GF04/2014
Uplatnění osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí u nových staveb
Informace Generálního finančního ředitelství k aplikaci § 7 zákonného opatření
Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (dále jen „zákonné opatření“).
II. Osvobození pozemků nabývaných se stavbou či s jednotkou od daně z nabytí
nemovitých věcí
1. Podle § 7 odst.1 písm. a) zákonného opatření je osvobozeno nabytí vlastnického
práva k pozemku, jehož součástí je nová stavba rodinného domu. Osvobození náleží
pouze té parcele, jejíž součástí je uvedená stavba. Budou-li převáděny další parcely,
jejichž součástí nová stavba rodinného domu nebude, nabytí těchto dalších pozemků
není od daně osvobozeno. Pro účely určení pozemku, u jehož nabytí lze osvobození
aplikovat, je rozhodující zápis v katastru nemovitostí.
2. U osvobození podle § 7 odst. 1 písm. c) a d) zákonného opatření se posuzuje
rozsah osvobození nabytí vlastnického práva k pozemkům převáděných s jednotkou v
návaznosti na to, zda se jedná o jednotku vzniklou na základě prohlášení vlastníka
dle zákona č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, nebo dle zákona č. 89/2012 Sb., občanský
zákoník,
a) podle § 1159 a § 1160 NOZ náleží pozemek, na kterém byl dům zřízen do
společných částí nemovité věci - není-li tedy tento pozemek ve vlastnictví jiné osoby,
zahrnuje jednotka byt a podíl na společných částech nemovité věci včetně pozemku.
Při posouzení, který pozemek (resp. parcela) je zahrnut do společných částí nemovité
věci a jehož nabytí bude požívat osvobození, je nutno vycházet z evidence v katastru
nemovitostí, tj. fakticky z prohlášení dle § 1166 NOZ.
b) podle § 56 zákonného opatření se ustanovení zákonného opatření o jednotce a o
nemovité věci použijí obdobně i na jednotku, která je vymezena podle zákona o vlastnictví
bytů, spolu se s ní spojeným podílem na společných částech domu, a pokud je s ní
spojeno vlastnictví k pozemku, tak i spolu s podílem na tomto pozemku. Pro účely
daně z nabytí nemovitých věcí jsou tedy novým jednotkám dle NOZ naroveň postaveny
také jednotky vzniklé dle zákona č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů.
III. Osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí v případě nabytí vlastnického
práva k nedokončeným stavbám či při změně charakteru nemovité věci
1. Aplikace osvobození u rozestavěných staveb
Pojem „stavba“ použitý v § 7 zákonného opatření je pojmem širším, zahrnujícím
nejenom stavbu dokončenou, ale také stavbu rozestavěnou. Obdobné platí také v případě
předmětu daně z nabytí nemovitých věcí. Předmět této daně v § 2 odst. 1 písm. a)
zákonného opatření zahrnuje rovněž úplatné nabytí stavby, která je rozestavěná, neboť
je-li způsobilá být samostatným předmětem převodu, resp. předmětem nabytí, jedná
se již o stavbu ve smyslu tohoto ustanovení.
Otázkou je, v jakém stadiu rozestavěnosti musí stavba být, aby v případě nabytí
pozemku nebo práva stavby bylo zřejmé, že jeho součástí je nová stavba rodinného
domu, případně že předmětem nabytí vlastnického práva je stavba rodinného domu, která
je způsobilá být samostatným předmětem občanskoprávních jednání.
V § 498 NOZ je definována nemovitá věc sice poněkud odlišně od definice uvedené
v § 119 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, přesto
však lze vycházet analogicky ze stávající judikatury Nejvyššího soudu, která stanovuje
okamžik vzniku stavby jako věci způsobilé být předmětem právních úkonů (tj. právních
jednání). Nejvyšší soud konstatuje v rozsudku č.j. 3 Cdo 111/92: „Vznik stavby jako
věci ve smyslu práva nelze spojovat jen s její stavební dokončeností. Postačí, jestliže
je stavba vybudována minimálně do takového stadia, v němž je již nezaměnitelným způsobem
individualizována. Nejde-li o některou ze speciálních staveb (například stavbu podzemní),
je možno vznik stavby klást do roviny s okamžikem, kdy je jednoznačně patrno dispoziční
řešení prvního nadzemního podlaží.“ Stejně tak v rozsudku č.j. 33 Cdo 111/98 : „Pro
posouzení okamžiku vzniku stavby jako věci je rozhodný okamžik, v němž je stavba
vybudována minimálně do takového stadia, od něhož počínaje všechny další stavební
práce směřují již k dokončení takto druhově i individuálně určené věci. Tímto minimálním
okamžikem je u nadzemních staveb stav, kdy je již jednoznačně a nezaměnitelným způsobem
patrno alespoň dispoziční řešení prvního nadzemního podlaží. Vše, co v důsledku přístavby,
přestavby, jiné stavební změny nebo dokončovacích prací tak ke stavbě přiroste, stává
se její součástí a vlastnicky náleží tomu, komu patřila stavba jako věc v okamžiku
svého vzniku.“
Výše uvedené závěry Nejvyšší soud znovu konstatoval i v řadě dalších rozsudků,
např. č.j. 20 Cdo 931/99, č.j. 22 Cdo 2534/2000, č.j. 22 Cdo 139/2006, č.j. 22 Cdo
2554/2007, č.j. 22 Cdo 1506/2008. Z uvedeného je tak patrné, že se v této oblasti
již jedná o ustálenou judikaturu.
Bude-li tedy nabývána stavba jako samostatná věc v takovémto stupni rozestavěnosti,
který konstatuje Nejvyšší soud v uvedených rozsudcích, či stavba v tomto stupni rozestavěnosti
bude součástí nabývaného pozemku nebo práva stavby, lze uplatnit nárok na osvobození
dle ust. § 7 zákonného opatření. Pokud bude uplatněný nárok na osvobození při stanovení
daně potvrzen, bude tím možnost aplikace osvobození dle § 7 zákonného opatření v
daném případě vyčerpána. Jestliže by ve lhůtě stanovené v § 7 odstavec 2 zákonného
opatření došlo k dalšímu úplatném nabytí dotyčné stavby, buď ve vyšším stadiu rozestavěnosti
nebo jako dokončené, jednalo by se již o druhé nabytí, takže osvobození ve smyslu
§ 7 zákonného opatření nebude možné aplikovat.
2. Lze osvobození aplikovat opakovaně v různých stadiích stavby?
Ustanovení § 7 odst. 2 zákonného opatření vymezuje čas (5 let od kolaudace),
do kdy lze nabytí nové stavby osvobodit, tj. pouze konec „novosti stavby“, nikoliv
počátek od kdy lze osvobození aplikovat. Pokud jde o počátek možnosti aplikovat předmětné
osvobození, je nutno vycházet z ustálené judikatury o vzniku stavby jako samostatné
věci, jak je uvedeno ve předchozím bodu. Do počtu úplatných nabytí vlastnického práva
se počítá každé úplatné nabytí předmětné nemovité věci v tomto časovém úseku. Dojde-li
tedy k úplatnému nabytí vlastnického práva ještě před kolaudací (nabytí A), je toto
nabytí prvním úplatným nabytím vlastnického práva k nové stavbě a je osvobozeno.
Každé další nabytí (nabytí B) již bude zdaňováno, neboť nesplní podmínku prvenství.
3. Je-li novostavba kolaudovaná jako bytový dům teprve později rozčleněna na
jednotky - byty (případně garáže, komory či sklepy) náleží osvobození při nabytí
vlastnického
práva k těmto jednotkám?
Osvobození náleží, pokud k nabytí jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor
jiný než garáž, sklep nebo komoru užívané společně s bytem, dojde do 5 let od kolaudace
bytového domu. Pokud byl úplatně převáděn do konce r. 2013 bytový dům a byly splněny
všechny podmínky dané ustanovením § 20 odst.7 zákona č. 357/1992 Sb., byl převod
vlastnického práva k tomuto domu (převod A) osvobozen od daně z převodu nemovitostí
(po 1.1.2014 nabytí takového domu osvobození nepožívá). Pokud byl dům rozčleněn na
jednotky a vlastnické právo k nim by bylo nabýváno do 5 let od kolaudace bytového
domu (nabytí B), v době nabytí nové jednotky se bude jednat o jednotku v nové stavbě
bytového domu, proto lze osvobození uplatnit. Protože jedním z rozhodujících hledisek
pro přiznání osvobození je „novost“ nemovité věci, pak i v případě nabývání jednotek,
které nevznikly výstavbou, ale až později rozčleněním bytového domu, je nutné brát
jako počátek běhu prekluzivní lhůty kolaudaci bytového domu, nikoli až okamžik rozčlenění
domu na jednotky.
Závěr:
Pokud byla novostavba (byť v rozestavěném stavu) již jednou úplatně převedena,
nemůže jít při dalším převodu o první úplatné nabytí. Podstatné není, zda osvobození
náležející převodům (či nabytí) nových staveb bylo již jednou zkonzumováno (případně
zda osvobození vůbec náleželo), ale to, zda jde o první úplatné nabytí dané nemovité
věci bez ohledu na to, kdy k němu došlo.
Výraz „nový“ je nutno chápat ve významu nově vytvořený, dosud neexistující. Jedná
se tedy o nově vytvořenou hodnotu, kdy není sporu o tom, že jde o novou věc, která
tu dříve nebyla (rozsudek NSS čj. 8 Afs 28/2011). Musí se proto jednat o stavbu nově
budovanou (vznikající), nikoli o stavbu rekonstruovanou. Pokud by nemovitá věc byla
převáděna v různých stupních rozestavěnosti (samozřejmě s ohledem na judikaturu NS
ke vzniku nemovitosti jako takové), stále by se jednalo o tutéž nemovitou věc.
Pokud však v mezidobí dojde k takové změně, že při dalším nabytí vlastnického
práva je nabývána jiná nemovitá věc (např. namísto domu je nabývána jednotka), osvobození
takovému nabytí náleží, jsou-li splněny všechny ostatní podmínky stanovené zákonným
opatřením.
IV. Další problematika při aplikaci osvobození
1. Vztah § 3 a § 7 zákonného opatření
Nárok na osvobození dle § 7 zákonného opatření může být při splnění všech podmínek
v něm uvedených uplatněn také v případech nabytí vlastnického práva dle § 3 zákonného
opatření. Tedy i v případech vyčlenění nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu,
nabytí stavby, která se stane součástí pozemku a která byla samostatnou nemovitou
věcí nebo byla součástí práva stavby nebo byla neoprávněně zřízena na tomto pozemku.
2. Částečné osvobození nové jednotky
Osvobození podle § 7 zákonného opatření je možno přiznat i částečně. Bude se
jednat o případy prvního úplatného nabytí jednotky podle odst. 1 písm. d) cit. ustanovení,
kdy bude nabývána nová jednotka vzniklá stavební úpravou částečně z bytu a částečně
z nebytového prostoru. Poměrná část jednotky (tj. ta, která byla vybudována z nebytového
prostoru) bude osvobozena při splnění ostatních podmínek daných ustanovením § 7 zákonného
opatření.