tak u OSVČ skutečně bylo. Pokud je rozhodnutí o zrušení režimu nezvratné, jsou stanoveny nějaké termíny, do kdy musí OSVČ podat daňové přiznání a související přehledy za rok 2024?

Kasační námitka, že žalovaný v odvolacím řízení porušil § 115 odst. 2 větu druhou daňového řádu , neboť stěžovatelku neseznámil s právním názorem odlišným od názoru správce daně, je nepřípustná podle § 104 odst. 4 s. ř. s. Zčásti je tomu tak proto, že stěžovatelka doslova zopakovala část své žalobní argumentace (body 3 až 6 kasační stížnosti se shodují s body 15, 16, 19 a 20 žaloby), na niž krajský soud dostatečně reagoval v bodech 47 a 48 napadeného rozsudku. Vzhledem k tomu, že krajský soud žalobní námitky vypořádal „originárně“, tedy nikoli přebráním odůvodnění žalovaného ani pouhým odkazem na něj, nelze v jejich pouhém zopakování spatřovat setrvání na dříve vznesené argumentaci, která je nadále schopná obstát proti závěrům krajského soudu. Úkolem Nejvyššího správního soudu totiž není opětovné projednání správní žaloby, ale přezkoumání správnosti postupu krajského (městského) soudu (usnesení ÚS z 22. 11. 2022, sp. zn. II. ÚS 1852/22 a nález ÚS ze 14. 5. 2024, sp. zn. IV. ÚS 623/23 , bod 17).

NSS zdůrazňuje, že není možné vzít za prokázané jednotlivé nestandardní okolnosti a činit na jejich základě závěry o důvodnosti odepření nároku stěžovatelky na odpočet DPH a ignorovat přitom argumenty, které stěžovatelka ve vztahu k těmto nestandardním okolnostem v žalobě uplatnila. NSS nesdílí názor žalovaného, podle nějž stačí, že se s příslušnými žalobními body krajský soud vypořádal implicitně. Aby mohl krajský soud vycházet z toho, že nastaly žalovaným popsané nestandardní okolnosti, bylo nutné níže uvedené a řádně uplatněné žalobní body vypořádat výslovně. To však krajský soud neučinil.

Přezkum správního rozhodnutí je přitom podstatou správního soudnictví. Úkolem správních soudů je jednak ověřit, zda správní orgány rozhodly v souladu se zákonem, jednak o tom přesvědčit i účastníka, který tento předpoklad zpochybnil. Z odůvodnění jejich rozsudků tak musí být zřejmý nejen výsledek přezkumu, ale i argumentační cesta, po níž soud ke svému výsledku dospěl. Povinností soudu ovšem tak jako tak zůstává se s podáními stran pečlivě seznámit a veškeré vznesené námitky vypořádat. U dlouhých textů bývá tento úkol obtížnější, přesto na něj soud nemůže rezignovat nebo si jej nepřiměřeně ulehčit tím, že jen stroze převezme závěry správních orgánů. Soud přitom není povinen odpovídat na každou účastníkovu větu. Z dlouhých podání má vydestilovat to podstatné, nemůže však zcela potlačit konkrétní námitky a postavit proti nim jen vždy platné obecné zásady. Účastník by totiž z rozsudku měl poznat, že soud o jeho argumentech a o konkrétních okolnostech věci skutečně přemýšlel. Stejně jako se má účastník snažit přesvědčit soud, měl by se soud snažit přesvědčit účastníka, že jeho věc neodbyl, ale že ji spravedlivě zvážil.

V současné době se můžeme setkat s případy, kdy se lidé zabývají obdobnými činnostmi jak v soukromém životě, tak v rámci podnikání. Tato skutečnost je přitom významná pro správné nastavení právních vztahů. Posouzení charakteru činnosti je ale nezbytné určit vždy s přihlédnutím k individuálním okolnostem právního jednání. Zodpovězení takové otázky není často vůbec jednoduché. Právě rozborem postavení podnikatele se zabýval i Nejvyšší správní soud v jednom ze svých nedávných rozsudků. Otázkou přitom bylo, zdali může takové osobě svědčit osvobození pro nepodnikatelský prodej podle zákona o daních z příjmů (podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 2. 2025, čj. 9 Afs 112/2024-42 )

Pokud pak stěžovatelka přenesla celou problematiku posouzení nároku na věcné osvobození podle § 7 zákonného opatření z daňového řízení rovnou na řízení před krajským soudem (včetně provádění důkazů k rozhodným skutečnostem), pak sama sňala odpovědnost za správné stanovení daně z žalovaného. Krajský soud nijak nepochybil, pokud za těchto okolností dospěl k závěru, že stěžovatelka v průběhu vyměřovacího řízení svými skutkovými tvrzeními a důkazními návrhy nevytvořila prostor umožňující správci daně zjistit, že nabytí nemovitostí je od daně osvobozeno. Bylo to totiž až řízení před krajským soudem, nikoliv před daňovými orgány, kde stěžovatelka poprvé vytvořila prostor pro posouzení splnění podmínek pro přiznání nároku na osvobození od daně, a to jak argumentačně, tak i důkazně. Její polemika ohledně nutného penza důkazních prostředků k posouzení splnění podmínek pro aplikaci osvobození je z tohoto hlediska bezpředmětná. Nárokem na osvobození části nabytých nemovitých věcí od daně se s ohledem na procesní strategii zvolenou stěžovatelkou mohl poprvé plně zabývat teprve krajský soud.

Z formulace podmínky „rozhodnutí bylo dosaženo trestným činem“ vyplývá požadavek, aby mezi trestným činem a rozhodnutím existovala příčinná souvislost. V tom se stěžovatel i žalobkyně shodují. Stěžovatel však právě z požadavku příčinné souvislosti mezi trestným činem a rozhodnutím dovozuje, že rozhodnutí musí být dosaženo úmyslným trestným činem. Jen tak totiž podle něj existuje mezi trestným činem a rozhodnutím příčinná souvislost. Příčinnou souvislost mezi trestným činem a rozhodnutím však takto vykládat nelze. Neexistuje totiž žádný rozumný důvod, pro který by při splnění dalších zákonných podmínek bylo nutné obnovit řízení, jestliže rozhodnutí bylo dosaženo úmyslným trestným činem, avšak v případě nedbalostní formy zavinění by bylo možné takové rozhodnutí akceptovat. Z příčinné souvislosti mezi trestným činem a rozhodnutím vyplývá pouze požadavek, aby měl trestný čin významnou užší spojitost s rozhodnutím správního orgánu. Tedy aby nebyl pouze jednou z okolností, která k vydání dotčeného rozhodnutí vedla, ale aby byl okolností velmi podstatnou a rozhodující – tzn. aby rozhodnutí bylo následkem trestného činu.

Předvídatelné rozhodování je klíčovým prvkem spravedlivého procesu, což opakovaně zdůrazňuje Ústavní soud. Nedostatek příležitosti pro účastníka řízení vyjádřit se k odlišnému skutkovému či právnímu posouzení věci může vážně narušit jeho práva. Překvapivé rozhodnutí může současně způsobit účastníkovi újmu – ať už kvůli obtížnosti využití mimořádného opravného prostředku nebo nepřiměřené délce řízení.

Ve shodě s krajským soudem Nejvyšší správní soud rovněž zdůrazňuje, že na výše uvedeném nemůže ničeho změnit ani stěžovatelem v napadených rozhodnutích (odstavec 51) a v kasační stížnosti uváděná nemožnost důkaz tzv. kontroly korunou provést. Pokud totiž stěžovatel se závěrem zrušujícího rozsudku krajského soudu (ohledně nutnosti dostatečně zjistit skutkový stav věci a provést žalobcem navrhované důkazy) nesouhlasil, mohl a měl proti němu podat kasační stížnost k Nejvyššímu správnímu soudu. To však stěžovatel neučinil a zrušující rozsudek kasační stížností nenapadl; logicky to tedy znamená, že se ztotožnil se závěry Krajského soudu v Ostravě a měl podle nich postupovat. To však nakonec, jak shora uvedeno, ve vztahu k provedení tzv. kontroly korunou neučinil. Nevyužil-li stěžovatel jako žalovaný správní orgán možnosti brojit kasační stížností proti závaznému právnímu názoru obsaženému ve zrušujícím rozsudku, aniž mu v tom cokoliv bránilo (a stěžovatel nic takového ani netvrdí), nemůže tak činit až v kasační stížnosti směřující proti napadenému rozsudku, který je druhým rozsudkem vydaným v této věci

Smyslem a účelem zřízení zástavního práva, které Nejvyšší správní soud ve zmíněném rozsudku označuje za méně invazivní, než je daňová exekuce, neboť s sebou nenese zvýšené riziko ekonomické likvidace daňového subjektu, je zajištění toho, aby nedošlo ke zmaření cíle správy daní, tj. aby se daňový subjekt nezbavil majetku ve snaze vyhnout se své daňové povinnosti. Tento účel zástavního práva je třeba mít na zřeteli i při výkladu § 168 odst. 6 daňového řádu . Pokud dojde ke zrušení rozhodnutí o odvolání proti (dodatečnému) platebnímu výměru, daň nadále není stanovena pravomocně. To však ještě automaticky neznamená, že daň již vyměřena či doměřena (tj. pravomocně stanovena) nebude; výsledek odvolacího řízení totiž nelze předjímat. I za této situace tak zástavní právo, které bylo zřízeno k zajištění částky stanovené zajišťovacím příkazem, plní svůj účel, neboť brání případnému zmaření cíle správy daní. Nejvyšší správní soud proto souhlasí s krajským soudem v tom, že zástavní právo podle § 168 odst. 6 věty druhé daňového řádu trvá po zániku účinnosti zajišťovacího příkazu i tehdy, pokud dojde ke zrušení rozhodnutí o odvolání proti (dodatečnému) platebnímu výměru a daň je stanovena toliko nepravomocně.

Klient, přepravní firma, zjistil, že chybou SW bylo v roce 2022 počítáno špatně stravné pro řidiče. Zaměstnanci dostali tedy stravné nad limit. V březnu tohoto roku zahájil finanční úřad kontrolu na závislou činnost za rok 2022, při které se na toto přišlo. Kontrola stále běží a nebyla zatím ukončena. Zaměstnanci přepravní firmy byli požádání, aby neoprávněné částky stravného nad limit vrátili (z důvodu bezdůvodného obohacení), což se skutečně stalo v červnu 2024 a všichni stravné nad limit vrátili. Společnost na základě této skutečnosti podala dodatečné přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2022, vyloučila toto nadlimitní stravné z daňových nákladů a uhradila daň z příjmu právnických osob ze zvýšeného základu daně. Finanční úřad však chce toto nadlimitní stravné dodanit za rok 2022 v rámci daně z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti a probíhající kontroly a argumentace, že došlo v roce 2024 k vrácení tohoto plnění zaměstnanci jako bezdůvodné obohacení ho nezajímá. Je jejich postup správný? Tím by jedno pochybení bylo zdaněno 2x - jednou dani z příjmu právnických osob vyloučením z daňových nákladů a podruhé zdaněním daní z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti pro zaměstnance, kteří toto plnění v červnu 2024 vrátili.

Nejvyšší správní soud optikou shora uvedených závěrů posoudil stěžovatelkou žalované „zásahy“, přičemž dospěl k závěru, že stěžovatelka netvrdí žádné výjimečné okolnosti, ze kterých by bylo možné dovodit přípustnost podaných žalob. Ostatně z nich Nejvyšší správní soud zjistil, že stěžovatelka zásah do svých subjektivních práv netvrdila vůbec. Z podaných žalob i jejich doplnění je patrné, že stěžovatelka popisuje domnělé nezákonnosti v postupech žalovaného, aniž by však jakkoli jeho jednání vztáhla k porušení svých veřejných subjektivních práv. Nejvyšší správní soud připomíná, že k podání žaloby podle § 82 s. ř. s. je aktivně legitimován každý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem. Žaloba proti nezákonnému zásahu není nástrojem permanentního dohledu nad zákonností počínání správních orgánů.

Stěžovatelka v kasační stížnosti zejména obsáhle namítá, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces, neboť jí nebylo umožněno nahlížet do daňového spisu po dobu plynutí lhůty pro podání žaloby. Na tomto místě je třeba vyjasnit, že krajský soud (a tím méně Nejvyšší správní soud) se v nynějším řízení nemůže zabývat námitkami stěžovatelky vůči jakémukoliv postupu žalovaného (či jiného orgánu finanční správy), který následoval poté, co nabylo žalobou napadené rozhodnutí právní moci. Předmětem soudního přezkumu je totiž právě a pouze rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 3. 2020. Na jeho zákonnost nemůže mít z povahy věci jakýkoliv vliv to, jak žalovaný nakládal se správním spisem po pravomocném ukončení daňového řízení. Skutečnost, do jaké míry bylo stěžovatelce (respektive její zástupkyni zplnomocněné po vydání rozhodnutí žalovaného) objektivně znemožněno se i přes vynaloženou snahu seznámit s obsahem správního spisu, však může být relevantní při hodnocení postupu krajského soudu při vypořádávání žalobních bodů. Případná objektivní absence možnosti seznámit se s obsahem správního spisu totiž pochopitelně může znesnadnit právní pomoc (kvalifikovanou přípravu žaloby) v žalobním řízení, a zasáhnout tak do práva na spravedlivý proces. Nastanou-li takové okolnosti, lze od krajského soudu očekávat, že připustí případné významnější doplnění obecněji formulovaných žalobních bodů poté, co bude žalobci umožněno se se spisovým materiálem řádně seznámit bez ohledu na běh lhůty pro podání žaloby. K rozvinutí uplatněného žalobního bodu může ostatně žalobce přistoupit i po uplynutí lhůty pro podání žaloby, zvláště odůvodňují-li takový postup objektivní okolnosti.

Na rozdíl od rozhodnutí o námitce proti vyrozumění o výši nedoplatku, je rozhodnutí o námitce proti výzvě o podání prohlášení o majetku (podle § 180 odst. 1 daňového řádu ) rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. , proti němuž se lze bránit žalobou proti rozhodnutí správního orgánu. Je tomu tak proto, že výzva k podání prohlášení o majetku nepochybně do veřejných subjektivních práv daňového subjektu zasahuje. Předně mu stanovuje konkrétní veřejnoprávní povinnosti spojené s jejím doručením (§ 180 odst. 2 a 3 daňového řádu ), jejichž porušení může naplnit skutkovou podstatu trestného činu porušení povinnosti učinit pravdivé prohlášení o majetku podle § 227 zákona č. 40/2009 Sb. , trestní zákoník. Současně od okamžiku doručení výzvy k podání prohlášení o majetku nesmí dlužník činit právní úkony týkající se podstatné části jeho majetku. Pokud by se svým majetkem přesto v rozporu se zákonem a výzvou nakládal, šlo by o neúčinné právní jednání. Jde tak o omezení vlastnického práva, konkrétně práva s věcí nakládat. Doručení výzvy k podání prohlášení o majetku daňovému subjektu (dlužníku) je tedy právní skutečností, s níž daňový řád spojuje evidentní zásah do práv adresáta. Stěžovatelka byla ve výzvě k podání prohlášení o majetku řádně poučena jak o trestněprávních následcích, tak i právní neúčinnosti nakládání s majetkem.

Kromě zákonných lhůt existuje celá řada lhůt, jejichž délku určuje svým rozhodnutím správce daně. Ne vždy se stanovené časové rozmezí shoduje s názorem daňového subjektu na to, do kdy je požadavkům správce daně schopen vyhovět. Zajímavým rozsudkům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů.

Podle Nejvyššího správního soudu tak pro nyní projednávanou věc z uvedeného rozsudku plyne, že je zásadně třeba vyčkat výsledků mezinárodního dožádání, ledaže existují závažné důvody odůvodňující opačný postup. Podstatou takových závažných důvodů pak bude především převážení zájmu na hospodárnosti řízení nad zájmem na správném stanovení daně. Při jejich poměřování pak bezpochyby hraje významnou roli otázka času jako jednoho z ukazatelů hospodárnosti řízení. Z toho logicky plyne, že čím déle čekání na výsledky mezinárodního dožádání trvá, tím větší váhu získává zájem na hospodárnosti řízení. A naopak, čím kratší dobu trvá čekání na výsledky mezinárodního dožádání v okamžiku ukončení řízení, tím silnějších, závažnějších důvodů bude třeba pro odklon od obecného pravidla a aplikaci výjimky v podobě ukončení řízení bez vyčkání na tyto výsledky. Povinností správce daně zároveň bude tyto závažnější důvody o to konkrétněji, s ohledem na individuální okolnosti projednávané věci, označit a přesvědčivě vylíčit. Extrémně závažným důvodem, jenž by odůvodňoval postup daňových orgánů, pak v nyní projednávané věci nemůže být ani stěžovatelem tvrzená pasivita žalobce v průběhu daňového řízení. V tomto ohledu je totiž bez významu, zda žalobce byl či nebyl pasivní či zda přišel s důkazními návrhy až v závěru daňového řízení. Jsou to totiž právě daňové orgány, kdo nese odpovědnost za vedení a průběh daňového řízení, tedy i postupů činěných v jeho rámci. Nemohou se tedy spoléhat na to, že vyzvaly daňový subjekt k předložení dokladů a poté bez dalšího čekat, až či zda vůbec daňový subjekt uloženou povinnost splní. Proto je nutné jakékoliv průtahy přičítat k jejich tíži Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že vzhledem ke konkrétním okolnostem nyní projednávané věci daňové orgány skutečně nedoložily natolik závažné důvody, jež by ospravedlnily postup Odvolacího finančního ředitelství při ukončení původních řízení a následném nařízení jejich obnovy. Nové skutečnosti vzešlé z mezinárodního dožádání tak podle Nejvyššího správního soudu v nyní projednávané věci nebyly uplatněny již dříve v původním řízení v důsledku vědomého postupu Odvolacího finančního ředitelství. Na uvedeném nic nemění ani to, že Odvolací finanční ředitelství již ve zrušujícím a změnovém rozhodnutí předeslalo, že výsledky velkého množství dožádaných výslechů mohou být v budoucnu důvodem pro obnovu řízení. Pro nařízení obnovy řízení totiž musí být splněny podmínky stanovené zákonem, zde § 117 odst. 1 písm. a) daňového řádu , s přihlédnutím k jeho výkladu správními soudy. Tyto podmínky však v nyní projednávané věci splněny nebyly.

V případě, že daňový subjekt zjistí, že v řádném daňovém přiznání udělal chybu či bylo nesprávné z jiných důvodů, měl by podat přiznání dodatečné. Sporům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů.