Otázka anatocismu v daňovém řízení

Zatímco pro prodlení daňového subjektu byl vznik úroku z úroků zákonem výslovně zapovězen již od účinnosti současného zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále také jen „DŘ“), (dříve účinný § 253 odst. 2 DŘ), a je tomu tak i po novelizaci daňového řádu provedené zákonem č. 283/2020 Sb. [viz § 252 odst. 3 písm. c) DŘ], v případě úroků hrazených správcem daně je situace odlišná.¹⁾

Předně, správce daně je povinen k úhradě tří různých druhů úroků, konkrétně se jedná o:

Přitom důvod vzniku těchto úroků je odlišný, stejně jako jejich účel. Tato stratifikace úroků hrazených správcem daně se pak odráží v tom, že i uplatnění aplikace anatocismu je v průběhu času rozdílné. Účelem tohoto článku je shrnout postoj správních soudů k otázce úroku z úroků v daňovém právu ve vztahu k jednotlivým úrokům hrazeným správcem daně, tedy při prodlení správce daně s úhradou těchto plnění, včetně zohlednění judikatorního vývoje, a polemika s příslušnými rozhodnutími Nejvyššího správního soudu.

Pro účely tohoto článku považuji za nutné vymezit a osvětlit jednotlivé úroky hrazené správcem daně:

Pokud jde o specifikaci úroku z nesprávně stanovené daně, jeho vymezení není nijak problematické a jedná se o stavu, kdy daňový subjekt uhradil daň na základě rozhodnutí správce daně, které bylo následně (typicky v rámci přezkumu správním soudem) zrušeno. Podmínkou aplikace tohoto institutu tak je, že došlo ke zrušení rozhodnutí správce daně, které bylo shledáno jako nezákonné, event. nicotné. Stanovená a uhrazená daň tak byla stanovena nesprávně. Naproti tomu úrok z prověřování nadměrného odpočtu představuje náhradu za stav, kdy správce daně kontrolním postupem prověřuje oprávněnost uplatněného daňového odpočtu, jehož existence je následně osvědčena (tedy v rámci kontrolního postupu nevyjde najevo, že by byl nadměrný odpočet uplatněn nezákonně). V tomto případě není přítomen prvek protiprávnosti jednání správce daně, jelikož kontrolní činnost správce daně jako taková je legitimním jednáním správce daně, stejně jako je legitimní veřejný zájem na řádném prověření oprávněnosti nadměrného odpočtu před jeho vyměřením (resp. vyplacením).³⁾ Úrok z nadměrného odpočtu představuje kompenzaci za to, že jinak legitimní postup správce daně trvá déle, než je přijatelné z pohledu zásady daňové neutrality.⁴⁾

Posledním úrokem je pak úrok z vratitelného přeplatku, který nebyl ve lhůtě stanovené zákonem vrácen, použit nebo převeden (§ 253a odst. 1 a 2 DŘ). Vratitelný přeplatek je definován v § 154 odst. 2 DŘ jako přeplatek na osobním daňovém účtu daňového subjektu, kdy současně daňový subjekt nevykazuje daňové nedoplatky, na jejichž úhradu by byl daňový přeplatek použit. Vratitelný přeplatek může být řešen třemi způsoby, a to jeho vrácením, použitím nebo převedením (§ 155 odst. 1 DŘ), kdy použití a převod znamená, že prostředky zůstávají v dispoziční sféře správce daně. Vrácení pak znamená vyplacení vratitelného přeplatku daňovému subjektu, kdy se vrácení přeplatku liší dle toho, zda k němu musí dojít ze zákona (§ 155b odst. 3, 4 a 5 DŘ), nebo k žádosti daňového subjektu (§ 155b odst. 1 DŘ). Vždy má však správce daně jasně stanovenou lhůtu, v níž toto vrácení přeplatku musí být realizováno.⁵⁾ V případě přeplatku vraceného k žádosti daňového subjektu se jedná o lhůtu 30 dnů od obdržení žádosti, v případě přeplatků vracených se jedná o lhůtu zpravidla 15 dní, v jednom případě pak 30 dní od rozhodné právní skutečnosti (vše viz