Ručení odběratele za odvod DPH v roce 2013

Do konce února 2013 měly osoby, jež byly plátci daně k 31. prosinci 2012, oznámit místně příslušnému správci daně čísla všech svých účtů u poskytovatelů platebních služeb používaných pro ekonomickou činnost a určit, které chtějí mít zveřejněny na internetové stránce Ministerstva financí. Pokud plátce oznámení do konce února 2013 neprovedl, správce daně zveřejnil všechny bankovní účty plátce, které plátce správci daně uvedl při registrační povinnosti. Změny zveřejněných účtů lze provádět i v současné době. Změny se provádějí pomocí formuláře „Oznámení o změně registračních údajů/Žádost o zrušení registrace“ č. 25 5111 MFin 5111 - vzor č. 1. Tiskopis je dostupný na internetových stránkách www.financnisprava.cz. Osoby, které se staly plátci daně v průběhu roku 2013, toto oznámení provádějí již v rámci přihlášky k DPH registraci.

Zveřejnění účtů má pro plátce efekt důvěryhodnosti vůči svým odběratelům, neboť ti vědí, že se nemusí obávat rizika ručení z titulu platby na nezveřejněný bankovní účet. Teoreticky by mělo být možné, aby plátce neurčil žádný účet ke zveřejnění. V tomto případě se však plátce vystavuje riziku, že jeho odběratelé s ním nebudou ochotni obchodovat, neboť by se na ně automaticky vztahovalo ručení za daň, kterou by plátce nezaplatil.

Ke zveřejnění bankovních účtů na webu daňové správy došlo 1. dubna 2013. Od tohoto data si tedy již plátci mohou kontrolovat, zda účet jejich obchodního partnera finanční úřad zná. Účty jsou zveřejněny na internetové adrese www.daneelektronicky.cz ve složce „Registr plátců DPH“. Pro získání informace o zveřejněných účtech je třeba zadat daňové identifikační číslo dodavatele.

Dne 29. března 2013 vydalo Generální finanční ředitelství Informaci (čj. 14 232/13/7001-21002-012287), podle které správce daně nebude vyzývat k úhradě nedoplatku ručitele, u nichž by ručení z titulu platby na nezveřejněný bankovní účet vzniklo do 30. září 2013. Touto Informací se tedy praktická aplikace tohoto ustanovení fakticky odsunuje z 1. dubna 2013 na 30. září 2013. Generální finanční ředitelství zdůvodňuje tento postup nutností poskytnout veřejnosti větší časový prostor pro seznámení se s tímto institutem a správcům daně na ověření účtů. Je nutno upozornit, že ostatní ustanovení o ručení (například týkající se nespolehlivých plátců či platby na zahraniční bankovní účet - viz níže) nejsou touto informací dotčena.

Vláda České republiky schválila dne 17. dubna 2013 vládní návrhy tzv. rekodifikačních novel daňových zákonů (v souvislosti s novým občanským zákoníkem), které již byly předloženy do Parlamentu. Návrh obsahuje i doplnění § 109 odst. 2 písm. c), že ručení za daň při platbě na nezveřejněný bankovní účet bude platit až v případě plateb přesahujících limit 700 000 Kč. Lze proto doporučit, aby plátci sledovali schvalovací proces tohoto vládního návrhu v Parlamentu a zároveň byli připraveni na to, že od 1. října 2013 může nastat situace, že budou muset provádět kontrolu, zda bankovní účty dodavatelů, na které provádějí platby, jsou zveřejněny na webu daňové správy.

Jelikož je běžné, že firma může mít několik desítek či dokonce stovek dodavatelů, manuální ověřování bankovních účtů (postupně dle jednotlivých dodavatelů) by bylo velice administrativně náročné. Výše uvedená internetová adresa www.daneelektronicky.cz obsahuje speciální webové rozhraní, které umožňuje hromadné automatizované dotazování na čísla bankovních účtů, pokud plátce má k dispozici potřebný software (lze řešit například zakoupením samostatné komerční aplikace k tomuto účelu nebo přímo úpravou informační systému od svého poskytovatele softwaru).

Na závěr k této kapitole je třeba poznamenat, že odběratel automaticky ručí za daň nezaplacenou svým dodavatelem, pokud platbu (a to i zčásti) provádí dodavateli na bankovní účet mimo tuzemsko, a to bez ohledu na to, zda je tento účet zveřejněn na stránkách správce daně (toto ručení vyplývá již z novely zákona o DPH účinné od 1. ledna 2012).

Dalším opatřením ve snaze státu zamezit daňovým únikům bylo zavedení institutu nespolehlivého plátce a s tím souvisejícího ručení odběratele za DPH neodvedenou tímto nespolehlivým plátcem. Odběratel tedy v roce 2013 ručí i za nezaplacenou daň z přijatého zdanitelného plnění od svého dodavatele, pokud je v okamžiku jeho uskutečnění o tomto dodavateli zveřejněna informace na webových stránkách finanční správy, že je nespolehlivým plátcem (informaci lze získat stejným způsobem jako v případě zveřejněných bankovních účtů, tj. kliknutím na www.daneelektronicky.cz do složky „Registr plátců DPH“ a zadáním daňového identifikačního čísla dodavatele - informace o tom, zda je plátce spolehlivým či nespolehlivým se zobrazí současně s informací o zveřejněných bankovních účtech plátce). Stejně jako v případě bankovních účtů, lze na adrese www.daneelektronicky. cz provádět hromadné automatizované dotazování i na skutečnost, zda daný plátce je nespolehlivým (viz výše).

Nespolehlivým plátcem se dle § 106a odst. 1 ZDPH stane takový plátce, který poruší závažným způsobem své povinnosti vztahující se ke správě daně. ZDPH blíže nespecifikuje, co se za závažné porušení povinností vztahující se ke správě daně považuje. Generální finanční ředitelství v této souvislosti zveřejnilo 4. ledna 2013 Informaci (čj. 101/13-121002-506729), na základě které se za vážné porušení povinnosti plátce pro účely aplikace institutu nespolehlivého plátce považuje každá z níže uvedených situací:

Informace dále uvádí, že jednotlivá porušení plnění daňových povinností uvedená výše posoudí správce daně vždy s ohledem na osobu plátce a jeho dosavadní zkušenosti s tímto plátcem, přičemž správce daně je povinen zohlednit objektivní důvody hodné zvláštního zřetele, které vedly k nesplnění zákonných povinností plátce. Může se jednat například o živelní pohromy, závažné zdravotní důvody, důvody vzniku platební neschopnosti či jiné objektivní překážky, které plátci bránily v řádném plnění daňových povinností.

Pokud správce daně na základě výše uvedených kritérií dojde k závěru, že plátce je nespolehlivým plátcem, je povinen o této skutečnosti vydat plátci rozhodnutí. Proti tomuto rozhodnutí lze podat odvolání do 15 dnů od jeho doručení. Podané odvolání má obecně odkladný účinek, tj. v případě podání odvolání se plátce stane nespolehlivým až dnem nabytí právní moci tohoto rozhodnutí, tj. dnem doručení rozhodnutí o zamítnutí odvolání. V tomto okamžiku by měl správce daně zveřejnit na internetu, že plátce je nespolehlivý. Z důvodů hodných zvláštního zřetele je správce daně ve výjimečných případech oprávněn odkladný činek vyloučit, tj. rozhodnutí, že plátce je nespolehlivým, se stane vykonatelné již doručením tohoto rozhodnu tí. Plátce se nestává nespolehlivým napořád. Po uplynutí jednoho roku ode dne nabytí právní moci rozhodnutí o tom, že je nespolehlivým plátcem, může podat správci daně žádost o vydání rozhodnutí, že již nespolehlivým plátcem není.

Podmínkou vyhovění je, že nespolehlivý plátce po dobu jednoho roku závažným způsobem neporušil své povinnosti vztahující se ke správě daně, resp. nenaplnil kritéria uvedená výše. Pokud by jeho žádost byla zamítnuta, může si opět po roce podat žádost novou. Dle informace GFŘ na webových stránkách finanční správy došlo ke zveřejnění prvního nespolehlivého plátce dne 15. května 2013.

Odběratel nakupující pohonné hmoty od distributora pohonných hmot ručí za daň nezaplacenou distributorem, pokud v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění není tento subjekt zveřejněn jako distributor v Registru distributorů pohonných hmot.

Prodej pohonných hmot i registraci distributorů pohonných hmot upravuje zákon č. 311/2006 Sb., o pohonných hmotách. Podle tohoto zákona je distributorem pohonných hmot osoba, která prodává pohonné hmoty na území České republiky, s výjimkou prodeje pohonných hmot na čerpací stanici - ručení za daň se tedy netýká prodeje pohonných hmot na čerpací stanici.

Každý distributor pohonných hmot je povinen se před zahájením své činnosti zaregistrovat u celního úřadu. Registr distributorů pohonných hmot je k dispozici na webových stránkách celní správy ČR http://www.celnisprava.cz/ cz/aplikace/Stranky/SpdInternet.aspx?ac t=findphm.

Zde je k dispozici hledání distributorů pohonných hmot podle zadaného registračního čísla, daňového identifikačního čísla (DIČ) anebo zahraničního identifikačního čísla.

Další nový typ ručení se týká ručení oprávněného příjemce. Oprávněný příjemce je v souladu se zákonem č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, osoba, která na základě povolení celního úřadu přijímá výrobky podléhající spotřební dani z jiných členských států Evropské unie v režimu podmíněného osvobození od daně. Při přijetí výrobků (po ukončení přepravy z Evropské unie) vzniká oprávněnému příjemci povinnost zaplatit spotřební daň v České republice.

Přijímané výrobky přitom nemusí nutně být ve vlastnictví oprávněného příjemce, tj. oprávněný příjemce může v rámci svého povolení zajišťovat dopravu zboží podléhajících spotřební dani z Evropské unie a vyřízení platby spotřební daně pro výrobky, které jsou ve vlastnictví jiných osob - zákazníků oprávněného příjemce, pro které oprávněný příjemce za úplatu služby dopravy z Evropské unie a vyřízení platby spotřební dně poskytuje (oprávněný příjemce dané výrobky nicméně nenakupuje a neprodává). A právě v tomto případě oprávněný příjemce ručí za DPH neodvedenou vlastníkem zboží při jeho prodeji další (třetí) osobě v České republice.

Ručení se nicméně neuplatní, pokud oprávněný příjemce prokáže, že přijal veškerá opatření, která od něj mohou být rozumně požadována, k ověření, že daň bude jeho zákazníkem při jeho dodání třetí osobě, správci daně, zaplacena.

Pro úplnost připomeňme, že v roce 2013 odběratel ručí za daň neodvedenou svým dodavatelem i v níže uvedených případech, které byly do ZDPH implementovány novelami k 1. dubnu 2011 a 1. lednu 2012:

Ručení je aplikováno v případě, že odběratel v okamžiku uskutečnění plnění věděl nebo vědět měl a mohl, že:

Dle tohoto ustanovení ručí odběratel za daň, kterou měl zaplatit jeho dodavatel (plátce daně), pokud bude úplata za zdanitelné plnění bez ekonomického opodstatnění zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny. Ručení dle § 109 odst. 2 ZDPH nepokrývá pouze osoby uvedené v § 36a odst. 3 ZDPH (osoby spřízněné), ale všechny plátce daně. Skutečnost, že sjednaná cena byla zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny, musí prokázat správce daně. Naopak případné ekonomické opodstatnění této odchylky by měli prokázat účastníci transakce, tj. zejména odběratel, jehož se ručení týká.

Ručení je aplikováno v případě, že odběratel poskytne platbu svému dodavateli zcela nebo zčásti bezhotovostním převodem na bankovní účet vedený mimo tuzemsko, a to bez ohledu na to, zda se jedná o bankovní účet zveřejněný na webových stránkách daňové správy či nikoliv.

Aby se plátce mohl vyhnout právní nejistotě a v případě pochybností o dodavateli preventivně zaplatit daň,obsahuje ZDPH ustanovení v § 109a, které umožňuje odběrateli uhradit správci daně daň sám dobrovolně (aniž by byl vyzván jako ručitel) a tuto skutečnost správci daně oznámit. V praxi využití tohoto institutu předpokládá smluvní ujednání mezi dodavatelem a odběratelem (například že odběratel bude za dodavatele platit daň přímo na finanční úřad), neboť bez uzavření takovéto dohody by pro odběratele bylo využití dobrovolného zaplacení daně za dodavatele nevýhodné. Daň za dodavatele je splatná finančnímu úřadu místně příslušnému pro dodavatele a odběratel bude muset dostatečným způsobem svoji platbu identifikovat, tzn. uvést:

Ustanovení § 109a ZDPH stanoví, že částka uhrazená odběratelem se přijme na speciálním depozitním účtu správce daně, odkud bude posléze převedena na osobní daňový účet dodavatele, a to nejdříve ke dni splatnosti předmětné daně. Platbu bude vždy nutné identifikovat speciálním předčíslím 80039. Podrobné informace o provedení platby daně jsou uvedeny v Informaci Generálního finančního ředitelství ze dne 25. března 2011, kterou lze nalézt na webu daňové zprávy: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xchg/cds/xsl/legislativa_ _metodika_1306 1.html. Částka uhrazená odběratelem bude vždy použita na předpis daně, které se týká. Pokud by nastala situace, že předepsaná daň je již uhrazena (není přitom rozhodné, zda v důsledku jednání odběratele nebo dodavatele), vzniklý přeplatek by se použil na úhradu dalších nedoplatků na osobním daňovém účtu dodavatele.