Rozsudek Nejvyššího správního soudu ve věci "Osvobození stavby, která je součástí pozemku, od daně z příjmů v situaci, kdy poplatník vlastnil stavbu déle než pět let, pozemek ale vlastnil kratší dobu" z pohledu daně z příjmů

Fyzická osoba pan P. K. (žalobce) vlastnila od roku 2001 rekreační chatu, která byla postavená na cizím pozemku. Vlastníkem tohoto cizího pozemku byla Česká republika – Státní pozemkový fond. V roce 2015 pan P. K. na základě kupní smlouvy koupil od Státního pozemkového fondu pozemek pod předmětnou chatou a další přilehlé pozemky. Následně ovšem v listopadu 2016 na základě kupní smlouvy pozemky včetně stavby rekreační chaty prodal. V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2016 pan P. K. uvedl dílčí základ daně v § 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) – ostatní příjmy jenom příjem odpovídající kupní ceně pozemku. Příjem z prodeje rekreační chaty neuvedl, protože zastával názor, že tento příjem je osvobozený od daně podle § 4 odst.1 písm. b) zákona o daních z příjmů, protože doba mezi nabytím vlastnictví k této stavbě a jejím prodejem přesáhla pět let.

s takto stanoveným dílčím základem daně nesouhlasil. Zastával názor, že koupí pozemku, na němž chata stála, přestala být stavba samostatnou věcí a v souladu s přechodným ustanovením § 3058 odst.1 občanského zákoníku se stala součástí pozemku. Pan P. K. pozemek, jehož součástí je stavba rekreační chaty, nabyl do vlastnictví teprve v roce 2015 a v roce 2016 jej spolu s dalšími pozemky prodal. Pro účely pětiletého časového testu dle § 4 odst.1 písm. b) zákona o daních z příjmů je rozhodný den nabytí pozemku, nikoliv stavby. Proto pětiletý časový test pro osvobození od daně tedy nebyl splněn. Z tohoto důvodu správce daně opravil dílčí základ daně v §10 daňového přiznání tak, že jako příjem zohlednil cenu uvedenou v kupní smlouvě, od které odečetl výdaje odpovídající pořizovací ceně pozemku a uhrazenou daň z nabytí nemovitých věcí. Vzniklý rozdíl v dani z příjmů správce daně panu P. K. vyměřil platebním výměrem, proti kterému se pan P. K. odvolal. Odvolací finanční ředitelství, které odvolání posuzovalo, se ztotožnilo s názorem správce daně, nicméně rozhodnutím snížilo vyměřenou výši daně, protože panu P. K. uznalo výdaje na opravu a údržbu chaty.

se zabýval žalobou, kterou podal pan P. K. Vyhodnotil ji jako důvodnou a rozhodnutí správce daně zrušil. V odůvodnění uvedl, že při aplikaci daňových předpisů je třeba vycházet z toho, že předmětem zdanění má být jen skutečný příjem. V důsledku pouhé změny právní úpravy ve smyslu, že se stavba stala součástí pozemku, nelze podrobit zdanění též hodnotu stavby – příjem do té doby daňově osvobozený. Výklad správce daně je v rozporu se zásadou rovnosti daňových subjektů, protože převod stavby na cizím pozemku by byl i nadále osvobozen a zdanění by nepodléhal. S názorem krajského soudu nesouhlasil správce daně a podal kasační stížnost.

(dále jen „NSS“) se vyjadřoval ke sporné otázce – zda se na „žalobce“ (pana P. K.) vztahuje osvobození od daně z příjmů dle § 4 odst.1 písm. b) zákona o daních z příjmů, a to v rozsahu příjmu z prodeje stavby rekreační chaty.

Účelem nastavení pětiletého časového testu je podrobit zdanění pouze případy obchodování s nemovitou věcí vedené se záměrem se finančně obohatit.

Stěžovatel (správce daně) v kasační stížnosti zdůraznil, že nemovitou věcí ve smyslu § 4 odst.1 písm. b) zákona o daních z příjmů je pouze pozemek. Stavba, která se na pozemku nachází, je součástí pozemku, nikoliv samostatnou nemovitou věcí. Trvá na tom, že rozhodující pro osvobození od daně z příjmů je pouze den nabytí pozemku. Dle jeho názoru není podstatné, kdy daňový subjekt nabyl vlastnictví ke stavbě. Protože žalobce vlastnil pozemky před jejich prodejem méně než pět let, nesplnil pětiletý časový test pro osvobození.

Podle NSS však mechanický způsob, jakým stěžovatel aplikuje nové pojetí nemovitých věcí (dříve nemovitost) na posuzovaný spor, vede k nepřiměřeným dopadům, které jsou v rozporu se smyslem a účelem zákona. Nelze přehlédnout, že žalobce rekreační chatu vlastnil již od roku 2001. Až do roku 2015 se jednalo o samostatnou nemovitou věc. Podle dřívějšího, zákona č. 40/1964 Sb – občanský zákoník podle, § 120 odst. 2 platilo, že stavba není součástí pozemku. Přestože se v roce 2015 chata stala formálně součástí pozemku, na němž stála, fakticky se rozsah ani obsah vlastnictví žalobce ve vztahu k chatě jakkoliv nezměnil. Žalobce legitimně očekával, že v případě dosažení příjmu z prodeje chaty nebude takový příjem zdaněn. Krajský soud správně konstatoval, že pouze v důsledku odlišného soukromoprávního vymezení nemovitých věcí nelze podrobit zdanění příjem do té doby daňově osvobozený. Majetkový přírůstek v posledních pěti letech před prodejem nemovitých věcí se ve skutečnosti týkal pouze nabytých pozemků. Nutno podotknout, že právě hodnota rekreační chaty tvořila převážnou část prodejní ceny nemovitosti.

Nepříznivé daňové následky, které stěžovatel dovozuje z nové úpravy nemovitých věcí, zákonodárce jistě nezamýšlel. V souvislosti s soukromého práva zákonodárce provedl zákonem č. 344/2013 Sb. v § 4 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů prakticky jen legislativně-technické úpravy. V důvodové zprávě k této novele zmínil jako jedinou negativní skutečnost ovlivňující daňové zatížení poplatníků v souvislosti s novelizací uvedeného ustanovení prodloužení časového testu pro osvobození příjmů z prodeje cenných papírů.

Nejvyšší správní soud souhlasil s argumentací krajského soudu, který rozhodnutí stěžovatele správně zrušil. Argumentaci krajského soudu dílem doplnil, dílem korigoval, dospěl však ke stejnému závěru, že rozhodnutí stěžovatele (správce daně) je nezákonné.

Tento rozsudek má omezené použití, protože dopadá na specifické případy, ve kterých stavba před účinnosti nového občanského zákoníku historicky existovala jako samostatná nemovitost.