Používání automobilu v podnikání v daňových souvislostech

Společnost může motorové vozidlo poskytnout k používání pro služební účely ale i k bezplatnému využívání pro soukromé účely, a to nejen svým zaměstnancům, ale i společníkům, jednatelům, členům statutárních, případně dalších orgánů společnosti, jejichž příjmy a odměny jsou považovány za příjmy ze závislé činnosti.

Zaměstnanec může takto poskytnuté vozidlo (dále jen „manažerské vozidlo“) používat i pro soukromé účely na základě smluvního vztahu se zaměstnavatelem a k jednotlivým soukromým jízdám nepotřebuje jeho souhlas. Míra, v jaké bude zaměstnanec vozidlo pro soukromé účely používat, není zaměstnavatelem nijak omezena.

S provozováním manažerského vozidla souvisejí různé výdaje, které lze rozdělit do tří skupin. Jedná se o:

Veškeré výše uvedené výdaje je nutno posoudit jak z pohledu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, (dále jen „ZDPH“), tak z pohledu zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), a v rámci ZDP je třeba řešit daňové dopady na zaměstnavatele i na zaměstnance.

Pokud je již při pořízení vozidla jakýmkoliv způsobem zřejmé, že bude bezplatně poskytnuto zaměstnanci pro jeho soukromé použití, je plátce dle ustanovení § 75 odst. 2 ZDPH povinen uplatnit nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu, ve kterém bude vozidlo používáno pro ekonomické činnosti plátce. Vzhledem k tomu, že při pořízení vozidla nelze většinou určit poměr jeho skutečného využití pro ekonomickou činnost a pro soukromé účely zaměstnance, lze v souladu s ustanovením § 75 odst. 4 ZDPH stanovit tento poměr (tzv. poměrový koeficient), kvalifikovaným odhadem, tzn. určit předpokládaný poměr využití.

Po skončení kalendářního roku musí být do hodnoty koeficientu zohledněn skutečný podíl využití vozidla pro ekonomické účely a v případě, že bude poměrný koeficient stanovený na základě skutečného použití vozidla o více než 10 procentních bodů nižší než hodnota koeficientu stanoveného odhadem, musí být provedena oprava původně uplatněného nároku na odpočet.

V opačném případě má plátce právo opravu původně uplatněného odpočtu daně provést. Oprava se uvede v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období roku, ve kterém bylo vozidlo pořízeno, a to na řádku 45 daňového přiznání k DPH.

Dále je plátce dle ustanovení § 78 ZDPH povinen další čtyři roky následující po roce pořízení vozidla sledovat, zda nedošlo ke změně poměru použití vozidla pro ekonomickou činnost a pro soukromé použití, tzn. zda nedošlo ke změně poměrného koeficientu. Pokud k takové změně dojde, musí plátce skutečný poměrný koeficient zjištěný vždy k 31. 12. příslušného kalendářního roku porovnat s poměrným koeficientem uplatněným při pořízení vozidla.

Bude-li zjištěný rozdíl vyšší jak 10 procentních bodů vznikne plátci při poklesu koeficientu povinnost a při zvýšení koeficientu možnost provést úpravu odpočtu dle ustanovení § 78 ZDPH. Mechanismus výpočtu úpravy je popsán v ustanovení § 78a ZDPH. Úpravu odpočtu uvede plátce v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku na řádku 60 daňového přiznání k DPH. Stejný postup se uplatní i v případě technického zhodnocení vozidla.

Daňový dopad na zaměstnance, pokud je mu bezplatně poskytnuto motorového vozidlo pro služební i soukromé účely řeší ustanovení § 6 odst. 6 ZDP. Dle tohoto ustanovení se u zaměstnance považuje za nepeněžní příjem částka ve výši 1% vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla, a to bez ohledu na to, zda v daném měsíci zaměstnanec vozidlo k soukromým účelům použil či ne. Při výpočtu nepeněžního plnění ve výši 1% se vychází ze vstupní ceny včetně DPH. Tímto způsobem stanovené nepeněžní plnění se přičítá ke zdanitelné mzdě zaměstnance a podléhá i sociálnímu a zdravotnímu pojištění.

Na základě bodu 5 a 6 Pokynu GFŘ D-6 k § 24 odst. 2 ZDP je daň z přidané hodnoty vždy součástí vstupní ceny hmotného majetku, nemá-li plátce nárok na odpočet daně podle zákona o DPH. Z toho vyplývá, že o část nároku na odpočet DPH, kterou nelze na základě povinnosti použití poměrného koeficientu uplatnit při pořízení vozidla, se při zařazení vozidla do majetku zvýší vstupní cena.

Z bodu 7 Pokynu GFŘ D-6 k §24 odst. 2 ZDP vyplývá, že v případě, kdy je úpravou odpočtu snižován původně uplatněný nárok na odpočet daně, je toto snížení daňovým nákladem, a to v tom zdaňovacím období, ve kterém bylo o úpravě účtováno.

Jedná se zejména o veškeré výdaje týkající se provozu a údržby vozidla (např. opravy, mytí, servisní prohlídky, vybavení, které není technickým zhodnocením, garážování, odpisy, silniční daň, pojištění, dálniční známka apod.). U těchto výdajů má plátce v souladu s ustanovením § 75 odst. 1 a odst. 2 ZDPH možnost uplatnit z přijatého zdanitelného plnění plný nárok na odpočet, nebo použít poměrný koeficient. V případě použití poměrného koeficientu se uplatní stejný postup jako v bodě 1.

V případě uplatnění nároku na odpočet v plné výši je část plnění, která souvisí se soukromě ujetými kilometry považována za dodání zboží [§ 13 odst. 3 písm. a) ZDPH] nebo poskytnutí služby za úplatu [§ 14 odst. 3 písm. a) ZDPH] a z této části musí být odvedeno DPH.

V obou případech se musí ke konci kalendářního roku provést oprava uplatněného nároku na odpočet podle skutečného poměru použití vozidla pro ekonomické činnosti plátce a pro soukromé použití. Oprava původně uplatněného nároku na odpočet provedená ke konci roku je ale konečná a nepodléhá úpravě odpočtu daně v dalších letech.

Dle bodu 27 Pokynu GFŘ D-6 k § 24 odst. 2 ZDP u motorového vozidla, které má společnost zahrnuto v majetku a je využíváno jak pro služební tak soukromé účely zaměstnanců se neuplatňuje u zaměstnavatele režim poměrné výše nákladů, protože tento režim není uplatňován ani pro poměrnou výši pořizovací ceny motorového vozidla zahrnované podle § 6 odst. 6 ZDP do základu daně zaměstnance, která rovněž není závislá na skutečném fyzickém opotřebení, resp. na počtu ujetých kilometrů. Z toho vyplývá, že náklady související s provozem vozidla jsou u zaměstnavatele daňově uznatelné v plné výši a zaměstnavatel je nekrátí v závislosti na počtu ujetých kilometrů pro ekonomickou činnost.

Pokud je část PHM spotřebovaných na soukromé jízdy zaměstnancem hrazena, může si plátce při pořízení PHM uplatnit plný nárok na odpočet a při úhradě za spotřebované PHM od zaměstnance musí odvést DPH na výstupu z částky, kterou mu zaměstnanec uhradil.

Pokud zaměstnanec PHM spotřebované na soukromé jízdy nebude hradit, má zaměstnavatel při pořízení PHM nárok pouze na odpočet v poměrné výši, která odpovídá spotřebě PHM na kilometry ujeté v rámci ekonomické činnosti plátce. Mechanismus uplatnění nároku na odpočet v poměrné výši je popsán výše v bodu 1.

Pokud zaměstnanec náklady na pohonné hmoty spotřebované pro soukromé účely zaměstnavateli nehradí, jedná se na straně zaměstnance o nepeněžní příjem, který podléhá jak dani z příjmů ze závislé činnosti, tak zdravotnímu a sociálnímu pojištění. O zdanitelný příjem zaměstnance půjde i v případě, kdy se zaměstnavatel zaváže k úhradě PHM za zaměstnance ve vnitřním předpisu společnosti nebo v pracovní smlouvě.

Náklady na spotřebované pohonné hmoty spotřebované pro soukromé účely zaměstnance jsou nedaňovým nákladem zaměstnavatele. Daňovým nákladem zaměstnavatele by mohly tyto výdaje být pouze za předpokladu, že by se k jejich úhradě zaměstnavatel zavázal ve vnitřním předpise nebo pracovní smlouvě.