Životní pojištění od 1.1.2015

Životní pojištění je koncipováno jak k ochraně před riziky, tak k akumulaci prostředků na důchodový věk, a proto je daňově zvýhodněno. V rozporu se smyslem a účelem tohoto produktu dle některých odhadů 40 tisíc smluv sloužilo spíše k výplatě části mzdy a k nežádoucímu obcházení daňové povinnosti a odvodů pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Během několika nadcházejících měsíců bude nutno prověřit parametry 3,5 milionu pojistných smluv a posoudit jejich daňový režim, byť prostor pro optimalizaci je především u 374 tisíc smluv, na něž přispívá zaměstnavatel.

Zákon č. 267/2014 Sb., kterým se mění ZDP (dále jen „Novela ZDP“), ponechává daňové výhody životního pojištění, ale přidává novou podmínku - smlouva již nesmí umožňovat mimořádný výběr, jenž není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy. Většina poplatníků sjednala pojištění kvůli zabezpečení na stáří a pro ně nová úprava daňové výhody nemění.

Ustanovení § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP obsahuje legislativní zkratku „soukromé životní pojištění“ a podmínky pro osvobození příspěvků zaměstnavatele:

Přispívá-li zaměstnavatel, tyto platby jsou osvobozeny od daně z příjmů až do úhrnné výše 30 000 Kč ročně společně s příspěvkem na penzijní připojištění a doplňkové penzijní spoření. Zároveň nevstupují do vyměřovacích základů pro veřejnoprávní pojištění. Nadlimitní část příspěvku se připočte ke zdanitelné mzdě zaměstnance v měsíci překročení limitu a výpočet měsíční zálohy se provede ze superhrubé mzdy. Bez ohledu na osvobození či zdanění u zaměstnance jsou náklady na příspěvky v plné výši daňově účinným nákladem zaměstnavatele, pokud jsou dohodnuté nebo sjednané jako pracovněprávní nárok podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 5 ZDP, tedy vyplývají z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy. Limit 30 000 Kč platí pro každého zaměstnavatele samostatně, pokud dojde ke změně během roku. Zaměstnavatel může v souladu se smlouvou se zaměstnancem a pojistnou smlouvou hradit příspěvky měsíčně, čtvrtletně nebo i jen jednou ročně formou mimořádných vkladů, ZDP v tomto ohledu neklade žádná omezení.

Pojištěný si může od základu daně za zdaňovací období odečíst jím zaplacené pojistné až do maximální výše 12 000 Kč, a to i v případě, že poplatník má uzavřeno více smluv. Odpočet je možný u smluv splňujících podmínku 60 měsíců / 60 let, u smluv s pojistnou dobou 5 až 15 let s pevně sjednanou pojistnou částkou alespoň na 40 000 Kč pro případ dožití a u smluv s pojistnou dobou nad 15 let s pojistnou částkou alespoň na 70 000 Kč pro případ dožití.

Daňově zvýhodněné příspěvky zaměstnavatele vyniknou nejlépe na příkladu:

Následující výpočet kvantifikuje daňové výhody, které bylo možné dosáhnout u jednoho zaměstnavatele za jeden rok: Zaměstnanec s pojistnou smlouvou s možností mimořádných výběrů platil pojistné 1 000 Kč měsíčně, v ročním vyúčtování si snížil základ daně o 12 000 Kč a daň o 1 800 Kč. Zaměstnavatel přispíval 2 500 Kč měsíčně, které zaměstnanec následně vybíral. Příspěvek byl daňově účinný náklad, byl osvobozen od daně z příjmů ze závislé činnosti a nevstupoval do vyměřovacích základů pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Celková daňová výhoda činila 16 830 Kč (snížení daně o 1 800 Kč, daň ze závislé činnosti 6 030 Kč mínus srážková daň při výběru 4 500 Kč, pojistné hrazené zaměstnavatelem 10 200 Kč a pojistné zaměstnance 3 300 Kč).

Při nedodržení podmínek, zpravidla podmínky 60 měsíců / 60 let z důvodu předčasného ukončení či dodatečné změny trvání, a pokud pojišťovna vyplatí odkupné, nárok na odpočet zaniká. Příjmem dle § 10 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou uplatněné částky odpočtu v příslušných letech.

Novelizované ustanovení § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 ZDP nabobtnalo na 408 slov. Oproti znění účinnému v roce 2014 přibyla podmínka, „...že podle podmínek pojistné smlouvy není umožněna výplata jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy...“ (nestačí tedy jen peníze nevybírat).

Smlouvy nově uzavřené od 1.1.2015 nesmí umožňovat mimořádné výběry. Pokud umožňují, zaplacené pojistné nelze odečíst od základu daně a příspěvky zaměstnavatele představují zdanitelný příjem. Stávající smlouvy, pokud umožňují mimořádné výběry, je nutno před 1.4.2015 (zřejmě stanoveno s ohledem na množství smluv) upravit tak, aby této nové podmínce vyhovovaly. Dle čl. II bodu 11 Novely ZDP se u těchto smluv má za to, že podmínky jsou splněny k 1.1.2015, a tudíž lze využít daňové výhody ve zdaňovacím období 2015. Jednotlivé pojišťovny v návaznosti na smlouvy a pojistné podmínky umožní klientovi vybrat, zda zachovat možnost výběrů ve smlouvě nebo čerpat daňové výhody.

Nově budou smlouvy o soukromém životním pojištění rozděleny následovně:

Jednou z nejasností nové úpravy je postup zaměstnavatele v prvním čtvrtletí 2015 do doby, než zaměstnanec předloží daňově uznatelnou smlouvu. Bude postačovat například prohlášení zaměstnance, že předloží do konce března 2015 upravenou (daňově uznatelnou) smlouvu? Je korektní z hlediska opatrnosti zdaňovat příspěvky a až zaměstnanec následně předloží upravenou smlouvu, požádat o vrácení, případně řešit v ročním zúčtování? Jak postupovat, pokud zaměstnanec upravenou smlouvu do 31.3.2015 nepředloží? Zaměstnavatel nese riziko nesprávného zdanění a má právo požadovat smlouvu, se kterou jsou spojeny daňové výhody, neboť musí být schopen prokázat údaje v daňovém tvrzení.

Ustanovení § 38l odst. 1 písm. i) ZDP stanoví způsob prokazování nároku na odpočet nezdanitelné části základu daně, a to:

Z uvedeného vyplývá, že není nutné smlouvu dokládat každoročně, ale postačí pouze jednou, nedojde-li následně ke změně. Zaměstnavatel-plátce daně založí kopii smlouvy do složky zaměstnance-poplatníka.

Novelizované ustanovení § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP nově obsahuje následující sankční mechanismus: „... dojde-li před skončením doby 60 kalendářních měsíců od uzavření smlouvy nebo před rokem, ve kterém pojištěný dosáhne 60 let, k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění, jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo k předčasnému ukončení pojistné smlouvy, osvobození zaniká a příjmem podle § 6, ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky příspěvků na pojistné, které byly u pojištěného v roce výplaty nebo předčasného ukončení smlouvy a v uplynulých 10 letech od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozeny; toto se neuplatní v případě plnění, kdy došlo ke vzniku nároku na starobní důchod nebo invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo v případě, stane-li se pojištěný invalidním ve třetím stupni podle zákona o důchodovém pojištění nebo v případě smrti a s výjimkou pojistných smluv, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odkupné a zároveň rezerva, kapitálová hodnota nebo odkupné bude přímo převedeno na jinou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínky pro daňové osvobození příspěvků zaměstnavatele; tento příjem není příjmem vypláceným plátcem daně z příjmů ze závislé činnosti; zaměstnanec je povinen oznámit svému zaměstnavateli nejpozději poslední den kalendářního měsíce, v němž změna nastala, že nárok na daňové osvobození příspěvků hrazených zaměstnavatelem za jeho soukromé životní pojištění zanikl...“

Z novelizovaného § 38g odst. 6 ZDP a z reakce Ministerstva financí na webových stránkách ze dne 8.9.2014 lze dovodit, že povinnost dodanění příspěvků zaměstnavatele vzniká zaměstnanci (nikoli zaměstnavateli), který uvede příslušnou částku do příjmů dle § 6 ZDP v daňovém přiznání za rok, kdy k porušení podmínek došlo. Pojistné na sociální a zdravotní pojištění řešeno není.

Analogicky k § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 ZDP výše, dojde-li k porušení podmínek (zpravidla předčasné ukončení, pokud pojišťovna vyplatí odkupné, nebo provedení mimořádného výběru), nárok na odpočet zaniká. Příjmem podle § 10 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které byl poplatníkovi v uplynulých 10 letech z důvodu zaplaceného pojistného základ daně snížen.

Čl. II body 7 až 11 novely ZDP jsou zásadní a poněkud problematickou částí Novely ZDP, neboť ponechávají značný prostor různým interpretacím. Důvodová zpráva ke sněmovnímu tisku č. 252 obsahuje principy a zdůvodnění, zatímco postup v řadě případů není zřejmý. Pokud zaměstnanec má smlouvu s možností výběrů, poslední výběr bez sankce mohl provést v roce 2014. Změní-li do konce března 2015 smlouvu tak, že neumožňuje výběry, jedná se o daňově uznatelnou smlouvu, daňové výhody jsou zachovány a pro zaměstnance i zaměstnavatele v roce 2015 pokračuje daňově výhodný režim.

Pokud si zaměstnanec ponechá možnost výběrů a smlouvu nezmění, jedná se o daňově neuznatelnou smlouvu, příspěvky zaměstnavatele od roku 2015 jsou v plné výši zdaňovány současně s jeho mzdou a zároveň zaměstnanec nemá nárok na odpočet jím zaplaceného pojistného od základu daně. U příspěvků zaměstnavatele poskytnutých do 31. prosince 2014 by se mělo postupovat dle ZDP ve znění účinném do 31.12.2014, tedy bez daňových dopadů, pokud splňovaly tehdejší podmínky. Pokud zaměstnanec předčasně ukončí smlouvu (tím poruší podmínku 60 měsíců/60 let) a obdrží odkupné, vznikne mu povinnost dodanění příspěvků zaměstnavatele a částek, které si uplatnil jako odpočet.

Výpočet základu daně při výběrech a odkupném je popsán v § 8 odst. 7 ZDP, srážkovou daň v těchto případech odvede pojišťovna. U příspěvků zaměstnavatele poskytnutých do 31.12.2014 se postupuje dle § 8 odst. 7 ZDP ve znění účinném do konce roku 2014 s ohledem na přechodná ustanovení.