Právní následky porušení povinností při správě daní od 1.1.2015, 1. část - Porušení povinností nepeněžité povahy

Vydáno: 39 minut čtení

Novelizace daňového řádu , která byla provedena s účinností od 1.1.2015 zákonem č. 267/2014 Sb. , kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, a to konkrétně v části čtvrté, čl. VI až VII, zaznamenala zásadní změny v oblasti sankčních ustanovení. Nové koncepce doznal i systém individuálního promíjení u sankcí vznikajících za porušení povinností při správě daní ex lege, tj. u těch, kdy správce daně nemůže vznik ani jejich výši ovlivnit (penále, úrok z prodlení, úrok z posečkané částky). Nově byla do zákona vložena ustanovení upravující prominutí penále, prominutí úroku z prodlení a úroku z posečkané částky a společná ustanovení o prominutí daně nebo příslušenství daně (§ 259 až 259c) . Rovněž tak byl částečně změněn a doplněn systém pokut (§ 247 až 249 ). Dochází především ke zpřísnění již zavedených sankcí, např. v § 247 v odst. 2 dochází ke zvýšení pořádkové pokuty z 50 000 až na 500 000 Kč, a dále byl doplněn zcela nový § 247a , který správci daně umožňuje uložit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy, a to až do výše 500 000 Kč; mimo jiné přímo ex lege vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit pokutu ve výši 2 000 Kč v případě, pokud neučiní podání elektronicky, ač mu to zákon ukládá (tato pokuta může být zvýšena správcem daně až na 50 000 Kč, dojde-li správce daně k závěru, že tímto jednáním daňový subjekt závažně ztěžuje správu daní). Nově byl vložen do zákona zcela nový institut, a to úrok z daňového odpočtu (§ 254a ), a to pro případy, kdy správce daně zadržuje vracení nadměrného odpočtu v důsledku nepřiměřeně dlouho trvajícího postupu k odstranění pochybností; úrok, který je povinen správce daně daňovému subjektu hradit (trvá-li postup k odstranění pochybností déle než 5 měsíců) představuje kompenzaci za průtah v řízení. V souvislosti s „represivními nástroji“ daňového řádu lze zmínit i fakt, že v § 252 odst. 2 bylo vypuštěno časové omezení 5 let pro výpočet úroků z prodlení.

Právní následky porušení povinností při správě daní od 1.1.2015
JUDr.
Lenka
Matyášová,
Ph. D.
soudkyně NSS
 
1 Právní rámec
Pokuty, stejně jako daně a poplatky nepochybně spadají do sféry právní regulace čl. 11 Listiny základních práv a svobod a představují v zásadě přípustný zásah do vlastnického práva jedince; musí však být přitom respektovány principy právního státu, zejm. principy potřebnosti, přiměřenosti a proporcionality. V této souvislosti je vhodné upozornit na nedávný Nález Ústavního soudu ze dne 30.6.2015, sp. zn. Pl. ÚS 24/14, kterým byl zamítnut návrh Městského soudu v Praze na zrušení § 250 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále také jen „d. ř.“).
Cílem správy daní je správné zjištění a stanovení daní spolu se zabezpečením jejich úhrady (§ 1 odst. 2 d. ř.). Při správě daní nelze přehlížet povinnou součinnost daňového subjektu, která je determinována již existencí břemene tvrzení (§ 1 odst. 3 d. ř.) a důkazního břemene (§ 92 odst. 3 d. ř.), jehož je daňový subjekt nositelem. K zajištění cíle správy daní nepochybně slouží i tradiční sankční a pořádkové správní mechanismy, které daňový řád obsahuje. Jejich nastavení může být předmětem diskusí, stejně tak lze polemizovat o povaze některých sankcí z hlediska principů správního trestání. Ne zřídka jsou sankce založené daňovým řádem v části čtvrté označovány jako platební delikty. Nutno však konstatovat, že platební delikty se v řadě ohledů odlišují od kategorie jiných správních deliktů, proto na ně nelze paušálně bez dalšího aplikovat zásady správního trestání. Povaha konkrétního platebního deliktu totiž nemusí bezvýjimečně umožňovat zohlednění všech zásad dovozených pro oblast správních deliktů. Dlužno konstatovat, že jedinou sankcí obsaženou v daňovém řádu, která je ukládána v klasickém správním, resp. přestupkovém řízení, a kde tedy není pochyb o uplatnění veškerých pravidel správního trestání, je pokuta za porušení povinnosti mlčenlivosti dle § 246. Tato pokuta není příslušenstvím daně ve smyslu § 2 odstavec 3 d. ř., a nelze s ní proto jako s příslušenstvím, resp. s daní, nakládat (např. uhradit ji přeplatkem na dani, započíst na nedoplatky etc). Veškeré „sankce“ ukládané za porušení povinností při správě daní - úrok, penále, pokuty (s výjimkou pokuty za porušení povinnosti mlčenlivosti) jsou na druhou stranu rovněž výslovně považovány za příslušenství daně - tedy jsou kategorií
stricto sensu
ekonomickou (§ 2 odst. 4, 5 d. ř.). Pokud bychom však např. hledali ve významech latinského slova
poena
, nalezli bychom mimo jiné i trest, poenalis - trestný; jakkoli tedy penále z hlediska ekonomického je příslušenstvím daně, je pro daňový subjekt z hlediska materiálního nepochybně určitou újmou, konkr. sankcí za to, že nesplnil řádně svoji zákonnou daňovou povinnost. Je však otázkou, zda tuto správní sankci lze vnímat rovněž jakožto trest ve smyslu trestněprávním, a to ve všech důsledcích (obdobně lze nahlížet i na některé další instituty, např. pokuty).
Ohledně výše nastíněných otázek stran povahy některých sankcí (
ex lege
) lze očekávat zásadní rozhodnutí, které leží před rozšířeným senátem Nejvyššího správního soudu, který se bude zabývat otázkou, zda má penále (dle § 37b zákona o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1.1.2007 do 31.12.2010, a § 251 d. ř.) povahu trestu, na nějž je třeba aplikovat čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně základních práv a svobod. Tato otázka byla předložena v souvislosti s aplikací přechodného ustanovení - § 264 odst. 13 d. ř. (blíže viz usnesení NSS ze d