Technické zhodnocení v roce 2014

Zemědělské družstvo s obratem 200 mil. Kč a dlouhodobým majetkem 20 mil. Kč má stanoven limit pro začlenění samostatných hmotných movitých věci mezi DHM ve výši 100 tis. Kč. Do konce roku 2013 muselo jako „investiční záležitost“ ve formě TZ vykazovat výdaje na změnu účelu, technických parametrů, rozšíření vybavenosti či použitelnosti, pokud v úhrnu za účetní období přesáhly pevný daňový limit 40 tis. Kč. Od roku 2014 bude o TZ movitých věcí účtovat, až pokud úhrn těchto výdajů za účetní období přesáhne 100 tis. Kč.

Pan Zelíčko je účtující drobný farmář, který jen s pomocí manželky a synů hospodaří na najatých pozemcích. Jeho obrat činí 2 mil. Kč a v obchodním majetku má techniku v hodnotě 200 tis. Kč. Ovšem pro své potřeby si stanovil limit významnosti pro začlenění samostatných hmotných movitých věcí do účetní kategorie DHM pouhých 10 tis. Kč. Do konce roku 2013 mohl tento zemědělský podnikatel jako „investiční záležitost“ ve formě TZ vykazovat výdaje na změnu účelu, technických parametrů, rozšíření vybavenosti či použitelnosti, pouze pokud v úhrnu za účetní období přesáhly pevný daňový limit 40 tis. Kč. Od roku 2014 bude o TZ movitých věcí účtovat, již pokud úhrn těchto výdajů za účetní období přesáhne jeho individuálně zvolený limit 10 tis. Kč.

Zemědělský podnikatel vede účetnictví, je plátcem DPH a má stanoven účetní limit pro zařazení samostatných hmotných movitých věcí 20 000 Kč, který od roku 2014 platí rovněž pro jeho TZ. Pro ustájení krav má pronajatý chlév v hodnotě cca 1 mil. Kč. S vlastníkem stavby se dohodl, že provede zateplení fasády chléva a toto jeho TZ bude moci odpisovat. Zateplení stálo zemědělce 150 tis. Kč - v úrovni bez DPH, kterou si totiž plně může nárokovat k odpočtu daně. Je zřejmé, že tyto náklady představují ve srovnání s cenou zhodnocené stavby významnou hodnotu, pročež se jedná o její TZ, které nájemce zaúčtuje na MD 021-Stavby a bude účetně odpisovat v souladu se svým účetním odpisovým plánem. V souladu s § 56 odst. 8 vyhlášky by měl toto TZ účetně odepsat v průběhu používání, tedy pokud možno během sjednané doby nájmu (jde-li o dobu určitou).

Dále v červnu 2014 do svého kombajnu nechal zamontovat klimatizaci za 18 000 Kč + DPH 3 780 Kč. Protože nebyl překročen účetní limit 20 000 Kč pro TZ (u plátce DPH s nárokem na odpočet daně se bere bez DPH), tak pořízení klimatizace při dokončení zaúčtoval jako běžný provozní náklad 18 000 Kč na MD 548.

Zemědělský podnikatel řešil na jaře 2014 havarijní stav dřevěných dveří do kravína, který vlastní. Nejprve je chtěl pouze nahradit plastovými, ale vyslyšel výtky zaměstnanců a současně nechal o 20 cm rozšířit světlou šířku dveří. Vše to stálo 35 000 Kč + DPH 7 350 Kč, kterou si zemědělec (plátce DPH) plně nárokoval k odpočtu daně. Samotná změna materiálu dveří ještě sama o sobě není důvodem pro to, aby se jednalo o rekonstrukci dané stavby a nikoli o pouhou opravu (s okamžitou daňovou účinností bez ohledu na cenu). Problémem je ono rozšíření dveřního otvoru, které jednoznačně představuje změnu technických parametrů dané stavby a nemůže se proto jednat o „opravu“, i kdyby se přitom nakrásně zachovalo dřevěné provedení dveří. Nicméně u plátce s nárokem na odpočet DPH je určující částka 35 000 Kč, která nedosáhla daňového limitu 40 000 Kč, takže i přesto by se v souladu s § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP mohlo jednat o okamžitý daňový výdaj.

Ovšem po vloupání poberty do kravína oknem byly na podzim téhož roku 2014 do všech oken osazeny mříže, což realizoval místní řemeslník (neplátce DPH) za 10 000 Kč. Mříže představují rozšíření vybavenosti kravína a samy o sobě by u nich bylo možno výdaje pod limitem 40 000 Kč uplatnit jako jednorázový daňový výdaj. Žel u HM je určující úhrn výdajů charakteru TZ za zdaňovací období, který tento limit přesáhl (35 000 Kč + 10 000 Kč). Proto výměna dveří za širší a okenní mříže znamenají TZ stavby, a zvyšují tak její vstupní cenu.

Zemědělské družstvo již v roce 2011 koupilo za 500 000 Kč kombajn spadající do odpisové skupiny 2, jehož (minimální) doba odpisování je 5 let. V roce 2014 byl tento kombajn technicky zhodnocen za 50 000 Kč.

 I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   
Rok
    I 
Odpisová
 I      
Výpočet odpisu
       I 
Roční odpis
 I 
Zůstatková
 I I  
odpisu
  I  
sazba
   I                           I    
v Kč
     I 
cena v Kč
  I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2011   I    11    I      500 000 x 0,11       I   55 000    I  445 000   I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2012   I  22,25   I     500 000 x 0,2225      I   111 250   I  333 750   I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2013   I  22,25   I     500 000 x 0,2225      I   111 250   I  222 500   I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2014   I    20    I (500 000 + 50 000) x 0,20 I   110 000   I  162 500   I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2015   I    20    I      550 000 x 0,20       I   110 000   I   52 500   I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I   2016   I    20    I 150 000 x 0,20 (max. ZC!) I   52 500    I     0      I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I I  
Celkem
  I    
-
     I             
-
             I   
550 000
   I     
-
      I I----------I----------I---------------------------I-------------I------------I 

Kvůli TZ došlo k prodloužení celkové doby odpisování o jeden rok, a potrvá 6 zdaňovacích období.

 I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   
Rok
    I 
Odpisová
 I      
Výpočet odpisu
        I 
Roční odpis
 I 
Zůstatková
 I I  
odpisu
  I  
sazba
   I                            I    
v Kč
     I 
cena v Kč
  I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2011   I    5     I       500 000 / 5          I   100 000   I  400 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2012   I    6     I    2 × 400 000 / (6 – 1)   I   160 000   I  240 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2013   I    6     I    2 × 240         000 / (6 – 2)   I   120 000   I  120 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2014   I    5     I 2 × (120 000 + 50 000) / 5 I    68 000   I  102 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2015   I    5     I   2 × 102 000 / (5 – 1)    I    51 000   I   51 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2016   I    5     I   2 × 51 000 / (5 – 2)     I    34 000   I   17 000   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I   2017   I    5     I   2 × 17 000 / (5 – 3)     I    17 000   I        0   I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I I  
Celkem
  I    
-
     I             
-
              I   
550 000
   I     
-
      I I----------I----------I----------------------------I-------------I------------I 

Kvůli TZ tentokrát došlo k prodloužení doby odpisování o dva roky, a potrvá 7 zdaňovacích období.

Pan Semínko je zemědělský podnikatel a měsíční plátce DPH. V roce 2012 si pro účely svého podnikání, které spočívalo pouze v uskutečňování zdanitelných plnění (např. prodej obilovin), koupil starší kancelářskou budovu. Což bylo plnění osvobozené od daně, takže nebyla kupní cena stavby zatížena DPH na výstupu. V daném objektu nechal v roce 2013 provést technické zhodnocení jiným plátcem DPH za smluvní cenu 200 000 Kč. S tím byla spojena povinnost přiznat odpovídající 21% DPH na výstupu ve výši 42 000 Kč, kterou si pan Semínko v plné výši ihned uplatnil k odpočtu daně, protože toto TZ - pro účely DPH samostatný dlouhodobý majetek - hodlal používat jen pro zdanitelná plnění. Pro potřeby tohoto příspěvku není podstatné, že se ohledně přiznání DPH na výstupu uplatnil tzv. zvláštní režim přenesení daňové povinnosti v Česku na odběratele (§ 92a, § 92e ZDPH), takže DPH na výstupu nepřiznal dodavatel, ale rovněž pan Semínko coby příjemce zdanitelného plnění.

Protože ale náš zemědělec neměl využití pro celou kancelářskou budovu, tak její část od roku 2014 pronajal jinému podnikateli - neplátci DPH. Podle § 56a ZDPH je tento nájem plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně. V roce 2014 proto pan Semínko již nemá plný nárok na odpočet daně z TZ provedeného v roce 2013, ale pouze částečný (krácený) nárok na odpočet daně, jehož výše záleží na tzv. krátícím koeficientu za rok 2014, který se vypočte z poměru plnění zdanitelných a osvobozených. Podrobnosti najdeme v § 76 ZDPH, z čehož nás v tuto chvíli zajímá pouze výsledek, že krátící koeficient za rok 2014 např. činí 80%.

Protože ještě neuplynula desetiletá lhůta pro úpravu odpočtu daně u tohoto TZ stavby, je nutno provést úpravu původně uplatněného odpočtu daně na vstupu z roku 2013, který byl 42 000 Kč, tj. celá DPH na vstupu. Zjednodušeně ale názorně se to provede tak, že se původní odpočet daně na vstupu 42 000 Kč rozdělí na 10 stejných částí (tj. 10 x 4 200 Kč) a každému roku z desetiletého testovacího období pro úpravu odpočtu daně se jakoby přisoudí jedna část. První část 4 200 Kč vztahující se k roku pořízení TZ (2013) se ponechá bez úpravy, neboť podmínky plného odpočtu daně byly splněny. Druhá část - prozatím stále odpovídající uplatněné části odpočtu daně 4 200 Kč - podléhá hledané úpravě odpočtu daně. A zbývajících 8 částí (8 x 4 200 Kč) zatím ještě nejsou předmětem úpravy odpočtu daně, tato se jich příp. bude týkat v „jejich“ dalších osmi letech, pokud se ve srovnání s rokem pořízení daného TZ (2013) opět změní rozsah jeho použití o více než 10 procentních bodů.

Přesněji vyjádřeno, se výpočte úprava odpočtu daně za rok 2014 při změně rozsahu použití TZ takto: DPH na vstupu při pořízení TZ x (Ukazatel nároku na odpočet daně roku 2014, odpovídá krátícímu koeficientu za rok 2014, tj. 80% - Ukazatel nároku na odpočet daně roku 2013 uplatnění původního odpočtu daně, ten činil 100%, protože plátce měl plný nárok na odpočet daně) / Lhůta pro úpravu odpočtu daně v letech, u TZ stavby 10 let Z 42 000 Kč x (80% - 100%) / 10 Z Z 42 000 Kč x (-20%) / 10 Z - 8 400 Kč / 10 Z -840 Kč. Vypočtená úprava odpočtu daně se včetně záporného znaménka uvede do řádku 60 přiznání k DPH za prosinec roku 2014. Díky této úpravě tak v důsledku pro rok 2014 pan Semínko uplatní z jedné desetiny odpočtu DPH na vstupu (4 200 Kč) jen 80% (3 360 Kč) odpovídajících využití předmětného TZ kancelářské budovy pro zdanitelná plnění. Původně uplatněný díl odpočtu daně 4 200 Kč byl upraven (snížen) o částku -840 Kč.

Pokud by krátící koeficient za další rok 2015 např. stoupl na 90%, neprováděla by se úprava části uplatněného odpočtu daně za tento 3. rok desetileté lhůty pro úpravu odpočtu (4 200 Kč), protože rozdíl mezi tímto a původním ukazatelem nároku na odpočet daně nepřesahuje 10 procentních bodů - je přesně 10%. Takže by i nadále (a to již natrvalo) zůstala plátci zachována celá tato další desetina původně v roce 2013 uplatněného odpočtu daně na vstupu z TZ. Obdobně se budou podmínky pro úpravu odpočtu daně testovat až do roku 2022.