Nárok na odpočet daně při registraci k dani z přidané hodnoty a jeho snížení při zrušení registrace

Vydáno: 25 minut čtení

Odpočtem daně z přidané hodnoty jako takovým se zabývá díl 10 hlavy II zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH “). V § 72 až 78d včetně je legislativně vymezen nárok na odpočet daně, podmínky pro jeho uplatnění, oprava odpočtu daně, způsob výpočtu odpočtu daně v poměrné výši, způsob výpočtu nároku na odpočet daně v krácené výši, vyrovnání odpočtu daně a úprava odpočtu daně upravená v § 78 až 78d . Pro problematiku změny režimu jsou však nejpodstatnější § 79 až 79c , vymezující legislativní podmínky nároku na odpočet daně při registraci a zrušení registrace. Plátcem se může stát osoba povinná k dani dobrovolně nebo povinně. Podmínky vymezující, kdy se osoba povinná k dani stane plátcem, jsou zakotveny v § 6 až 6f ZDPH . V § 6 je stanoveno, že plátcem se stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Osoba povinná k dani splňující výše uvedenou podmínku překročení částky limitu obratu je plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat (pokud se tato osoba nestala plátcem již dříve na základě splnění podmínek jiného ustanovení v zákoně o dani z přidané hodnoty ).

Nárok na odpočet daně při registraci k dani z přidané hodnoty a jeho snížení při zrušení registrace
Ing.
Libor
Novotný
 
Nárok na odpočet daně při registraci k dani z přidané hodnoty
V § 79 ZDPH je definováno, že osoba povinná k dani má nárok na odpočet daně u přijatého zdanitelného plnění pořízeného v období 12 po sobě jdoucích měsíců přede dnem, kdy se stala plátcem, pokud toto plnění je k tomuto dni součástí jejího obchodního majetku.
V souvislosti s tímto ustanovením, je žádoucí definovat zmíněný den, kdy se osoba povinná k dani stává plátcem. Tento den je v závislosti na příčině vzniku plátcovství vymezen v § 6 až 6f. V případě dobrovolné registrace k dani z přidané hodnoty je tento den definován v § 6f odst. 1 ZDPH, který říká, že osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně, je plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována. Případ registrace z důvodu přesáhnutí zákonem stanovené hranice obratu je vymezen v prvním odstavci tohoto příspěvku. Zvláštního zřetele hodná je také podmínka vyžadující, že plnění, u kterého má být uplatňován nárok na odpočet daně je ke dni vzniku plátcovství součástí obchodního majetku osoby povinné k dani, která se stala plátcem.
Způsob, rozsah a podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně z přidané hodnoty při registraci je shodný s vymezením podmínek v § 72 až 78d ZDPH, zabývajících se obecnou úpravou nároku na odpočet daně.
V případech, kdy se jedná o nárok na odpočet daně u dlouhodobého majetku, se pro výpočet částky nároku na odpočet daně vychází z ustanovení § 78d odst. 2 ZDPH. Ten stanovuje, že částka nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku se stanoví jako součin částky vypočtené podle § 78a odst. 1 nebo odst. 4 ZDPH a počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně. Přičemž platí, že do počtu roků se započítává také rok, ve kterém je úprava odpočtu daně prováděna. Lhůta pro úpravu odpočtu daně je zákonem o dani z přidané hodnoty vymezena na 5 let. V případě staveb, jednotek a jejich technického zhodnocení a v případě pozemků je lhůta pro úpravu odpočtu daně prodloužena na 10 let. V obou případech lhůta počíná běžet kalendářním rokem, v němž byl dlouhodobý majetek pořízen. Výše zmíněná částka úpravy odpočtu daně za příslušný kalendářní rok se vypočte ve výši jedné pětiny (v případě staveb, jednotek a jejich technického zhodnocení a také v případě pozemků ve výši jedné desetiny) ze součinu částky daně na vstupu u příslušného majetku a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně ke dni, v němž se provádí úprava odpočtu daně, a ukazatelem nároku na odpočet daně ke dni registrace. V souvislosti s osvobozením od daně bez nároku na odpočet daně je stanoveno, že ukazatel nároku na odpočet daně je 0%, je-li dané plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně. V případě, je-li toto plnění zdanitelné, je ukazatel nároku na odpočet daně 100%.
Příklad 1
Osoba povinná k dani si pořídila v srpnu roku 2013 automobil, používá ho výhradně v rámci svých ekonomických činností a současně ho nepoužívá pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Automobil byl pořízen v ceně celkem 121 000 Kč (základ daně 100 000 Kč, DPH 21% - tj. 21 000 Kč). Tato osoba povinná k dani využila možnosti dobrovolné registrace a rozhodnutí o registraci k dani z přidané hodnoty jí bylo doručeno dne 19.3.2014. Dnem 20.3.2014 se tedy osoba povinná k dani stala plátcem daně z přidané hodnoty. Dle § 78d odst. 2 ZDPH je částka nároku na odpočet rovna součinu částky vypočtené podle § 78a odst. 1, potažmo odst. 4 ZDPH a počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně. Lhůta pro úpravu odpočtu daně, bude v tomto případě, vzhledem k tomu, že se jedná o automobil, činit 5 let. K datu, kdy se osoba povinná k dani stala plátcem (20.3.2014) běží druhý rok této lhůty (automobil pořízen v srpnu 2013). Dle ustanovení § 78d odst. 2 platí, že do počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně se započítává i rok ve kterém je úprava odpočtu daně prováděna. V tomto případě tedy i rok 2014. Počet let zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně bude tedy v tomto případě činit 4 roky. Částka podle § 78a odst. 1, potažmo odst. 4 se vypočítá jako jedna pětina (vzhledem k tomu, že se jedná o automobil a nikoliv např. stavbu) ze součinu částky daně na vstupu u automobilu (v tomto případě 21 000 Kč) a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně ke dni, v němž se provádí úprava odpočtu daně, a ukazatelem nároku na odpočet daně ke dni registrace. Dle ustanovení § 78d odst. 2 je ukazatelem nároku na odpočet daně 0%, je-li dané plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, nebo 100%, je-li zdanitelné. V tomto případě tedy bude ukazatel nároku na odpočet daně ve výši 100%. Částka nároku na odpočet daně z přidané hodnoty bude v tomto případě činit 16 800 Kč.
Stejná osoba povinná k dani si pořídila v červenci roku 2013 zásoby materiálu za celkem 60 500 Kč (základ daně 50 000 Kč, DPH 21% - tj. 10 500 Kč). Tyto zásoby jsou ke dni 20.3.2014 součástí jejího obchodního majetku. Částka nároku na odpočet daně z přidané hodnoty bude tedy 10 500 Kč. Pokud by osoba povinná k dani tyto zásoby prodala například v listopadu roku 2013, nebyly by tyto zásoby k datu, kdy se tato osoba povinná k dani stala plátcem součástí jejího obchodního majetku a nemohla by tak z těchto zásob uplatnit nárok na odpočet daně. Ten by nemohla uplatnit ani v případě, kdy by zásoby nakoupila před 20.3.2013 i když by tyto zásoby měla ke dni 20.3.2014 v obchodním majetku.
Postup výpočtu se částečně liší v případech, kdy je při registraci uplatňován nárok na odpočet daně z přidané hodnoty u přijatých zdanitelných plnění použitých pouze částečně pro ekonomické činnosti, částečně pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně nebo obojí současně. Případem, kdy je přijaté zdanitelné plnění použito plátcem jak v rámci jeho ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími se zabývá § 75 ZDPH nazvaný „Způsob výpočtu odpočtu daně v poměrné výši“. Postup výpočtu v případech, kdy plátce použije přijaté zdanitelné plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, je vymezen v § 76 ZDPH nazvaném „Způsob výpočtu nároku na odpočet daně v krácené výši“. V § 75 je vymezeno, že použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro své ekonomické činnosti. V § 75 odst. 2 je vymezena možnost zvolit si variantu, že si plátce u těchto plnění uplatní nárok na odpočet daně v plné výši a část přijatého zdanitelného plnění, kterou použije pro účely nesouvisející s jeho ekonomickými činnostmi, je poté považována za dodání zboží (§ 13 odst. 4 písm. a) ZDPH] nebo za poskytnutí služby (§ 14 odst. 3 písm. a) ZDPH]. Tento postup však nelze uplatnit, jedná-li se o dlouhodobý majetek. V takovém případě a případech, kdy nebyla zvolena výše uvedená možnost vymezená v § 75 odst. 2, se vypočte příslušná výše odpočtu daně v poměrné výši. Ta se vypočítá jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši, a poměrného koeficientu. Poměrný koeficient vyjadřuje podíl použití tohoto plnění pro ekonomické činnosti plátce a vypočítá se jako procentní podíl zaokrouhlený na celé procento nahoru. V § 75 odst. 4 je vymezeno, že nelze-li v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití, stanoví ji plátce kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku, ve kterém byl plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně po uskutečnění zdanitelného plnění a tento nárok uplatnil, se do hodnoty poměrného koeficientu zohlední skutečný podíl použití tohoto zdanitelného plnění pro své ekonomické činnosti v příslušném roce. Pokud se poměrný koeficient vypočtený podle skutečného použití odchyluje od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 procentních bodů, pak se výše uplatněného odpočtu daně opraví. Pokud je vypočtená částka opravy kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit, pokud je však záporná, je plátce povinen výši uplatněného odpočtu daně opravit. Opravu plátce uvede v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém je po uskutečnění zdanitelného plnění oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, kterého se tato oprava týká.
Jak již bylo uvedeno výše, § 76 ZDPH se použije pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši. Použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku i mimo tuzemsko, s výjimkou plnění uvedených v § 72 odst. 1 písm. d) ZDPH (týkajících se vybraných finančních a pojišťovacích činností s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění přímo spojena s vývozem zboží), má nárok na odpočet daně pouze v krácené výši odpovídající rozsahu použití pro plnění s nárokem na odpočet daně. Plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně jsou popsána v dílu 8 hlavy II (Osvobození od daně bez nároku na odpočet daně) ZDPH. Jedná se o základní poštovní služby a dodání poštovních známek, rozhlasové a televizní vysílání, finanční činnosti, penzijní činnosti, pojišťovací činnosti, dodání vybraných nemovitých věcí, nájem vybraných nemovitých věcí, výchovu a vzdělávání, zdravotní služby a dodání zdravotního zboží, sociální pomoc, provozování loterií a jiných podobných her, ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně (blíže vymezená v § 61) a dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně a zboží, u něhož nemá plátce nárok na odpočet daně. V § 76 odst. 2 je vymezeno, že příslušná výše odpočtu daně v krácené výši se vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v krácené výši, a koeficientu. Pokud dojde k souběhu nároku na odpočet daně v krácené výši a nároku na odpočet daně v poměrné výši (viz odstavec výše), použije se pro výpočet výše odpočtu daně v krácené výši namísto částky daně na vstupu částka odpočtu daně v poměrné výši (vypočtená podle postupu § 75 popsaného v předchozím odstavci). Výpočtem výše zmíněného koeficientu se zabývá § 76 odst. 3.
Tento koeficient se vypočítá jako procentní podíl, přičemž v čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do součtu částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění se započítávají také přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň nebo uskutečnění plnění. Vypočtený koeficient se zaokrouhlí na celé procento nahoru. Do výpočtu koeficientu se nezapočítává prodej dlouhodobého majetku (pokud byl tento majetek plátcem využíván pro jeho ekonomické činnosti), poskytnutí finančních služeb a dodání nemovité věci a nájem nemovité věci (to platí pouze, pokud jsou doplňkovou činností plátce uskutečňovanou příležitostně) a dále plnění týkající se uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do stavu způsobilého k užívání (viz § 13 odst. 4 písm. b) ZDPH]. Je-li hodnota ve jmenovateli podílu, na jehož základě se vypočítává výše uvedený koeficient kladné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo záporné číslo, je koeficient 0%. Naopak pokud je hodnota ve jmenovateli tohoto podílu nula nebo záporné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo kladné číslo, je koeficient 100%. Pokud je koeficient roven nebo vyšší než 95%, považuje se za roven 100%. V § 76 odst. 6 je vymezeno, že pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši ve zdaňovacích obdobích běžného kalendářního roku plátce použije koeficient vypočtený z údajů za zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku při vypořádání odpočtu daně. Pokud však plnění pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví výši tohoto koeficientu plátce kvalifikovaným odhadem. Následně po skončení běžného kalendářního roku plátce provede vypořádání odpočtu daně v krácené výši za všechna zdaňovací období tohoto roku (ta se podle § 76 odst. 7 nazývají „vypořádávané období“).
Vypořádání se vypočte jako rozdíl mezi celkovým nárokem na odpočet daně v krácené výši vypočteným z údajů za vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně v krácené výši v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání. Pro výpočet celkového nároku na odpočet daně v krácené výši za vypořádávané období plátce použije koeficient vypočtený z údajů o uskutečněných plněních za celé vypořádávané období (dle § 76 odst. 7 nazýván „vypořádací koeficient“). Vypořádání odpočtu daně plátce uvede do daňového přiznání za poslední zdaňovací období vypořádávaného období. V případech, kdy dochází k vypořádání odpočtu daně v krácené výši při zrušení registrace, se obdobně použije tento výše uvedený postup, s tím, že vypořádávané období je od 1. 1. kalendářního roku, ve kterém došlo ke zrušení registrace, do dne zrušení registrace. Ustanovení § 76 odst. 9 a 10 dále stanovuje, že dojde-li po vypořádání odpočtu daně k opravě uskutečněných plnění za některé ze zdaňovacích období již vypořádaného roku, výše nároku na odpočet daně v krácené výši se přepočte novým vypořádacím koeficientem vypočteným z údajů za celé vypořádávané období s promítnutím všech oprav. V případě, že plátce uplatnil odpočet daně z poskytnuté úplaty před pořízením dlouhodobého majetku, u kterého má nárok na odpočet daně v krácené výši, v jiném roce, než ve kterém je po pořízení tohoto majetku nárok na odpočet daně oprávněn uplatnit, zahrne do částky vypořádání nároku na odpočet daně (zjištěné výše uvedeným postupem) za rok, ve kterém je po uskutečnění plnění oprávněn nárok na odpočet daně uplatnit, rovněž rozdíl ve výši nároku na odpočet daně vyplývající z případného rozdílu mezi hodnotami vypořádacích koeficientů za příslušné roky. Obdobně plátce postupuje i v případě uplatnění odpočtu daně u každého jednotlivého přijatého plnění, které se stalo součástí pořízeného dlouhodobého majetku.
V souvislosti s výpočtem částky nároku na odpočet daně při registraci u plnění použitých pouze částečně pro ekonomické činnosti, částečně pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně nebo obojí současně, je žádoucí uvést ustanovení § 78a odst. 2, které říká, že ukazatelem nároku na odpočet daně je 0%, nemá-li plátce nárok na odpočet daně. V případě, že má plátce nárok na odpočet daně v plné výši je ukazatelem nároku na odpočet daně 100% a v případech, kdy má plátce nárok na odpočet daně pouze v částečné výši je ukazatelem nároku na odpočet daně poměrný nebo vypořádací koeficient. Dojde-li k souběhu nároku na odpočet daně v poměrné výši a nároku na odpočet daně v krácené výši je ukazatelem nároku na odpočet daně součin poměrného a vypořádacího koeficientu.
Nárok na odpočet daně z přidané hodnoty při registraci k dani z přidané hodnoty je možné uplatnit za zdaňovací období, do něhož spadá den, kdy se osoba povinná k dani stala plátcem. V přiznání k dani z přidané hodnoty se částka uplatnění nároku na odpočet daně při registraci uvede s kladným znaménkem na řádek číslo 45 Korekce odpočtů daně podle § 75 odst. 4, § 77, § 79 až 79c.
To znamená, že stala-li se osoba povinná k dani plátcem daně z přidané hodnoty ke dni 15.2.2014 a jejím zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc, může nárok na odpočet daně uplatnit za zdaňovací období únor 2014. Obdobně, pokud se osoba povinná k dani stala plátcem daně z přidané hodnoty ke dni 15.2.2014 a jejím zdaňovacím obdobím je kalendářní čtvrtletí, může nárok na odpočet daně uplatnit za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2014.
 
Snížení uplatněného nároku na odpočet daně při zrušení registrace
Dle § 79a ZDPH je plátce při zrušení registrace povinen snížit uplatněný nárok na odpočet daně u majetku, který je ke dni zrušení registrace jeho obchodním majetkem a u kterého uplatnil nárok na odpočet daně nebo jeho část. Toto ustanovení, se dle § 79a odst. 3 použije obdobně i u majetku nabytého na základě rozhodnutí o privatizaci podle zákona upravujícího podmínky převodu majetku státu na jiné osoby, majetku nabytého při nabytí obchodního závodu, majetku, který je součástí jmění přecházejícího při přeměně obchodní
korporace
a majetku, který plátce nabyl jako dědic pokračující v uskutečňování ekonomických činností. Platí, že u nedokončeného majetku, u zásob a u úplat za zdanitelná plnění, která se do dne předcházejícího dni zrušení registrace neuskutečnila, se určí částka snížení nároku na odpočet daně ve výši uplatněného odpočtu daně. Pro výpočet částky snížení nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku se stejně jako při výpočtu nároku na odpočet daně při registraci přiměřeně použije postup uvedený v § 78d odst. 2 (viz část nárok na odpočet daně při registraci k dani z přidané hodnoty). Výše uvedené snížení odpočtu daně je plátce povinen provést za poslední zdaňovací období registrace.
V § 79b ZDPH je nově definováno, že dědic, který nepokračuje v uskutečňování ekonomických činností po zemřelém plátci, je povinen ke dni předcházejícímu dni přechodu daňové povinnosti zůstavitele snížit uplatněný nárok na odpočet daně u majetku, který byl k tomuto dni obchodním majetkem plátce a u kterého tento plátce uplatnil nárok na odpočet daně nebo jeho část.
V některých případech při zrušení registrace nevzniká povinnost snížit uplatněný nárok na odpočet daně u majetku, který je ke dni zrušení registrace jeho obchodním majetkem a u kterého byl uplatněn nárok na odpočet daně nebo jeho část. Tyto případy vymezuje § 79c ZDPH. Jedná se o zrušení obchodní
korporace
bez likvidace, případy, kdy fyzická osoba, která je plátcem, ukončí podnikatelskou činnost tak, že celý svůj obchodní majetek vloží do právnické osoby, která bezprostředně v činnosti pokračuje a jejíž je jediným zakladatelem. Jedná se také o případy zrušení registrace právnické osoby, která byla plátcem, byla založena jedinou fyzickou osobou a v jejíž činnosti pokračuje tato fyzická osoba jako podnikatel. Jedná se i o případy sloučení, splynutí nebo rozdělení státního podniku, jestliže je plátcem, dále o případy přeměny osoby, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání jestliže je plátcem nebo případy zrušení registrace skupiny a zániku členství člena skupiny.
Částka snížení nároku na odpočet daně při zrušení registrace se uvede se záporným znaménkem v přiznání za poslední zdaňovací období registrace na řádek 45 Korekce odpočtů daně podle § 75 odst. 4, § 77, § 79 až 79c.
Příklad 2
Plátce daně z přidané hodnoty nakoupil v lednu 2014 zásoby v ceně celkem 121 000 Kč (základ daně 100 000 Kč, DPH 21% - tj. 21 000 Kč). Tyto zásoby zamýšlel plátce použít výhradně v rámci svých ekonomických činností a současně je nepoužít jako plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Z tohoto důvodu uplatnil v přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2014 (uvažujeme měsíčního plátce daně z přidané hodnoty) nárok na odpočet daně v plné výši (tj. 21 000 Kč). Dnem zrušení registrace k dani z přidané hodnoty byl 14.3.2014. Tyto zásoby byly ke dni zrušení registrace součástí jeho obchodního majetku. Na tento daňový subjekt se proto vztahuje ustanovení § 79a zákona o dani z přidané hodnoty, tedy povinnost při zrušení registrace snížit uplatněný nárok na odpočet daně u těchto zásob, které byly ke dni zrušení registrace jeho obchodním majetkem. Na tento případ, kdy se jedná o zásoby, se vztahuje ustanovení § 79a odst. 2, v němž je stanoveno, že částka snížení nároku na odpočet daně u zásob se určí ve výši uplatněného odpočtu daně. V tomto případě se bude jednat o částku 21 000 Kč.
Plátce daně z přidané hodnoty si v dubnu 2012 pořídil osobní automobil, který používá výhradně v rámci svých ekonomických činností a současně ho nepoužívá pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Automobil byl pořízen v ceně celkem 120 000 Kč (základ daně 100 000 Kč, DPH 20% - tj. 20 000 Kč). V přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období duben 2012 (jedná se o měsíčního plátce daně z přidané hodnoty) uplatnil nárok na odpočet daně v plné výši (tj. 20 000 Kč). Dnem zrušení registrace k dani z přidané hodnoty byl 21.3.2014. Výše zmíněný automobil byl ke dni zrušení registrace součástí jeho obchodního majetku. Dle ustanovení § 79a odst. 2 ZDPH musí tento daňový subjekt, jelikož se jedná o dlouhodobý majetek, použít pro výpočet částky snížení nároku na odpočet daně ustanovení § 78d odst. 2 ZDPH. Tato částka se tedy stanoví jako součin částky vypočtené podle § 78a odst. 1 ZDPH a počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně. Jak již bylo popsáno v části zabývající se nárokem na odpočet daně při registraci, do počtu roků se započítává také rok, ve kterém je úprava odpočtu daně prováděna. Nejprve tedy k druhé části výše zmiňovaného součinu (tj. počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně). Lhůta pro úpravu odpočtu daně činí 5 let dle ustanovení § 78 ZDPH (jelikož se nejedná o stavbu, jednotku a jejich technické zhodnocení a ani o pozemek, neprodlužuje se tato lhůta na 10 let). Vzhledem k tomu, že automobil byl pořízen v roce 2012, činí počet roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně v tomto případě 3 roky (jak bylo uvedeno výše, započítává se i rok, kdy je úprava odpočtu daně prováděna, tedy i rok 2014). Nyní již ke druhé části výše zmíněného součinu, na jehož základě se stanoví částka snížení nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku. Ta se vypočte, jak již bylo zmíněno výše podle § 78a odst. 1. Rovná se tedy výši jedné pětiny (jelikož se v tomto případě nejedná o stavbu, jednotku a jejich technické zhodnocení a ani o pozemek - v takovém případě by byla jedna pětina ve výpočtu nahrazena jednou desetinou), ze součinu částky daně na vstupu tohoto automobilu (tj. 20 000 Kč) a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž se provádí úprava odpočtu daně (tj. 0%) a ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž byl původní odpočet daně uplatněn (tj. 100%). Částka snížení nároku na odpočet daně bude v tomto případě činit 12 000 Kč. Na řádku 45 (Korekce odpočtů daně podle § 75 odst. 4, § 77, § 79 až 79c) přiznání k dani z přidané hodnoty za poslední zdaňovací období registrace - v tomto případě březen 2014 (jedná se o měsíčního plátce daně z přidané hodnoty), bude uvedena částka 12 000 Kč se záporným znaménkem.
Pro dokreslení problematiky snížení nároku na odpočet daně při zrušení registrace je vhodné tento příklad doplnit o modifikaci zavádějící použití poměrného a vypořádacího koeficientu. V této modifikované variantě budou zachovány podmínky předchozího příkladu, s výjimkou toho, že automobil plátce používá z 60% pro svou ekonomickou činnost a ze 40% pro účely nesouvisející s jeho ekonomickou činností. Další úpravou oproti předchozímu příkladu je, že plátce používá automobil z 30% pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně a ze 70% v rámci svých ekonomických činností pro plnění s nárokem na odpočet daně (zjištěno na základě postupu vymezeného v § 76 ZDPH). Postup výpočtu částky snížení nároku na odpočet daně při zrušení registrace bude shodný s výpočtem v předchozím příkladu s výjimkou nutnosti zohlednění nově zavedených podmínek v ukazateli nároku na odpočet daně. Tím je v tomto případě součin poměrného a vypořádacího koeficientu, z důvodu souběhu nároku na odpočet daně v poměrné výši (dle § 75 ZDPH) a nároku na odpočet daně v krácené výši (dle § 76 ZDPH). Poměrný koeficient bude v tomto případě 0,6 (plátce používá automobil z 60% v rámci svých ekonomických činností) a vypořádací koeficient bude 0,7 (plátce používá automobil ze 70% v rámci svých ekonomických činností pro plnění s nárokem na odpočet daně a ze 30% pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně). Částka vypočtená podle § 78a odst. 1 ZDPH se tedy vypočítá ve výši jedné pětiny ze součinu částky daně na vstupu u automobilu (tj. 20 000 Kč) a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž se provádí úprava odpočtu daně (tj. 0%) a ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž byl původní odpočet daně uplatněn (tj. součinu poměrného a vypořádacího koeficientu 0,6 x 0,7). Po doplnění počtu roků zbývajících do konce lhůty pro úpravu odpočtu daně (tj. stejně jako v předchozím příkladu 3 roky) do výpočtu dostaneme konečnou částku snížení nároku na odpočet daně při zrušení registrace k dani z přidané hodnoty. Ta činí v tomto případě 5 040 Kč a v daňovém přiznání bude opět uvedena se záporným znaménkem na řádku 45 (Korekce odpočtů daně podle § 75 odst. 4, § 77, § 79 až 79c).

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty