Právnická osoba, (s. r. o.) v loňském roce zakoupila budovu, která v minulosti sloužila jako zdravotní středisko. Budova byla zařazena do majetku. V letošním roce probíhá její oprava většího rozsahu, při které dochází i ke změnám parametrů a bourání příček, proto je tato oprava považována za technické zhodnocení budovy, výdaje nejsou zařazeny přímo do nákladů, ale zvyšují hodnotu budovy a budou po kolaudaci a zařazení technického zhodnocení do užívání účtovány do nákladů formou odpisů. Protože dojde ke změně ve využití budovy, z prostor bude vybudováno 8 bytových jednotek, a zároveň jedna místnost bude využívána pro podnikatelské účely (bude sloužit jako šatna pro zaměstnance), zajímalo by mě, jak postupovat při uplatňování DPH na vstupu u přijatých zdanitelných plnění, pokud se týká stavebních prací prováděných na budově (nákup materiálu, dodávky stavebních prací – převážně přenesená zdanitelná plnění), zda například k datu kolaudace máme povinnost provést dodanění DPH u přijatých zdanitelných plnění (pronájem bytových prostor bude osvobozen od DPH).
Otázky a odpovědi: Odpočet daně u nákladů na technické zhodnocení budovy, využívané částečně k pronájmu bytových jednotek
Ing.
Václav
Benda
Po pronájmu jednotlivých bytových jednotek obdržíme měsíčně sjednané nájemné, ze kterého nebude odvedeno DPH, a zřejmě jednou za rok dojde k vyúčtování energií, které budou přeúčtovány rovněž bez DPH, kdy ani my si nebudeme moci uplatnit DPH na vstupu.
V případě dalších oprav bytového domu bychom byli povinni krátit DPH koeficientem (poměr plochy určené k podnikání a k pronájmu bytových jednotek).
Jsme měsíční plátci DPH, převažuje u nás obchodní činnost, pronájem bytového domu je pouze činnost doplňková. V přiznání k DPH tedy budeme muset vypočítávat koeficient z obratu, který bude zřejmě v rozmezí 95–100 %, pak by nemělo dojít ke krácení DPH z veškerých přijatých zdanitelných plnění.
Nejsem si jistá, zda můj pohled na účtování DPH v těchto případech je správný, proto bych vás chtěla požádat o vaše vyjádření k této problematice.
Odpověď
Podle § 72 odst. 1 zákona o DPH je plátce oprávněn uplatnit odpočet daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění nebo pro další vyjmenované účely. Plátce má podle § 72 odst. 5 zákona o DPH nárok na odpočet daně v plné výši u přijatého zdanitelného plnění, které použije výhradně pro uskutečňování plnění uvedených v § 72 odst. 1 zákona o DPH. Pokud plátce podle § 72 odst. 6 zákona o DPH použije přijaté zdanitelné plnění jak pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně, tak pro jiné účely, je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen v částečné výši. Příslušná výše odpočtu daně v částečné výši se stanoví podle § 75 nebo § 76 zákona o DPH. Tato obecná pravidla se uplatní také při uplatňování odpočtu daně u nákladů na technické zhodnocení uvedené budovy. Pro uplatnění odpočtu daně v plné výši nejsou splněny zákonem stanovené podmínky. Pro uplatnění odpočtu daně v poměrné výši podle § 75 zákona o DPH není důvod, protože budova bude po technickém zhodnocení využívána výhradně pro ekonomickou činnost, tj. za účelem nájmu, který je nesporně ekonomickou činností a zčásti pro podnikatelskou činnost plátce, který je vlastníkem budovy. Pokud se jedná o celkovou rekonstrukci budovy, která je technickým zhodnocením, u které nelze nakupované stavební materiály a práce rozdělit a přiřadit k prostorám využívaným pro nájem a pro podnikatelskou činnost, bude plátci vznikat nárok na odpočet daně v krácené výši podle § 76 zákona o DPH. V tomto případě se tedy neuplatní nárok na odpočet daně podle poměru podlahových ploch, což je metoda využívaná při uplatňování nároku na odpočet daně v poměrné výši podle § 75 zákona o DPH, ale na základě koeficientu počítaného podle § 76 odst. 3 zákona o DPH, který zohledňuje podíl uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně na celkových plněních uskutečněných plátcem daně. Pokud by podle § 76 odst. 5 zákona o DPH byl koeficient vypočtený podle § 76 odst. 3 zákona o DPH roven nebo vyšší 95 %, považoval by se za roven 100 %. Prakticky by to znamenalo, že u nákladů na technické zhodnocení by při aplikaci uvedeného pravidla vznikal plátci plný nárok na odpočet daně. V uvedeném případě může správce daně po plátci požadovat prokázání skutečnosti, že se nejedná o účelové jednání za účelem dosažení daňového zvýhodnění tím, že bude plátce záměrně deklarovat využití marginálního prostoru v uvedené budově pro svou podnikatelskou činnost.
Ze zadání přitom nevyplývá, zda bude mít uvedené technické zhodnocení charakter dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností ve smyslu § 4 odst. 4 písm. d) zákona o DPH či nikoliv. Podle uvedeného písmene se dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností rozumí dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil. Technické zhodnocení ve smyslu § 33 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, se podle tohoto písmene považuje také za samostatný dlouhodobý majetek.
a)
Pokud by se nejednalo o dlouhodobý majetek vytvořeným vlastní činností, plátce by průběžně u nákladů na technické zhodnocení uplatňoval podle § 76 zákona o DPH nárok na odpočet daně v krácené výši.
b)
Pokud by se jednalo o dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností a plátce by jej využívat jak pro svá zdanitelná plnění, tak i pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně (např. osvobozený nájem) plátce bude muset postupovat podle § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH a navazujících ustanovení. Podle tohoto písmene se za zdanitelné plnění považuje uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do užívání, pokud plátce použije tento majetek pro účely, kdy má nárok na odpočet daně v částečné výši podle § 72 odst. 6 zákona o DPH. V návaznosti na to by vznikal plátci u nákladů na technické zhodnocení průběžně nárok na odpočet daně v plné výši, přestože bude plátce tento majetek po uvedení do užívání využívat pro účely, kdy má nárok na odpočet daně pouze v částečné výši. Následně je uvedení tohoto dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do užívání považováno podle § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH za dodání zboží, tj. prakticky za zdanitelné plnění. Plátce je povinen z tohoto fiktivního zdanitelného plnění přiznat daň na výstupu v příslušné sazbě daně. Podle § 21 odst. 4 písm. e) zákona o DPH se považuje toto specifické zdanitelné plnění za uskutečněné dnem uvedení majetku do stavu způsobilého k užívání. Základ daně se u tohoto zdanitelného plnění stanoví podle § 36 odst. 6 písm. a) zákona o DPH. Podle tohoto ustanovení je základem daně obecně cena zboží nebo cena obdobného zboží, za kterou by bylo možné zboží pořídit ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, tj. k datu uvedení do užívání. Pokud nelze takovou cenu určit, stanoví se základ daně ve výši celkových nákladů vynaložených na pořízení technického zhodnocení restaurace, a to ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, tj. prakticky k datu uvedení do užívání. Částku stanovenou podle § 36 odst. 6 zákona o DPH je třeba chápat jako částku včetně daně, a proto se z ní daň vypočte metodou shora, tj. podle § 37 písm. b) zákona o DPH. Prakticky to znamená, že pro výpočet daně je třeba sečíst celkové náklady v úrovni včetně daně, jedná-li o dodávky do plátců daně a k tomuto připočítat také případné dodávky od neplátců daně a případné další režijní náklady. Z takto stanovené částky se daň vypočte podle § 37 písm. b) zákona o DPH jako z částky včetně daně. Ve zdaňovacím období, kdy bude technického zhodnocení uvedeno do užívání, musí plátce, na jedné straně přiznat daň na výstupu a na druhé straně si nárokovat odpočet daně v částečné výši. V posledním daňovém přiznání kalendářního roku, ve kterém bude majetek uveden do užívání, musí plátce provést případné roční vypořádání podle § 76 odst. 7 zákona o DPH, případně opravu odpočtu daně podle § 75 odst. 4 zákona o DPH. Při změně účelu použití nebo prodeji uvedené budovy v následujících letech může plátci vznikat povinnost provést úpravu odpočtu daně podle § 78 až § 78e zákona o DPH.