Návrh zákona o daních z příjmů pro rok 2015 obsahuje zcela přepracované ustanovení § 13 , které se zaměřuje na rozdělení příjmů a výdajů osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ) na spolupracující osoby a rozšiřuje definici spolupracujících osob. Novinkou je v tomto směru rozšíření definice spolupracujících osob na osoby, které nežijí s OSVČ ve společné domácnosti.
Spolupracující osoby v roce 2015
Ing.
Jarmila
Rybová
Nová úprava zmíněné definice spolupracujících osob navazuje na pojem „rodinný závod a osoby podílející se na něm“, který je uveden v Občanském zákoníku (zákon č. 89/2012 Sb.). Tato skutečnost může napomoci rozšíření aplikace tohoto institutu. OSVČ může rozdělovat příjmy a výdaje nejen na osoby, které s ní žijí ve společné domácnosti, ale také na osoby, které s ní ve společné domácnosti nežijí, a přesto se na výdělečné činnosti mohou podílet či podílejí. Na druhou stranu je třeba si uvědomit, že zapojením spolupracující osoby do výdělečné činnosti se zvyšují výdaje daňově neuznatelné o výdaje na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění spolupracující osoby.
Spolupracující osoba podle zákona o daních z příjmů
Příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení při samostatné činnosti mohou být podle § 13 zákona o daních z příjmů rozděleny mezi poplatníka (OSVČ) a s ním spolupracující osoby, kterými se rozumí:
a)
spolupracující manžel,
b)
spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti (mimo manžela),
c)
člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu.
Výjimkou, na kterou se toto ustanovení nevztahuje, je rozdělování podílů mezi společníky veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti (doplněno do § 13 již v roce 2014).
Maximální výše podílů spolupracujících osob na společných příjmech a výdajích zůstávají stejné jako v předchozích letech.
Spolupracující manžel
V případě, že je spolupracující osobou pouze manžel (ad a), se příjmy a výdaje rozdělují tak, aby:
-
podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nečinil více než 50%,
-
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 540 000 Kč a
-
za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 45 000 Kč.
Ostatní spolupracující osoby
OSVČ může vykonávat samostatnou činnost za účasti další osoby mimo manžela, tj spolupracující osoby, která žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti (nejedná se o manžela, ad b) a člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu (ad c) nebo za účasti více spolupracujících osob (například manžel + další osoby). Je-li spolupracujících osob více, pak musí být u všech spolupracujících osob výše podílu na příjmech a výdajích stejná. Příjmy a výdaje se v tomto případě rozdělují tak, aby:
-
podíl příjmů a výdajů připadající na všechny zúčastněné spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30%,
-
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 180 000 Kč a
-
za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč.
Příjmy a výdaje nelze rozdělovat:
-
na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
-
na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
-
na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela,
-
na a od poplatníka, který zemřel.
Dojde-li k situaci, že OSVČ zemře, je pro ukončení spolupráce spolupracujících osob rozhodným datem den fyzické smrti OSVČ, nikoliv okamžik ukončení řízení o pozůstalosti zůstavitele. Po dni fyzické smrti OSVČ není možné vykonávat spolupráci a rozdělovat příjmy a výdaje na spolupracující osoby.
Na závěr je vhodné doplnit, že na spolupracující osoby lze rozdělovat i ztrátu z podnikání, která není legislativně nijak omezena. Předpokládá se, že zde funguje dohoda OSVČ se spolupracující osobou.
Zároveň spolupracující osoba nesmí opomenout povinnosti k veřejnému zdravotnímu pojištění a sociálnímu zabezpečení.
Spolupracující osoba a sociální pojistné
Sociálním pojistným rozumíme pojistné na veřejné zdravotní pojištění a pojistné sociálního zabezpečení.
Spolupracující osoby jsou ve smyslu zdravotního pojištění i sociálního zabezpečení OSVČ, je na ně nahlíženo stejně jako na ostatní OSVČ. Povinnost platit zálohy na pojistné a stanovení výše záloh závisí na tom, zda samostatná činnost je pro spolupracující osobu činností hlavní nebo vedlejší. Je třeba se řídit platnými předpisy.
Zahájení spolupráce
-
Spolupracující osoba je povinna oznámit zahájení samostatné výdělečné činnosti (dále jen „spolupráce“) co nejdříve od data počátku spolupráce. Nejrychleji je třeba kontaktovat zdravotní pojišťovnu. U veřejného zdravotního pojištění musí příslušné zdravotní pojišťovně oznámit zahájení spolupráce do 8 dnů od zahájení činnosti. Při nesplnění oznamovací povinnosti může pokuta dosahovat až 10 000 Kč.
-
V případě sociálního zabezpečení musí na předepsaném tiskopise spolupracující osoba oznámit Správě sociálního zabezpečení zahájení či opětovné zahájení spolupráce do 8 dnů po skončení měsíce zahájení činnosti. Pokud spolupracující osoba tuto oznamovací povinnost nesplní, hrozí jí pokuta až do výše 20 000 Kč. Formulář je třeba podat, přestože spolupracující osoba podala Přehled o příjmech a výdajích. Podáním Přehledu není oznamovací povinnost splněna.
Roční zúčtování pojistného
-
Každoročně musí spolupracující osoba podávat Přehled o příjmech a výdajích, a to do 1 měsíce po skončení lhůty pro podání daňového přiznání. Přehled musí spolupracující osoba podat i v případě, že oznámila zahájení spolupráce a osoba, se kterou spolupracuje, na ni nepřevedla žádné příjmy. V Přehledu se zúčtují zaplacené zálohy na pojistné, vypočítá se výše pojistného pro rozhodné období a určí výše záloh na následující rozhodné období.
-
Formuláře vydává pro své pojištěnce každá zdravotní pojišťovna. Pokud spolupracující osoba změnila v průběhu rozhodného období zdravotní pojišťovnu, je třeba podat Přehled ve všech zdravotních pojišťovnách, ve kterých byla spolupracující osoba v daném rozhodném období pojištěncem. Změny v Přehledu je třeba oznámit vždy do 8 dnů ode dne, kdy se o nich spolupracující osoba dozvěděla. Pokud Přehled spolupracující osoba nepředloží, hrozí pokuta až 50 000 Kč. Pojišťovna poté stanoví pojistné podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si sama opatří. Je-li spolupráce činností hlavní, minimální výše zálohy na veřejné zdravotní pojištění v roce 2015 činí 1 757 Kč za měsíc, se splatností od ledna 2015.
Ukončení spolupráce
-
Ukončení spolupráce musí spolupracující osoba oznámit písemně. Tiskopis pro ukončení spolupráce spolupracující osoby předepsán není. Za ukončení činnosti se považuje též přerušení činnosti na dobu delší než 6 měsíců.
-
Zdravotní pojišťovna vyžaduje oznámení o ukončení činnosti sdělit do 8 dnů od ukončení činnosti.
-
Správa sociálního zabezpečení vyžaduje oznámení ukončení spolupráce nebo pozastavení spolupráce do 8. dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž k takové skutečnosti došlo.
Příklad
Osoba samostatně výdělečně činná dosahuje za zdaňovací období roku 2014 zdanitelných příjmů podle § 7 ve výši 600 000 Kč. Výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů činí 250 000 Kč. Pro rok 2015 se OSVČ rozhoduje, zda využije spolupráce manžela nebo dalších členů rodiny.
Jaká bude zátěž daní z příjmů, pojistném na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění při spolupráci dalších členů rodiny oproti činnosti bez spolupracujících osob a jaká bude výše daňové povinnosti při aplikaci paušálních výdajů? Jsou předpokládány zdanitelné příjmy ve stejné výši ve všech řešených situacích, není uvažována úprava základu daně podle § 15 či § 34 zákona o daních z příjmů v platném znění. Ze slev na dani je použita pouze sleva základní na poplatníka ve výši 24 840 Kč. Osoba samostatně výdělečně činná, ani spolupracující osoby nejsou přihlášeny k účasti na nemocenském pojištění, ani II. pilíři důchodového pojištění.
-
Samostatná činnost OSVČ (hlavní činnost) bez účasti spolupracujících osob, aplikace výdajů prokazatelně vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů.
Zdanitelné příjmy 600 000 Kč Výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů 250 000 Kč Rozdíl příjmů a výdajů * 350 000 Kč Základ daně 350 000 Kč * V případě příjmů ze živnosti (včetně řemeslné), zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství je vhodné použití paušálních výdajů, které jsou zde vyšší než výdaje prokazatelně vynaložené (prokazatelně vynaložené výdaje činí 41,67% ze zdanitelných příjmů). V případě zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, živnosti řemeslné činí paušální výdaje 80% příjmů. Ostatní živnosti zakládají možnost využití paušálních výdajů ve výši 60% příjmů. Při samostatné činnosti podle zvláštních předpisů lze aplikovat paušální výdaje ve výši 40% z příjmů, v tomto případě je vhodnější aplikace výdajů skutečně vynaložených. Daň z příjmů (sazba 15% ) 52 500 Kč Základní sleva na poplatníka 24 840 Kč Daň po slevě 27 660 Kč Výdaje na pojistné na veřejné zdravotní pojištění (min. měsíční záloha pro rok 2015, platná od ledna 2015, v částce 1 757 Kč) 21 084 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení (min. záloha pro rok 2014 ve výši 1 894 Kč bez účasti ve II. pilíři), nová výše zálohy, platné od dubna 2015, činí 1 943 Kč (1 894 Kč × 3 + 1 943 Kč × 9 = 5 682 Kč + 17 487 Kč) 23 169 Kč
-
Samostatná činnost OSVČ za účasti spolupracujícího manžela (manželky), v obou případech se jedná o hlavní činnost, podíl spolupracujícího manžela, manželky činí 50% rozdílu příjmů a výdajů (hranice 540 000 Kč za zdaňovací období není dosažena).
Rozdíl příjmů a výdajů za rok 2015 350 000 Kč Daň z příjmů fyzických osob u OSVČ Část rozdílu příjmů a výdajů ponechaná OSVČ 175 000 Kč Základ daně OSVČ 175 000 Kč Daň z příjmů (sazba 15% ) 26 250 Kč Základní sleva na poplatníka 24 840 Kč Daň po slevě 1 410 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění jsou shodné jako v případě prvním: Výdaje na pojistné na veřejné zdravotní pojištění (min. měsíční záloha pro rok 2015, platná od ledna 2015, v částce 1 757 Kč) 21 084 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení (min. záloha pro rok 2014 ve výši 1 894 Kč), nová výše zálohy, platné od dubna 2015, činí 1 943 Kč (1 894 Kč × 3 + 1 943 Kč × 9 = 5 682 Kč + 17 487 Kč) 23 169 Kč Podíl spolupracujícího manžela či manželky Výše podílu spolupracujícího manžela (manželky) 175 000 Kč Spolupracující osoba může uplatnit základní slevu na poplatníka, výpočet daně po slevě bude shodný jako v případě OSVČ Daň po slevě 1 410 Kč Výdaje na pojistné na veřejné zdravotní pojištění (min. měsíční záloha pro rok 2015, platná od ledna 2015, v částce 1 757 Kč) 21 084 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení (min. záloha pro rok 2014 ve výši 1 894 Kč) nová výše zálohy, platné od dubna 2015, činí 1 943 Kč (1 894 Kč × 3 + 1 943 Kč × 9 = 5 682 Kč + 17 487 Kč) 23 169 Kč Při spolupráci manžela (manželky) se výrazně snižuje částka daně z příjmů z důvodu uplatnění základní slevy na poplatníka u spolupracující osoby. Naopak výdaje na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění jsou dvojnásobné. Jedná se o výdaje daňově neuznatelné.
-
Samostatná výdělečná činnost je vykonávána za účasti manžela a dalšího člena rodiny, který nežije s OSVČ ve společné domácnosti, tj. dvě spolupracující osoby. U všech zúčastněných osob se jedná o hlavní činnost.
Rozdíl příjmů a výdajů za rok 2015 350 000 Kč Úhrn podílu obou spolupracujících osob dohromady - využití max. výše podílu podle zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů: 30% podílu příjmů a výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů 105 000 Kč Každá spolupracující osoba (105 000 / 2) 52 500 Kč Část rozdílu příjmů a výdajů ponechaná OSVČ 245 000 Kč Daň z příjmů fyzických osob u OSVČ Základ daně 245 000 Kč Daň (15% ) 36 750 Kč Základní sleva na poplatníka 24 840 Kč Daň po slevě 11 910 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění jsou shodné jako v případě prvním: Výdaje na pojistné na veřejné zdravotní pojištění (min. měsíční záloha pro rok 2015, platná od ledna 2015, v částce 1 757 Kč) 21 084 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení (min. záloha pro rok 2014 ve výši 1 894 Kč) nová výše zálohy, platné od dubna 2015, činí 1 943 Kč (1 894 Kč × 3 + 1 943 Kč × 9 = 5 682 Kč + 17 487 Kč) 23 169 Kč Podíl každé ze dvou spolupracujících osob dohromady (manžel/manželka a další osoba z rodiny) Základ daně spolupracující osoby 52 500 Kč Daň (15% ) 7 875 Kč Základní sleva na poplatníka 24 840 Kč Daň po slevě 0 Kč Výdaje na pojistné na veřejné zdravotní pojištění (min. měsíční záloha pro rok 2015, platná od ledna 2015, v částce 1 757 Kč) 21 084 Kč Výdaje na pojistné na sociální zabezpečení (min. záloha pro rok 2014 ve výši 1 894 Kč) nová výše zálohy, platné od dubna 2015, činí 1 943 Kč (1 894 Kč × 3 + 1 943 Kč × 9 = 5 682 Kč + 17 487 Kč) 23 169 Kč Pokud spolupracující osoby dosahují pouze příjmu ze spolupráce, základní sleva na poplatníka je vyšší než daňová povinnost, a nebude plně využita. Je tedy možné říci, že daňová povinnost ve výši 0 Kč bude dosažitelná při dalším zdanitelném příjmu do částky 113 100 Kč. Tabulka: Celkové zatížení daní z příjmů fyzických osob a pojistným při účasti spolupracující osoby a bez její účasti – shrnutí příkladu I--------------------I--------------------I--------------------I-------------I I I Daň z příjmů I Pojistné I Součet I I I fyzických osob I (sociální I I I I (součet za všechny I zabezpečení + I I I I zúčastněné osoby I veřejné zdravotní I I I I na podnikání) I pojištění všech I I I I I zúčastněných osob) I I I--------------------I--------------------I--------------------I-------------I I OSVČ bez I 27 660 Kč I 44 253 Kč I 71 913 Kč I I spolupracující I I I I I osoby I I I I I--------------------I--------------------I--------------------I-------------I I Spolupráce manžela I 2 820 Kč I 88 506 Kč I 91 326 Kč I I (manželky) I I I I I--------------------I--------------------I--------------------I-------------I I Spolupráce manžela I 11 910 Kč I 132 759 Kč I 144 669 Kč I I (manželky) a další I I I I I osoby z rodiny I I I I I--------------------I--------------------I--------------------I-------------I Zdroj: vlastní zpracování autora
Závěr
Zapojení dalších členů rodiny do podnikání představuje vyšší povinné výdaje, zejména na pojistném na sociálním zabezpečení a zdravotním pojištění zúčastněných osob. Z hlediska daně z příjmů fyzických osob je účast spolupracujících osob zvýhodněna prostřednictvím slev na dani. Posouzení vhodnosti či nutnosti zapojení spolupracujících osob na podnikání OSVČ je třeba zvážit podle konkrétních podmínek při samostatné činnosti OSVČ.
Obecně lze shrnout podmínky, kdy může být zapojení spolupracujících osob do samostatné výdělečné činnosti fyzické osoby vhodné:
-
Při účasti spolupracující osoby lze předpokládat dosažení vyšších příjmů ze samostatné výdělečné činnosti než bez její účasti.
-
Zapojením členů rodiny do samostatné výdělečné činnosti lze řešit například nezaměstnanost některého z členů rodiny.
-
Účastí spolupracující osoby lze docílit snížení výdajů (například snížení daňové ztráty).
-
Při účasti spolupracující osoby lze samostatnou výdělečnou činnost, která je do té doby hlavní činností, změnit na činnost vedlejší, při níž je možné snížit náklady na pojistné jak u veřejného zdravotního pojištění, tak i sociálního zabezpečení. Například možnost být při výkonu samostatné výdělečné činnosti zaměstnán.
-
-
Možností ke snížení celkových výdajů na pojistné na veřejné zdravotní pojištění a sociální zabezpečení je převedení samostatné výdělečné činnosti nebo spolupráce členů rodiny na činnost vedlejší. To je možné v případě, kdy spolupracující osoby nebo OSVČ vykonává souběžně se samostatnou činností i činnost závislou (zaměstnání).