Vzájemná pomoc mezi orgány členských států v oblasti přímých daní

Unijní právo (jak vyplývá zejména ze směrnice Rady 77/799/EHS a ze základního práva být vyslechnut), musí být vykládáno v tom smyslu, že daňovému subjektu členského státu nepřiznává ani právo být informován o žádosti tohoto státu o pomoc adresované jinému členskému státu mimo jiné k ověření údajů poskytnutých tímto daňovým subjektem v rámci jeho přiznání k dani z příjmů, ani právo podílet se na formulování žádosti adresované dožádanému členskému státu, ani právo účastnit se výslechů svědků prováděných posledně uvedeným státem.

Směrnice 77/799/EHS neupravuje otázku, za jakých podmínek může daňový subjekt napadnout správnost informace poskytnuté dožádaným členským státem, a nestanoví žádné zvláštní požadavky na obsah poskytnuté informace. S ohledem na uvedené závěry Soudního dvora Nejvyšší správní soud v popisované věci předně uvádí, že je evidentní, že citovaná směrnice zavádí čistě mezistátní režim spolupráce státních orgánů, aniž by jakkoliv upravovala veřejná subjektivní práva daňových subjektů. Vnitrostátní úprava daňového řízení může přiznat daňovému subjektu ve vztahu k žádosti procesní práva s vědomím toho, že proces v dožádaném státě se řídí právem dožádaného státu, nikoliv právem státu dožadujícího se informace. Z toho podle Nejvyššího správního soudu plyne, že procesní práva vyplývající z českého daňového řádu lze uplatňovat jen ve vztahu k českým orgánům, nikoliv ve vztahu k orgánům dožádaného státu. Jak dále plyne z odůvodnění popisovaného rozhodnutí, z pohledu českého procesního práva by postavení daňového subjektu v průběhu utváření žádosti o informaci podle dané směrnice nemělo být kvalitativně odlišné ve srovnání s obdobnými procesními situacemi českého daňového řádu. Za obdobnou procesní situaci považuje Nejvyšší správní soud situaci dožádání. Otázka, zda dožádat o provedení úkonů jiného správce daně, je plně na úvaze správce daně a daňový subjekt v zásadě nemusí být o zaslání dožádání správcem daně informován. Tím méně pak může mít daňový subjekt podle Nejvyššího správního soudu právo účastnit se procesu formulování žádosti, respektive takovouto žádost rozhojňovat o další otázky. K otázce práva daňového subjektu účastnit se výslechu svědka v zahraničí orgánem státu dožádaného Soudní dvůr uvedl, že toto právo směrnice nepřiznává. Současně ovšem připustil, že právo členského státu může daňový subjekt zapojit do různých etap shromažďování informací (zejména do výslechu svědků). Nejvyšší správní soud v této souvislosti především uvedl, že požadavky řádného daňového procesu dle českého práva vyžadují, aby se správce daně pokusil umožnit českému daňovému subjektu účast na výslechu svědka správním orgánem dožádaného státu. Za neexistence mezinárodní nebo evropské úpravy, která by harmonizovala přeshraniční provádění důkazů v daňovém řízení, více podle daného rozhodnutí na českém správci dani požadovat nelze. Pokud tedy český správce daně žádá o výslech svědka podle směrnice 77/799/EHS, měl by v zásadě požádat zahraniční správní orgán o umožnění účasti českého daňového subjektu na výslechu svědka v souladu s právem dožádaného státu. Pokud cizí právo účast daňového subjektu na výslechu svědka umožní, český správce daně uvědomí v návaznosti na sdělení správního orgánu dožádaného státu daňový subjekt o místě a čase konání výslechu. Pokud by dožádaný stát účast českého daňového subjektu na výslechu svědka s odkazem na své vnitrostátní předpisy odmítl, může správce daně použít jako důkaz informace týkající se výpovědi dané osoby. Jak Nejvyšší správní soud připomíná, půjde o listinu osvědčující uskutečněný výslech, z níž bude zpravidla patrný průběh výslechu, obsah položených otázek a odpovědi vyslýchané osoby, případně další důležité skutečnosti. Takový listinný důkaz musí být součástí veřejné části správního spisu, ale musí být českému daňovému subjektu také předestřen. Daňový subjekt musí mít vždy možnost se k takovému důkazu vyjádřit a navrhnout případně další důkazy. V každém případě podle Nejvyššího správního soudu platí, že správce daně musí k listině osvědčující výslech svědka v zahraničí, který byl proveden bez účasti českého daňového subjektu na tomto výslechu, přistupovat obezřetně. Neúčast českého daňového subjektu na výslechu svědka v zahraničí (byť by se tak stalo v souladu s procesním právem dožádaného státu), totiž ovlivňuje výpovědní hodnotu informací takto získaných. Tomu by měl správce daně přizpůsobit svůj postup v rámci zásady volného hodnocení důkazů. V odůvodnění popisovaného rozhodnutí Nejvyšší správní soud dále připomněl, že odlišné procesní požadavky na provádění důkazů v jiných členských státech nemohou zásadně snížit požadavek na správné a úplné zjištění skutkového stavu věci. Český správce daně musí vzít v úvahu princip důvěry v činnost orgánů jiných členských států. Sdělí-li tedy dožádaný stát výsledek šetření, k němuž na základě dožádání dospěl, aniž informuje o postupech, kterými k tomuto výsledku došel, a o zdroji určité informace, je důkazní hodnota takové informace dle českého práva omezená, byť nikoliv nulová. Nejvyšší správní soud proto v této souvislosti uzavřel, že neuvedení zdroje informace má vliv na výpovědní hodnotu důkazu, nemá však takový dopad, že by činilo informaci procesně nepoužitelnou.