539/20.03.19
Výpočet dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnanců příslušných
k zahraničním právním předpisům sociálního zabezpečení v rámci EU/EHP a Švýcarska od 1. 1.
2019
Ing. Bc.
Jan
Hájek,
MBA, DiS.,
daňový poradce, číslo osv. 4503
Ing.
Zuzana
Rylová,
Ph.D.,
daňový poradce, číslo osv. 3912
Ing.
Lucie
Wadurová,
LL.M.,
daňový poradce, číslo osv. 4038
Ing.
Lenka
Nováková,
daňový poradce, číslo osv. 4991
1. Popis problému
V důsledku novelizace ustanovení § 6 odst. 12
zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen
"ZDP") zákonem č.
306/2018 Sb. došlo ke změně způsobu výpočtu dílčího
základu daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnanců, na něž se zcela nebo částečně
vztahuje povinné zahraniční pojištění stejného druhu, které se řídí právními předpisy jiného
členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor než Česká republika
nebo Švýcarské konfederace.
Obecně jsou dle § 6 odst. 12 ZDP dílčím
základem daně z příjmů ze závislé činnosti příjmy (s výjimkou uvedenou v odstavcích 4 a 5) zvýšené o
částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti
a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních právních
předpisů
povinen platit zaměstnavatel (dále jen "povinné pojistné"); částka odpovídající povinnému
pojistnému se při výpočtu základu daně připočte k příjmu ze závislé činnosti i u zaměstnance, u
kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá. Dotčené ustanovení dále stanoví, že
V textu příspěvku bude pojistné a
příspěvky hrazené v zahraničí dle poslední věty označeny rovněž jako "zahraniční povinné pojistné".
Pro účely ZDP je poplatník s příjmy ze závislé
činnosti označován jako "zaměstnanec", plátce příjmů je pak označován jako zaměstnavatel.
Zaměstnavatelem je i poplatník uvedený v § 2 odst.
2 nebo § 17 odst. 3 ZDP, u kterého
zaměstnanci vykonávají práci podle jeho příkazů, i když příjmy za tuto práci jsou na základě
smluvního vztahu vypláceny prostřednictvím osoby se sídlem nebo bydlištěm v zahraničí. Příjmy ze
závislé činnosti jsou pak definovány v § 6 odst. 1
a 3 ZDP.
"(z)aměstnancem, u kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá, se rozumí
zaměstnanec, u něhož se odvod povinného pojistného neřídí právními předpisy České republiky, nebo
zaměstnanec, na kterého se zcela nebo částečně vztahuje povinné zahraniční pojištění stejného druhu.
Za zaměstnance, u kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá, se nepovažuje
zaměstnanec, je-li prokázáno, že se na něho zcela nebo částečně vztahuje povinné zahraniční
pojištění stejného druhu, které se řídí právními předpisy jiného členského státu Evropské unie nebo
státu tvořícího Evropský hospodářský prostor než Česká republika nebo Švýcarské konfederace; v
takovém případě jsou základem daně příjmy ze závislé činnosti zvýšené o částku odpovídající
příspěvkům zaměstnavatele na toto povinné zahraniční pojištění a tyto zahraniční příspěvky se
považují pro účely daní z příjmů za povinné pojistné.".
Jelikož byla shora uvedená změna včleněna do §
6 odst. 12 ZDP na základě pozměňovacího návrhu Senátu ČR, zcela chybí důvodová zpráva, jež by
záměr zákonodárce v tomto případě určitým způsobem vymezila. Aplikace účelového výkladu je v daném
případě navíc velmi obtížná, neboť schválené znění shora novelizovaného
§ 6 odst. 12 ZDP, je v rozporu se záměrem
diskutovaným na plénu Poslanecké sněmovny Parlamentu České republiky.
Cílem tohoto příspěvku je potvrzení praktické aplikace novelizovaného ustanovení
ZDP, a tím ulehčení situace na straně plátců (tj.
zaměstnavatelů), kteří se s tímto administrativně komplikovaným opatřením musejí vypořádávat již při
zúčtování mezd za měsíc leden 2019.
2. Shrnutí dopadů novelizovaného ustanovení
a) Zaměstnanci (rezidenti i nerezidenti ČR) pojištěni v zahraničí mimo EU, EHP a
Švýcarsko
Zůstává zachován režim platn