Nekonečné téma: Svědek

Dle § 96 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád nebo jen zákon“) je každá osoba povinna vypovídat jako svědek o důležitých okolnostech při správě daní, které se týkají jiných osob, pokud jsou jí známy. Takováto osoba je současně s tím povinna vypovídat pravdivě a nic nezamlčovat. Jedná se tedy o osobu, která svými smysly vnímala skutečnosti, které jsou významné pro daňové řízení. Následné hodnocení tvrzení jednotlivých osob zúčastněných na správě daní má zásadní význam v rámci samotného dokazování. Svědkem může být i bývalý statutární orgán daňového subjektu, přičemž bezdůvodné odepření výpovědi touto osobou může správce daně postihovat pořádkovou pokutou dle § 247 odst. 2 zákona. Nicméně – daňový subjekt, resp. jeho statutární orgán, bude-li daňovým subjektem právnická osoba, být v řízení vyslýchání jako svědci nemohou a jejich výpovědi takto poskytnuté při ústním jednání budou mít povahu jiného důkazního prostředku výslovně nespecifikovaného v tomto zákonu (viz § 93 odst. 1 zákona).Má-li správce daně k dispozici protichůdná tvrzení osob zúčastněných na správě daní, měl by se též zaobírat hodnocením věrohodnosti vyslechnutých svědků, včetně toho, nakolik jsou takto poskytnuté výpovědi pravdivé. Dle judikatury Nejvyššího správního soudu však není existence rozporů mezi jednotlivými důkazy v praxi nikterak neobvyklá a je na správním orgánu, aby vždy řádně popsal a logicky i věcně přesvědčivě odůvodnil, jakým způsobem se s těmito rozpory následně vypořádal. Pokud by se správce daně v odůvodnění svého rozhodnutí o neprovedení výslechu navrhovaných svědků s důvody neprovedení výslechu řádně nevypořádal, může být takové odůvodnění vnitřně rozporné se všemi z toho plynoucími důsledky. Nemá-li správce daně navíc tvrzení daňového subjektu za prokázaná, není možno hovořit ani o dostatku důkazních prostředků, jak např. plyne ze závěrů rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 148/2019. V témže rozsudku pak Nejvyšší správní soud rovněž kritizoval postupy správců daně, které spočívají v tom, že předem hodnotí význam navrhovaných svědeckých výpovědí z hlediska jejich přínosu pro samotné dokazování, aniž by však vůbec k výslechu těchto navržených osob skutečně došlo. V rozsudku sp. zn. 9 Afs 2/2018 Nejvyšší správní soud zdůraznil, že Třeba ještě připomenout, že výpověď může odepřít pouze ten, kdo by tím způsobil nebezpečí trestního stíhání sobě nebo osobám mu blízkým. Každopádně to však znamená, že svědek je povinen v takovém případě jednoznačně uvést, které osobě by mohl toto nebezpečí trestního stíhání způsobit. Tím dostojí své zákonné povinnosti, protože v opačném případě by byl porušen zákaz sebeobvinění i ve vztahu k osobám blízkým. V rozsudku sp. zn. 1 Afs 296/2019 se Nejvyšší správní soud přiklonil k závěru, že má-li svědek v souladu s § 96 odst. 2 zákona právo výpověď odepřít, měl by mít též možnost se poradit o výkonu tohoto svého práva, přičemž k

Zákon vychází z koncepce, že svědkem může být v daňovém řízení fyzická osoba, která je odlišná od daňového subjektu a od správce daně, přičemž tato osoba svými smysly vnímala určitou událost ve vnějším světě. Tato událost je přitom důležitá pro probíhající daňové řízení. Věrohodnost svědka je otázkou zásadní v mnoha ohledech, zejména pak za situace, kdy má např. svědecká výpověď prokázat výdaj daňového subjektu. V rozsudku sp. zn. 62 Af 72/2017 Krajský soud v Brně dospěl k závěru, že ,,za situace, kdy finanční správa nezpochybnila věrohodnost svědka ani existenci platby, skutečnost, že došlo k nabytí vozidla, lze mít za to, že daňový subjekt prokázal vynaložení konkrétní částky za nákup vozidla“.Ostatně možnost prokázání výdajů v případě uskutečnění nákupu za hotové od subjektu, který právní neexistuje formou svědecké výpovědi připouští též Ústavní soud ve svém nálezu sp. zn. IV. ÚS 48/05. Z uvedeného plyne, že role svědka v daňovém řízení (ale obecně v kterémkoli řízení) je nezastupitelná. Klíčovou vlastností svědecké výpovědi, která ji odlišuje od ostatních důkazních prostředků, je též její nezprostředkovanost, jak konstatoval např. v rozsudku sp. zn. 9 Afs 288/2014 Nejvyšší správní soud. Ostatně za situace, kdy finanční orgány odmítnou vyslechnout daňovým subjektem navržené svědky, aniž by k tomu byly splněny podmínky, vycházejí z nedostatečně zjištěného skutkového stavu a zatíží tak své rozhodnutí vadou, jak např. potvrzují i rozsudky Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 51/2004 nebo 1 Afs 148/2019 a celá řada dalších. Nelze pominout, že hodnota svědecké výpovědi spočívá též v její autenticitě, tj. svědek vypovídá sám a souvisle na každou položenou otázku, jak uvedl ve svém rozsudku sp. zn. 6 Af 55/2016 Městský soud v Praze. Důležité proto je, jak je výslech veden, resp. jaký je průběh svědecké výpovědi, zda byl svědek řádně a náležitě poučen a zda je mu dostatečně známo, v jaké věci má vlastně vypovídat. Tj., zda se správce daně, ale i daňový subjekt dokážou zeptat na to podstatné, zda není v průběhu výpovědi svědek nějak omezován či zastrašován, zda jsou otázky jasné, věcné a odpovídají rozumové a mravní vyspělosti toho kterého svědka. Třeba ještě dodat, že vždy musí být přihlédnuto k samotné osobě svědka, tj. k jeho schopnostem pamatovat si události minulé, neboť často se vyjadřuje ke skutečnostem, které nastaly již před delší dobou a k jeho dalším vlastnostem a schopnostem, zejména k jeho věku, osobním vlastnostem, vzdělání a dalším hlediskům, která mohou kvalitu a objektivitu takové svědecké výpovědi ovlivnit. Nutno řádně reflektovat i otázku plynutí času a tím pádem i oslabování rozpomínací schopnosti svědků, jak o ni pojednává např. rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 7 Afs 330/2016. Nicméně Nejvyššího správního soudu připouští, že za ,, k tomu viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 9 Afs 2/2018. Netřeba dodávat, že svědek je povinen se dostavit k podání svědecké výpovědi osobně. Svědek má v daňovém řízení za úkol reprodukovat okolnosti o minulé události, kterou svými smysly sám vnímal, poněvadž byl minimálně v dané věci pozorovatelem.

Určité slabiny svědecké výpovědi spočívají v tom, že ve většině případů má svědek vypovídat o událostech, které se udály před delší dobou. Faktor plynutí času, otázka zapomínání a další zde proto hrají významnou roli. To vše je poté podtrženo osobností svědka, který má takto výpověď podávat. Přitom je nutno zohlednit i další faktory jako jsou např. věk svědka, vzdělání, společenské poměry, ve kterých se pohybuje, jeho vztah k projednávané věci apod. Správce daně by proto měl všechny tyto skutečnosti odpovídající měrou zohlednit při hodnocení věrohodnosti dané svědecké výpovědi. V případě, že výpovědi svědků zaznamenané v listinách jsou v rozporu s jinými důkazy provedenými v daňovém řízení, je třeba v souladu se závěry v rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 24/2007 tyto rozpory odstranit, a to zpravidla výslechem dotyčných svědků. V rozsudku sp. zn. 1 Afs 219/2014 Nejvyšší správní soud řešil otázku, jaký by měl být vzájemný vztah v procesu dokazování mezi vysvětlením a svědeckou výpovědí. V této souvislosti zaujal názor, že Bylo by chybou předem odmítat provedení svědecké výpovědi u osob, které mají určitý vztah k daňovému subjektu. Ať již se jedná o vztah přátelský nebo pracovní. Jak ostatně uvedl Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku sp. zn. 8 Afs 39/2012 ,,Pokud daňový subjekt výslech svědků tohoto typu navrhne, měl by jej správce daně provést, jelikož přátelský vztah svědka k daňovému subjektu není důvodem k zamítnutí návrhu na provedení svědecké výpovědi. K obdobným závěrům Nejvyšší správní soud dospěl již např. ve svém rozsudku sp. zn. 9 Afs 41/2008. Oproti tomu platí, že člen představenstva akciové společnosti nemůže být ve věci daňového řízení, které se týká této akciové společnosti coby daňového subjektu vyslýchán jako svědek, tudíž jeho výpověď učiněná u správce daně může být posouzena jen jako sdělení daňového subjektu, jak ostatně konstatoval Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku sp. zn. 5 Afs 87/2014. V rozsudku sp. zn. 45 Af 7/2014 Krajský soud v Praze neposvětil postup správce daně, který odmítl provést výslech svědka, neboť se jednalo o občana Ukrajiny. Obdobně zhodnotil postup správce daně Městský soud v Praze ve svém rozsudku sp. zn. 8 Af 52/2013, kdy se rovněž jednalo o návrh výslechu svědka, který je cizincem.Rozhodne-li se správce daně naopak výslech svědka neprovádět, což ve své podstatě znamená neakceptování důkazního návrhu, Správce daně může provedení důkazu ve formě svědecké výpovědi odepřít též např. tehdy, jestliže tak – nikoli účelově – učiní s odkazem na to, že postup daňového subjektu tímto vykazuje snahu mařit či účelově prodlužovat daňové řízení, což část správců daně nezřídka i využívá.

Věrohodnost svědeckých výpovědí může správce daně zpochybnit až ve fázi hodnocení důkazů na základě konkrétních zjištění, které vycházejí z logických souvislostí. Jak uvedl Krajský soud v Brně ve svém rozhodnutí sp. zn. 30 Af 142/2011 „Je to tedy v prvé řadě správce daně, kdo posuzuje důkazní prostředek z hlediska jeho důkazní hodnoty, včetně posouzení jeho samotné věrohodnosti. Ačkoli je výslech svědka zachycen v protokolu a tento protokol je veřejnou listinou, samotné zachycení výpovědi tohoto svědka v protokolu proto samo o sobě nezakládá domněnku, že to, co svědek vypovídal do tohoto protokolu musí být vždy pravda, pokud se neprokáže opak – tedy svědek ani do protokolu – byť poučen – nemusí nutně vypovídat vždy pravdu, jak konstatoval ve svém rozsudku sp. zn. 22 Af 16/2013 Krajský soud v Ostravě. Nastane-li však taková situace, je povinností správce daně poskytnout logické zdůvodnění, proč považuje svědeckou výpověď za nepravdivou, neúplnou nebo nevěrohodnou. K otázkám spojeným s případnou věrohodností či nevěrohodností trestně stíhané osoby, která by měla být svědkem se Nejvyšší správní soud vyjadřoval např. ve svém rozsudku sp. zn. 1 Afs 206/2015, kde soud dospěl mj. k závěru, že

Protokoly z výslechů uskutečněných v jiných řízeních (např. v trestním řízení) lze v rámci vedeného daňového řízení použít jen ve výjimečných situacích, kdy již nelze např. uskutečněný výslech zopakovat přímo před správcem daně, včetně poskytnutí práva daňovému subjektu na to, aby mohl klást svědkovi otázky, jak ostatně plyne i z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 45/2012. Tento svůj závěr Nejvyšší soud pak blíže upřesnil ve vztahu k jiným daňovým řízením ještě v rozsudku sp. zn. 4 Afs 262/2017, kde dospěl k názoru, že V rozsudku sp. zn. 9 Afs 288/2014 Nejvyšší správní soud též podrobil kritice postup některých správců daně, kteří se účelově vyhýbají výslechu svědků a tyto se pokoušejí nahrazovat listinnými důkazy, např. protokoly o výslechu pořízenými v jiných řízeních. K právům daňového subjektu při výslechu svědkase hodí ještě dodat, že významným právem daňového subjektu je být v jakémkoli stádiu daňového řízení přítomen výslechu svědka, včetně toho, že je zde takto možnost mu klást otázky. Tímto svým přístupem pak daňový subjekt může účinně chránit své zájmy a snažit se o to, aby svým způsobem přispěl ke správnému objasnění věci. S tím souvisí i právo daňového subjektu navrhnout např. správci daně odložení konání výslechu svědka na jiný vhodnější termín, kdy je třeba daňový subjekt méně časově zaneprázdněn. Ostatně zásada bezprostřednosti svědecké výpovědi musí být vždy respektována a správce daně musí umožnit daňovému subjektu, aby mohl být přítomen výpovědi svědka a učinit si o ní úsudek. To znamená, že svědek by měl zpravidla vždy vypovídat za přítomnosti správce daně i daňového subjektu a pokud by tomu tak nebylo, lze to považovat za pochybení ze strany správce daně, jak ostatně uvedl ve svém rozsudku sp. zn. 59 Af 21/2016 Krajský soud v Ústí nad Labem – pobočka Liberec. Je proto nezbytně nutné reflektovat fakt, že svědecká výpověď může být ovlivněna též přítomností druhé strany, tj. daňového subjektu a je právem jak správce daně, tak i daňového subjektu učinit si úsudek o samotné věrohodnosti tohoto svědka, popř. o pravdivosti celé jeho svědecké výpovědi. Krajský soud v Ústí nad Labem ve svém rozsudku sp. zn. 15 Af 29/2016 v této souvislosti dále uvedl, že Toto právo daňového subjektu by však nemělo mít trvalý obstrukční charakter, ale mělo by být využíváno opravdu v neodkladných případech. V rozsudku sp. zn. 5 Afs 22/2010 pak Nejvyšší správní soud doplnil, že pokud se nemůže zástupce daňového subjektu z vážných důvodů zúčastnit výslechu svědka, může svou neúčast řádně omluvit a požádat správce daně o odložení termínu výslechu. Neučiní-li tak, jdou následky jeho nedostatečné aktivity k tíži samotného daňového subjektu.

Pokud daňový subjekt navrhuje provedení výpovědi svědka, měl by svědka řádně identifikovat a pochopitelně i uvést, v jaké věci má takový svědek vypovídat, resp. jaké skutečnosti je schopen objasnit, popř. potvrdit. Pakliže by takto daňový subjekt nepostupoval, může správce daně hodnotit výslech neidentifikovaného svědka jako nadbytečný v souladu s judikaturou. Ostatně v souladu se závěry z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 8 Afs 70/2007 je správce daně oprávněn požadovat po daňovém subjektu informace o osobě svědka, včetně jeho adresy, telefonického kontaktu apod. Jak totiž uvedl v rozsudku sp. zn. 2 Afs 15/2011 Nejvyšší správní soud je správce daně Nutno ovšem dodat, že i správce daně, má-li být v daňovém řízení vyslýchán svědek, který je takto předvoláván z jeho popudu, má informační povinnost vůči daňovému subjektu o osobě tohoto svědka, je-li o to daňovým subjektem požádán, jak vyplývá např. ze závěrů z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 7/2003.

Svědek má právo za určitých okolností odepřít výpověď, pokud by si jí způsobil nebezpečí trestního stíhání. Ve vztahu k této problematice pak Městský soud v Praze ve svém rozsudku sp. zn. 6 Af 55/2016 kromě jiného zaujal názor, že Jako svědka není též možno vyslechnout např. daňového poradce, který je vázán zákonnou mlčenlivostí, které nebyl zproštěn. V případě daňového poradce navíc platí, že tento může v daňovém řízení odmítnout výpověď též za situace, kdy byl klientem zbaven povinnosti mlčenlivosti, jelikož předtím sám uvážil nezbytnost míry ochrany klienta v kterékoli situaci (tj. i tehdy, kdy jej předtím mlčenlivosti zprostil), jak např. plyne z rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 7/2006.

Shrneme-li již výše uvedené, pak platí, že hovoří-li svědecká výpověď ve prospěch daňového subjektu, není možné se s ní ze strany správce daně vypořádat poukazem, že Správce daně je povinen smysluplně a na podkladě přezkoumatelných úvah vyhodnotit, proč upřednostnil jinou svědeckou výpověď, která spíše hovoří v neprospěch daňového subjektu. Stejně tak za situace, kdy má svědectví od různých svědků stejnou váhu, musí správce daně Nutno respektovat, že svědecká výpověď bude vždy nosným důkazním prostředkem zejména tehdy, pakliže a svá tvrzení nemůže v rámci důkazní povinnosti prokázat jinak, než např. svědeckou výpovědí navržené osoby (k tomu viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 296/2019).

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Daně a právo v praxi 07-08/2020.