Dokončení z předcházejícího čísla
Návrh směrnice o společném konsolidovaném korporátním základu daně: zůstanou české společnosti mimo hru?
Doc. Ing.
Danuše
Nerudová
, Ph. D.
Předposlední kapitola návrhu textu směrnice č. 17, se zabývá problematikou správy a procedurálních postupů při aplikaci směrnice o CCCTB. Článek 104 se zabývá postupem při oznámení o volbě systému. Článek stanovuje, že jediný daňový poplatník (tzn. poplatník, který nesplňuje požadavky na konsolidaci), pokud se rozhodne zvolit si systém CCCTB, musí oznámit změnu příslušnému orgánu členského státu, kterého je rezidentem. V případě, že se jedná o stálou provozovnu poplatníka-nerezidenta, tento musí oznámit rozhodnutí o volbě systému příslušnému orgánu členského státu, kde se stálá provozovna nachází. Oznámení o vstupu skupiny do systému CCCTB podává hlavní daňový poplatník hlavnímu daňovému orgánu (oznámení o volbě systému zahrnuje všechny členy skupiny). Všichni výše uvedení poplatníci jsou povinni toto oznámení podat tři měsíce před začátkem zdaňovacího období, ve kterém hodlají daňový systém začít používat.
Hlavní daňový orgán musí neprodleně postoupit oznámení o volbě systému příslušným orgánům všech členských států, kterých jsou členové skupiny rezidenti, nebo ve kterých jsou usazeni. Tyto orgány mohou hlavnímu daňovému orgánu ve lhůtě jednoho měsíce od tohoto předání předložit svá stanoviska a jakékoli důležité informace týkající se platnosti a rozsahu oznámení o volbě systému.
Jak je uvedeno v důvodové zprávě k předloženému textu směrnice, jedním z cílů je jednoduchá administrativa. Za tímto účelem směrnice zavádí institut hlavního daňového poplatníka a hlavního daňového orgánu (viz předcházející čísla). V daňové praxi hovoříme o tzv. přístupu „one-stop-shop", tedy v přeneseném významu jedna odpovědná daňová správa a jeden odpovědný daňový poplatník. V této souvislosti je nutno podotknout, že některé členské státy EU výrazně rozvíjí koncept zlepšování dodržování daňových předpisů, nicméně v návrhu textu směrnice této skutečnosti není věnována žádná pozornost. V praxi tedy může nastat situace, že ačkoliv se bude hlavní daňový poplatník snažit aplikovat tento koncept, jeho snaha bude zmařena tím, že jiný členský stát bude vykonávat správu klasickým systémem daňových kontrol.
Dále je nutno upozornit, že pokud podává oznámení o volbě systému hlavní daňový poplatník, návrh textu směrnice neobsahuje jakoukoliv zmínku o tom, že oznámení by mělo být schváleno všemi členy skupiny. V praxi tak může dojít k situaci, kdy členové skupiny vstoupí do systému CCCTB, aniž by s tím souhlasili.
Článek 105 zakotvuje pravidla pro rozšíření, sloučení, zúžení nebo rozdělení skupiny. Návrh textu směrnice zakotvuje, že po schválení oznámení je jediný daňový poplatník nebo skupina povinna zvolený systém používat po dobu pěti zdaňovacích období. Po skončení této doby jediný daňový poplatník nebo skupina pokračují v používání systému v po sobě jdoucích obdobích, z nichž každé zahrnuje tři zdaňovací období, pokud nepodají oznámení o ukončení. Oznámení o ukončení podává jediný daňový poplatník svému příslušnému daňovému orgánu nebo hlavní daňový poplatník hlavnímu daňovému orgánu, a to v době tří měsíců předcházejících konci počátečního období nebo některého z dalších období.
V případě že do skupiny vstoupí daňový poplatník nebo subjekt jiný než daňový poplatník, na období, po které skupina užívá systém CCCTB, to nemá vliv. Jestliže skupina vstoupí do jiné skupiny, nebo se dvě či více skupin spojí, rozšířená skupina pokračuje v používání systému do konce období, které končí později, pokud není na základě výjimečných okolností vhodnější použít kratší období.
Jestliže daňový poplatník vystoupí ze skupiny nebo je skupina zrušena, dotčení daňoví poplatníci v používání systému po zbytek aktuálního období používání systému skupinou.
V této souvislosti je nutno upozornit, že článek 105 vůbec neřeší situaci, pokud se skupina stane předmětem převzetí, které vyústí ve vznik společnosti, která sice přebere roli hlavního daňového poplatníka, nicméně tato společnost nepožádala o vstup do systému CCCTB. Vzhledem k tomu, že výše uvedené lze využít jako nástroj daňového plánování, je nezbytné, aby postup ve výše uvedené situaci byl do článku 105 návrhu textu směrnice doplněn.
Článek 106 uvádí, jaké informace je nutno uvést do oznámení o volbě systému. Oznámení musí obsahovat následující informace:
a)
identifikační údaje daňového poplatníka nebo členů skupiny;
b)
u skupiny doklad o splnění kritérií stanovených v čl. 54 a 55 návrhu textu směrnice;
c)
identifikační údaje veškerých přidružených podniků;
d)
právní formy, sídla a místa skutečného vedení daňových poplatníků;
e)
zdaňovací období, které se bude používat.
Z dikce písmene e) lze dovodit, že zdaňovací období se může odlišovat od kalendářního roku. Výše uvedené nicméně samozřejmě předpokládá, že daná možnost existuje v členském státě, ve kterém je jediný poplatník či hlavní daňový poplatník rezidentem.
Článek 107 se zabývá kontrolou oznámení o volbě systému. Dle textu návrhu směrnice má příslušný orgán, kterému bylo předloženo oznámení o volbě systému přezkoumat, zda skupina splňuje požadavky uvedené ve směrnici. Pokud oznámení není do tří měsíců od obdržení zamítnuto, má se za to, že bylo schváleno. Text dále uvádí, že pokud daňový poplatník sdělil všechny důležité informace v plném rozsahu, nemá žádné následné rozhodnutí, že sdělený seznam členů skupiny je nesprávný, za následek neplatnost oznámení o volbě systému. V takovém případě se oznámení opraví a přijmou se všechna opatření s platností od začátku zdaňovacího období, ve kterém tato skutečnost vyšla najevo. Na druhou stranu ovšem, pokud informace nebyly sděleny v plném rozsahu, může hlavní daňový orgán po dohodě s ostatními příslušnými daňovými orgány rozhodnout o neplatnosti původního oznámení o volbě systému.
Ve výše uvedeném článku je třeba upozornit na nekonzistentnost textu s ostatním textem směrnice. Článek 107 používá výraz příslušný orgán (competent authority), ačkoliv se v podstatě jedná o hlavní daňový orgán, tak jak je definován v článku 4 návrhu textu směrnice. Dále je nutno upozornit, že text článku v závěru sice umožňuje hlavnímu daňovému orgánu rozhodnout o neplatnosti původního oznámení, nicméně pro daňového poplatníka generuje právní nejistotu, neboť v textu článku není uvedena žádná časová lhůta, jíž by byl hlavní daňový orgán při svém rozhodnutí vázán.
Následující článek 108 se zabývá problematikou zdaňovacího období. Dle návrhu textu směrnice všichni členové skupiny mají stejné zdaňovací období. V roce, kdy vstoupí do stávající skupiny, uvede daňový poplatník své zdaňovací období do souladu se zdaňovacím obdobím skupiny. Přidělený podíl daňového poplatníka za toto zdaňovací období se vypočte v poměru k počtu kalendářních měsíců, ve kterých daná společnost patřila do skupiny. Přidělený podíl daňového poplatníka za rok, ve kterém vystoupí ze skupiny, se vypočte v poměru k počtu kalendářních měsíců, ve kterých daná společnost patřila do skupiny. Jestliže jediný daňový poplatník vstoupí do skupiny, zachází se s ním tak, jako by jeho zdaňovací období skončilo v den předcházející vstupu.
Článek 109 zakotvuje následující pravidla pro podání daňového přiznání:
1.
Jediný daňový poplatník podá daňové přiznání příslušnému orgánu. V případě skupiny podá konsolidované daňové přiznání skupiny hlavní daňový poplatník hlavnímu daňovému orgánu.
2.
Přiznání se považuje za vyměření daňové povinnosti každého člena skupiny. Jestliže právní předpisy členského státu stanoví, že daňové přiznání má právní
status
daňového výměru a má se považovat za nástroj umožňující vymáhání daňových dluhů, má konsolidované daňové přiznání stejný účinek ve vztahu ke členu skupiny povinnému k dani v tomto členském státě.3.
Pokud konsolidované daňové přiznání nemá právní
status
daňového výměru pro účely vymáhání daňového dluhu, může příslušný orgán členského státu vydat nástroj podle vnitrostátních právních předpisů dovolující vymáhání v tomto členském státě, pokud jde o člena skupiny, který je jeho rezidentem nebo se v něm nachází. Tento nástroj zahrnuje údaje z konsolidovaného daňového přiznání, které se týkají dotyčného člena skupiny. Odvolání proti tomuto nástroji se mohou týkat pouze formálních důvodů, a nikoli vyměřené daně. Postup se řídí vnitrostátními právními předpisy příslušného členského státu.4.
Jestliže se má za to, že existuje stálá provozovna podle čl. 61 odst. 3, má za všechny procesní povinnosti týkající se zdanění této stálé provozovny odpovědnost hlavní daňový poplatník.
5.
Daňové přiznání jediného daňového poplatníka se podá ve lhůtě stanovené právními předpisy členského státu, kterého je tento poplatník rezidentem nebo ve kterém má stálou provozovnu. Konsolidované daňové přiznání se podá ve lhůtě devíti měsíců od konce zdaňovacího období.
Z výše uvedeného článku je opět patrná snaha o administrativní jednoduchost, neboť článek zakotvuje již dříve zmíněný princip „one-stop-shop" - hlavní daňový poplatník podává daňové přiznání hlavnímu daňovému orgánu, a to ve lhůtě devíti měsíců od skončení zdaňovacího období. Odstavec 2 a 3 řeší otázku, zda daňové přiznání má právní
status
daňového výměru. Pokud ano (odst. 2), pak je daň splatná souběžně s podaným daňovým přiznáním. Pokud ovšem ne (odst. 3), pak členský stát musí vydat nástroj dovolující vymoci daň, a to dle národního daňového práva, proti němuž je možné odvolání pouze z formálních důvodů, a nikoliv z důvodu výše vyměřené daně.Článek 110 přesně vymezuje informace, které by mělo podávané daňové přiznání obsahovat. Daňové přiznání jediného daňového poplatníka obsahuje tyto informace:
a)
identifikační údaje daňového poplatníka;
b)
zdaňovací období, kterého se daňové přiznání týká;
c)
výpočet základu daně;
d)
identifikační údaje veškerých přidružených podniků podle článku 78.
Konsolidované daňové přiznání zahrnuje tyto informace:
a)
identifikační údaje hlavního daňového poplatníka;
b)
identifikační údaje všech členů skupiny;
c)
identifikační údaje veškerých přidružených podniků podle článku 78;
d)
zdaňovací období, kterého se daňové přiznání týká;
e)
výpočet základu daně každého člena skupiny;
f)
výpočet konsolidovaného základu daně;
g)
výpočet přiděleného podílu každého člena skupiny;
h)
výpočet daňové povinnosti každého člena skupiny.
Jak je patrné z výše uvedeného, v podstatě celé břemeno související se správnou aplikací směrnice leží na daňovém poplatníkovi, neboť tento je povinen zcela samostatně aplikovat pravidla pro výpočet základu daně a posléze alokační rovnici, aby vypočítal podíly jednotlivých členů skupiny. Návrh textu směrnice v této věci neukládá příslušným daňovým orgánům jakoukoliv aktivní roli.
Dle článku 111 oznámí hlavní daňový poplatník hlavnímu daňovému orgánu chyby v konsolidovaném daňovém přiznání. Hlavní daňový orgán v případě potřeby vydá opravný výměr podle článku 114 odst. 3.
Je nutné upozornit, že v článku není nikde blíže objasněn termín „v případě potřeby". Otevírá se zde tedy velmi široký prostor pro interpretaci, která opět může
generovat
pro poplatníka velkou právní nejistotu. Taktéž je nutno upozornit na skutečnost, že v samotném textu článku není zakotvena pro hlavního daňového poplatníka možnost odvolání. Tento článek je ovšem nutno aplikovat v souvislosti s článkem 124, který zakotvuje právo hlavního daňového poplatníka podat odvolání proti opravnému daňovému výměru. Nicméně i po aplikaci článku 124 hlavní daňový poplatník nemá právo odvolat se v situaci, kdy hlavní daňový orgán opravný výměr nevydá.Text článku 112 řeší situaci, kdy nedojde k podání daňového přiznání. Jestliže hlavní daňový poplatník nepodá konsolidované daňové přiznání, vydá hlavní daňový orgán do tří měsíců výměr založený na odhadu, přičemž v potaz vezme dostupné informace. Hlavní daňový poplatník se proti tomuto výměru může odvolat.
Ačkoliv tento článek hlavnímu daňovému poplatníkovi dává možnost odvolat se proti platebnímu výměru, který vydá hlavní daňový orgán v případě nepodání daňového přiznání, nijak neřeší situaci, kdy by hlavní daňový orgán nebyl schopen vydat výměr ani na základě odhadu. K této situaci totiž velmi lehce může skutečně dojít, neboť vzhledem ke skutečnosti, že daňové přiznání je hlavní daňový poplatník povinen podat do devíti měsíců po skončení zdaňovacího období, a dle výše uvedeného článku je hlavní daňový orgán povinen vydat výměr založený na odhadu do tří měsíců, tj. do konce následujícího zdaňovacího období. Ve skutečnosti v této době hlavní daňový orgán velmi pravděpodobně nebude mít informace k tomu, aby mohl vydat výměr, který by byl skutečným reálným odhadem. Návrh textu směrnice nestanovuje žádný alternativní způsob, jímž by hlavní daňový orgán mohl v této situaci použít pro odhadnutí základu daně ve vydávaném platebním výměru.
Článek 113 uvádí, že Komise může přijmout akty stanovující pravidla pro elektronická podání, pro formulář daňového přiznání, pro formulář daňového přiznání a pro povinnou podkladovou dokumentaci. Tyto prováděcí akty se přijmou v souladu s přezkumným postupem uvedeným v čl. 131 odst. 2.
Dle bodu 25 vysvětlujícího memoranda návrhu směrnice se pravomoci v oblasti pravidel elektronického podání, formy daňového přiznání a formy konsolidovaného daňového přiznání převádějí na Komisi, která pravomoci vykonává dle Nařízení Evropského parlamentu a Rady č. 182/2011 (OJ L 55, 28. 2. 2011, s. 13), kterým se stanovují pravidla a obecné zásady způsobu, jakým členské státy kontrolují Komisi při výkonu prováděcích pravomocí.
Text návrhu směrnice v článku 114 stanovuje následující pravidla pro opravné výměry:
1.
Ve vztahu k jedinému daňovému poplatníkovi se kontroly a výměry řídí právními předpisy členského státu, kterého je poplatník rezidentem nebo ve kterém má stálou provozovnu.
2.
Hlavní daňový orgán ověří, zda je konsolidované daňové přiznání v souladu s čl. 110 odst. 2.
3.
Hlavní daňový orgán může vydat opravný výměr nejpozději do tří let od konce lhůty pro podání konsolidovaného daňového přiznání, nebo nebylo-li v této lhůtě přiznání podáno, nejpozději do tří let od vydání výměru podle článku 112. Opravný výměr nemůže být v žádném období 12 měsíců vydán více než jednou.
4.
Odstavec 3 se nepoužije, jestliže je opravný výměr vydán ve shodě s rozhodnutím soudních orgánů členského státu hlavního daňového orgánu podle článku 123 nebo s výsledkem vzájemné dohody či rozhodčího řízení s třetí zemí. Takovéto opravné výměry se vydají do 12 měsíců od rozhodnutí soudních orgánů členského státu hlavního daňového orgánu nebo od ukončení řízení.
5.
Bez ohledu na odstavec 3 je opravný výměr možné vydat do šesti let od konce lhůty pro podání konsolidovaného daňového přiznání, je-li to opodstatněno uvedením nesprávných údajů na základě úmyslu nebo hrubé nedbalosti daňového poplatníka, nebo do 12 let od konce uvedené lhůty, pokud je uvedení nesprávných údajů předmětem trestního řízení. Takovýto opravný výměr se vydá do 12 měsíců ode dne zjištění nesprávnosti údajů s výjimkou případů, kdy je delší doba objektivně opodstatněna potřebou dalších šetření nebo vyšetřování. Každý takový opravný výměr se vztahuje výlučně k předmětu, kterého se týkají nesprávné údaje.
6.
Před vydáním opravného výměru konzultuje hlavní daňový orgán s příslušnými orgány členských států, ve kterých se nachází nebo je usazen člen skupiny. Tyto orgány mohou vyjádřit svá stanoviska do jednoho měsíce od uvedené konzultace. Příslušný orgán členského státu, kterého je člen skupiny rezidentem nebo ve kterém je usazen, může vyzvat hlavní daňový orgán, aby vydal opravný výměr. Není-li tento výměr vydán do tří měsíců, má se za to, že byla výzva zamítnuta.
7.
Opravný výměr upravující konsolidovaný základ daně se nevydá, jestliže rozdíl mezi přiznaným základem a opraveným základem nepřesahuje 5 000 EUR nebo 1 % konsolidovaného základu daně, podle toho, která částka je nižší. Opravný výměr upravující výpočet přidělených podílů se nevydá, jestliže by byl součet přidělených podílů členů skupiny, kteří jsou rezidenty určitého členského státu nebo jsou v něm usazeni, upraven o méně než 0,5 %.
Ve výše uvedeném textu lze nalézt několik nejasností. Prvním z nich je pravidlo určující, že pokud již byl opravný výměr jednou vydán, nemůžou být vydány následné opravné výměry, ledaže by vydání bylo opodstatněno skutečnostmi, které nebyly známy nebo neměly být známy správci daně. Takto definované pravidlo opět ponechává velký prostor při interpretaci a nepřispívá k právní jistotě poplatníka. Taktéž následující pravidlo, které říká, že před vydáním opravného výměru konzultuje hlavní daňový orgán s příslušnými orgány členských států, není zcela jasné. Týká se toto pravidlo pouze konzultačního procesu dle článku 114 odst. 6 nebo se jedná o všeobecný princip?
Problematika centrální databáze je řešena v článku 115. Konsolidované daňové přiznání a podpůrné dokumenty podané hlavním daňovým poplatníkem se uloží v centrální databázi, ke které mají přístup všechny příslušné orgány. Centrální databáze se pravidelně aktualizuje doplňováním veškerých dalších informací a dokumentů a všech rozhodnutí a oznámení vydaných hlavním daňovým orgánem.
Zde je nutno upozornit, že článek zcela vynechává povinnost ukládat do centrální databáze stanoviska příslušných orgánu vydávaných dle článku 119, jež zcela jistě taktéž představují důležitou informační základnu, související s daňovým přiznáním poplatníka.
Článek 116 se týká určení hlavního daňového poplatníka. Hlavního daňového poplatníka určeného v souladu s článkem 4 odst. 6 nelze následně změnit. Pokud však hlavní daňový poplatník přestane splňovat kritéria uvedená v článku 4 odst. 6, určí skupina nového hlavního daňového poplatníka. Za výjimečných okolností mohou příslušné daňové orgány členských států, kterých jsou členové skupiny rezidenty, nebo ve kterých mají stálou provozovnu, ve lhůtě šesti měsíců od podání oznámení o volbě systému nebo šesti měsíců od reorganizace týkající se hlavního daňového poplatníka, rozhodnout po vzájemné dohodě, že hlavním daňovým poplatníkem bude jiný daňový poplatník než ten, kterého určila skupina.
Výše uvedený článek opět obsahuje termín „výjimečná okolnost", který není jasně vymezen a ponechává tak široký prostor pro interpretaci, která přispívá k právní nejistotě poplatníka. I zde je nutno opět upozornit, že pokud příslušné orgány členských států stanoví jiného hlavního daňového poplatníka, než kterého určila skupina, text návrhu směrnice neumožňuje poplatníkovi se jakýmkoliv způsobem proti tomuto rozhodnutí odvolat.
Dle článku 117, jediný daňový poplatník, a v případě skupiny všichni členové skupiny vedou záznamy a podkladové dokumenty v dostatečné míře podrobnosti, aby bylo zajištěno řádné provádění této směrnice a aby bylo možné provádět kontroly.
Opět je nutno upozornit, že i v tomto článku se vyskytuje termín „v dostatečné míře podrobnosti", který má nejasnou interpretaci. Není jasné, zda měla Komise na mysli, že dostatečnou mírou podrobnosti se myslí vedení záznamů v souladu s národním právem státu, kde je jediný daňový poplatník nebo skupina rezidentem, nebo zda Komise měla na mysli vedení záznamů v souladu s národním právem státu, ve kterém je rezidentem hlavní daňový poplatník.
Článek 118 se zabývá poskytováním informací příslušným orgánům. Na žádost příslušného orgánu členského státu, kterého je daňový poplatník rezidentem nebo ve kterém se nachází jeho stálá provozovna, poskytne daňový poplatník veškeré informace mající význam pro stanovení jeho daňové povinnosti. Na žádost hlavního daňového orgánu poskytne hlavní daňový poplatník veškeré informace mající význam pro stanovení konsolidovaného základu daně nebo daňové povinnosti kteréhokoli člena skupiny.
Ačkoliv text článku 118 nehovoří o možnosti odvolat se proti žádosti o poskytnutí dokumentů nebo informací, článek 124 uvádí, že hlavní daňový poplatník má právo podat odvolání proti sdělení, kterým hlavní daňový orgán žádá o poskytnutí dokumentů nebo informací. Odvolání lze podat do 60 dnů od obdržení aktu. Lze ovšem dovodit, že vzhledem k situaci, že článek 124 uděluje výslovně právo pouze hlavnímu daňovému poplatníkovi, jediný daňový poplatník takové právo nemá. Otázkou je, zda se jedná o záměr Komise, či pouze o chybu vzniklou nepřesnou dikcí článku 124. Následující článek 119 upravuje žádost 0 poskytnutí stanoviska příslušného orgánu. Konkrétně stanovuje následující pravidla:
1.
Daňový poplatník může požádat příslušný orgán členského státu, kterého je rezidentem nebo ve kterém má stálou provozovnu, o stanovisko k použití této směrnice u konkrétní transakce nebo řady transakcí, jejichž provedení se plánuje. Daňový poplatník může rovněž požádat o stanovisko k navrhovanému složení skupiny. Příslušný orgán podnikne veškeré možné kroky k tomu, aby na tuto žádost odpověděl v přiměřené lhůtě. Za předpokladu, že byly sděleny všechny důležité informace o plánované transakci nebo řadě transakcí, je stanovisko vydané příslušným orgánem pro tento orgán závazné, nerozhodnou-li následně jinak soudní orgány členského státu hlavního daňového orgánu v souladu s článkem 123. Jestliže daňový poplatník se stanoviskem nesouhlasí, může postupovat podle vlastního výkladu, ale musí na tuto skutečnost upozornit ve svém daňovém přiznání nebo konsolidovaném daňovém přiznání.
2.
Jestliže se na určité transakci nebo řadě transakcí přímo podílí dva nebo více členů skupiny v různých členských státech nebo pokud se žádost týká navrhovaného složení skupiny, dohodnou se příslušné orgány dotčených členských států na společném stanovisku.
I v tomto článku se bohužel lze setkat s velmi vágním termínem, že příslušný orgán podnikne „veškeré kroky", aby odpověděl v „přiměřené lhůtě". Návrh textu směrnice nijak v žádném z ustanovení nedefinuje, co se považuje za přiměřenou lhůtu, tudíž opět je nutno upozornit na nejasnou interpretaci a právní nejistotu pro poplatníka. V tomto případě je ovšem nutno zmínit, že vzhledem k odlišné praxi, jež v jednotlivých členských státech v oblasti lhůt panuje, za současného znění článku 119 odst. 1 může dojít i k situaci, kdy tento termín bude odlišně interpretován v jednotlivých členských státech.
Článek 120 se týká komunikace mezi příslušnými orgány. Stanovuje, že:
1.
Informace sdělované na základě směrnice se pokud možno poskytují elektronickými prostředky s využitím společné komunikační sítě / společného systémového rozhraní (CCN/CSI).
2.
Pokud příslušný orgán obdrží žádost o spolupráci nebo výměnu údajů týkající se člena skupiny podle směrnice 2011/16/EU, na ni nejpozději do tří měsíců ode dne, kdy žádost obdržel.
Otázka mlčenlivosti (utajení) je řešena v článku 121, který uvádí následující:
1.
Všechny informace, které členský stát obdrží podle směrnice, musí být v tomto členském státě utajeny stejně jako informace obdržené podle jeho vnitrostátních předpisů. V každém případě tyto informace:
a)
mohou být zpřístupněny jen osobám přímo zapojeným do vyměření daně nebo správní kontroly vyměření daně;
b)
mohou být dále sděleny jen v rámci soudního nebo správního řízení o sankcích, pokud se týká vyměření daně nebo přezkoumání vyměření daně nebo s nimi souvisí, a to jen osobám přímo zúčastněným na tomto řízení; tyto informace však mohou být zveřejněny při veřejném soudním jednání nebo v soudním rozsudku, pokud proti tomu příslušný orgán členského státu, který informace poskytl, nevznese námitku;
c)
nesmějí být za žádných okolností použity pro jiné účely než pro daňové účely nebo pro účely soudního nebo správního řízení o sankcích, pokud se týká vyměření daně nebo přezkoumání vyměření daně nebo s nimi souvisí. Kromě toho mohou členské státy stanovit, že se informace uvedené v prvním pododstavci použijí pro vyměření jiných dávek, cel nebo daní uvedených v článku 2 směrnice Rady 2008/55/ES (OJ L 150, 10. 6. 2008, s. 28).
2.
Bez ohledu na odstavec 1 může příslušný orgán členského státu, který poskytuje informace, povolit jejich použití pro jiné účely v dožadujícím státě, jestliže tyto informace mohou být podle právních předpisů státu poskytujícího informace za podobných okolností pro podobné účely použity i ve státě poskytujícím informace.
Článek 122 se zabývá problematikou kontrol. Hlavní daňový orgán může zahájit a koordinovat kontroly členů skupiny. Kontrola může být zahájena také na žádost příslušného orgánu. Hlavní daňový orgán a ostatní dotčené příslušné orgány společně určí rozsah a obsah kontroly, jakož i členy skupiny, kterých se má týkat. Kontrola se provede v souladu s vnitrostátními právními předpisy členského státu, ve kterém se koná, s výhradou úprav, které jsou nezbytné pro zajištění řádného provádění směrnice. Hlavní daňový orgán sestaví výsledky všech kontrol.
Z dikce článku není zcela jasné, zda kompetentní orgán státu, ve kterém je člen skupiny rezidentem kontroluje dle vnitrostátních právních předpisů pouze člena skupiny, který je rezidentem v daném státě (jakkoli je tento výklad logický). Proto se domnívám, že by bylo třeba tuto skutečnost v článku upřesnit.
Problematika neshody mezi členskými státy je řešena v článku 123. Jestliže příslušný orgán členského státu, kterého je člen skupiny rezidentem nebo ve kterém je usazen, nesouhlasí s rozhodnutím hlavního daňového orgánu přijatým podle článku 107 nebo čl. 114 odst. 3 nebo 5 nebo čl. 114 odst. 6 druhého pododstavce, může toto rozhodnutí ve lhůtě tří měsíců napadnout u soudu členského státu hlavního daňového orgánu. Příslušný orgán má alespoň stejná procesní práva, jaká má podle právních předpisů tohoto členského státu v řízeních proti rozhodnutí hlavního daňového orgánu daňový poplatník.
Dle článku 124 může hlavní daňový poplatník podat odvolání proti následujícím aktům:
a)
rozhodnutí, kterým se zamítá oznámení o volbě systému;
b)
sdělení, kterým se žádá o poskytnutí dokumentů nebo informací;
c)
opravný výměr;
d)
výměr vydaný při nepodání konsolidovaného daňového přiznání.
Odvolání se podá do 60 dnů od obdržení aktu, proti kterému odvolání směřuje. Odvolání nemá odkladný účinek na daňovou povinnost daňového poplatníka. Bez ohledu na čl. 114 odst. 3 může být vydán opravný výměr za účelem provedení výsledku odvolání.
Článek 125 se zabývá správním odvoláním a zakotvuje následující pravidla:
1.
Odvolání proti opravným výměrům nebo výměrům podle článku 112 projedná správní orgán, který je podle právních předpisů členského státu hlavního daňového orgánu příslušný k projednávání odvolání v prvním stupni. Pokud v tomto členském státě takovýto příslušný správní orgán neexistuje, může hlavní daňový poplatník podat přímo odvolání k soudu.
2.
Svá podání ke správnímu orgánu hlavní daňový orgán důkladně konzultuje s ostatními příslušnými orgány.
3.
Správní orgán může ve vhodných případech nařídit, aby hlavní daňový poplatník a hlavní daňový orgán předložili důkazy o daňových záležitostech členů skupiny a dalších přidružených podniků, jakož i o právních předpisech a zvyklostech ostatních dotčených členských států. Příslušné orgány ostatních dotčených členských států poskytnou hlavnímu daňovému orgánu veškerou nezbytnou pomoc.
4.
Jestliže správní orgán změní rozhodnutí hlavního daňového orgánu, změněné rozhodnutí nahradí rozhodnutí hlavního daňového orgánu a pokládá se za rozhodnutí tohoto daňového orgánu.
5.
Správní orgán o odvolání rozhodne do šesti měsíců. Jestliže hlavní daňový poplatník v této lhůtě neobdrží žádné rozhodnutí, má se za to, že bylo rozhodnutí hlavního daňového orgánu potvrzeno.
6.
Pokud je rozhodnutí potvrzeno nebo změněno, má hlavní daňový poplatník právo podat odvolání přímo k soudu členského státu hlavního daňového orgánu, a to do 60 dnů ode dne, kdy obdržel rozhodnutí odvolacího správního orgánu.
7.
Pokud je rozhodnutí zrušeno, správní orgán záležitost postoupí hlavnímu daňovému orgánu, který přijme nové rozhodnutí do 60 dnů ode dne, kdy mu bylo rozhodnutí správního orgánu oznámeno. Hlavní daňový poplatník může podat odvolání proti tomuto novému rozhodnutí buď podle odstavce 1, nebo přímo k soudu členského státu hlavního daňového orgánu, a to do 60 dnů ode dne, kdy rozhodnutí obdržel. Jestliže hlavní daňový orgán nepřijme nové rozhodnutí do 60 dnů, může hlavní daňový poplatník podat proti původnímu rozhodnutí hlavního daňového orgánu odvolání k soudu členského státu hlavního daňového orgánu.
Poslední článek kapitoly řeší odvolání k soudu a stanovuje následující skutečnosti:
1.
Odvolání k soudu proti rozhodnutí hlavního daňového orgánu se s výhradou odstavce 3 řídí právními předpisy členského státu tohoto hlavního daňového orgánu.
2.
Svá podání k soudu hlavní daňový orgán důkladně konzultuje s ostatními příslušnými orgány.
3.
Soud členského státu může ve vhodných případech nařídit, aby hlavní daňový poplatník a hlavní daňový orgán předložili důkazy 0 daňových záležitostech členů skupiny a dalších přidružených podniků, jakož 1 o právních předpisech a zvyklostech ostatních dotčených členských států. Příslušné orgány ostatních dotčených členských států poskytnou hlavnímu daňovému orgánu veškerou nezbytnou pomoc.
Poslední kapitola návrhu směrnice obsahuje závěrečná ustanovení, z nichž považuji za důležité zmínit článek 133, na jehož základě Komise pět let po vstupu směrnice v platnost měla přezkoumat její uplatňování a podat Radě zprávu o jejím fungování. Zpráva by především měla obsahovat analýzu dopadu mechanismu pro rozdělení daňových základů mezi členské státy.
Slovo závěrem
Hlavním cílem směrnice o CCCTB je
eliminovat
překážky v oblasti daní, se kterými se společnosti na jednotném trhu setkávají, a to především v podobě dodatečných vyvolaných nákladů zdanění, spojených s mezinárodními aktivitami společností, a dvojího zdanění. Z výše uvedeného důvodu směrnice obsahuje návrh jednotných pravidel pro konstrukci základu daně a alokační rovnici pro výpočet podílu člena skupiny na základu daně, stejně tak jako možnost pfieshraniční kompenzace
zisků a ztrát v rámci skupiny. Směrnice nestanovuje jednotnou sazbu korporátní daně, ta i nadále zůstává v pravomoci jednotlivých členských států.Ve státech, které výše uvedený systém umožní daňovým subjektům používat, jeho přijetí povede k naprosté transparentnosti skutečného daňového břemene, které dopadá na daňového poplatníka. Budou-li existovat srovnatelné daňové základy napříč více státy, pak se nominální sazba daně stane efektivní, a daňový poplatník bude schopen posoudit míru daňového zatížení na základě pouhé výše nominální sazby daně z příjmů korporací.
Studie Evropské komise ukazují, že zavedení společného korporátního základu daně povede u společností ve srovnání s „národními" základy daně k rozšíření základu daně. I přes tuto skutečnost činí systém zajímavým zejména možnost pfieshraniční
kompenzace
ztrát v rámci skupiny a poklesu vyvolaných nákladů zdanění. Studie Evropské komise s využitím databáze ORBIS indikovala, že z výhody v podobě pfieshraniční kompenzace
ztrát by mohlo mít užitek 50 % nefinančních nadnárodních skupin a 17 % finančních nadnárodních skupin působících na jednotném trhu v Evropské unii. Komparační studie prokázala, že pokud by skupina vstoupila do systému CCCTB, možnost pfieshraniční kompenzace
ztrát by ve srovnání se situací stávající (tedy nemožností pfieshraniční kompenzace
dle národní legislativy) vedla ke snížení základu daně skupiny zhruba o 3 %.Samostatnou kapitolou, která podléhá velké diskusi, představuje dopad zavedení systému na daňový výběr členských států. Tento samozřejmě bude ovlivněn velikostí podílu z konsolidovaného základu daně, který na jednotlivý členský stát připadne dle alokační rovnice. Vytvořené modely indikují, že k mírnému nárůstu základů by mělo dojít především v zemích střední a východní Evropy.
Domnívám se, že vzhledem ke skutečnosti, že v současné době jsou společnostem v Evropské unii dostupné jednotné formy podnikání v podobě statutu Evropské společnosti, jež umožňují pružně přesouvat sídlo (i místo vedení) z jednoho členského státu do druhého, nemá odmítání zavedení systému v České republice žádné opodstatnění. Skutečnost, že daňový poplatník se sídlem (místem vedení) v České republice nedosáhne na systém CCCTB povede pouze k tomu, že nadnárodní společnosti přesunou svá sídla (místa vedení) do členských států, které daňovým poplatníkům zvolení systému CCCTB umožní. V konečném důsledku v České republice nebude docházet pouze k odlivu daňových základů do daňových rájů, ale taktéž k odlivu daňových základů do jiných členských zemí.